Memento Comptable Marocain 2m515w

PERTE LATENTE POTENTIELLE

ECART DE CONVERSION ACTIF

PROVISION POUR PERTE DE CHANGE

GAIN LATENT POTENTIEL CONSTATATION

ECART DE CONVERSION IF

TABLEAU 23 : DISPONIBILITES EN DEVISES

NEANT

CHAPITRE 2 : ANALYSE DE LA LOI COMPTABLE SECTION 7 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME – LA METHODE D'EVALUATION

VALEUR COMPTABLE NETTE DES DISPONIBILITES EN DEVISES

ESTIMATION AU DERNIER COURS DE CLOTURE

TOUT ECART POSITIF

TOUT ECART NEGATIF

CONSTATATION D'UN GAIN DE CHANGE

CONSTATATION D'UNE PERTE DE CHANGE

CHAPITRE 2 : ANALYSE DE LA LOI COMPTABLE SECTION 8 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FONDS – LES ETATS DE SYNTHESE

81.

INTRODUCTION

82.

LES ETATS DE SYNTHESE COMMUNS A TOUS LES COMMERCANTS

83.

LES ETATS DE SYNTHESE SUPPLEMENTAIRES REQUIS DES COMMER•ANTS AYANT UN CHIFFRE D’AFFAIRES ANNUEL SUPERIEUR A 7.5 MILLIONS DE DIRHAMS

81. INTRODUCTION Pr€par€s sur la base des principes comptables fondamentaux, dans le respect du dispositif de forme et de fond pr€conis€ par la loi, les €tats de synth•se doivent donner normalement une image fidƒle du patrimoine, de la situation financi•re et des r€sultats de l’entreprise. Mais outre l’objectif de r€pondre ƒ cette finalit€ premi•re, ces €tats doivent €galement servir le besoin d’information interne des entreprises. C’est en fonction de ce double objectif que leur conception a €t€ men€e. Elle a abouti ƒ construire cinq documents formant un tout indissociable: (article 2 de la loi) 1/ 2/ 3/ 4/ 5/

le bilan (BL) ; le compte de produits et charges (C) ; l’„tat des soldes de gestion (ESG) ; le tableau de financement (TF) ; l’„tat des informations compl„mentaires (ETIC)

Le BL, le C, l’ESG, et le TF sont d€taill€s en masses, rubriques et postes de fa„on ƒ permettre une information pertinente sur l’activit€ €conomique de l’entreprise et sur l’€volution de sa situation financi•re. En effet, cette pr€sentation permet d'alimenter ais€ment toutes les analyses de gestion (voir n… 200 et suivants) et de diagnostic financier (voir n… 251 et suivants) Ainsi selon la pr€sentation retenue :

 La situation patrimoniale est donn€e par la †photographie‡ des biens et des financements mis ƒ la disposition de l’entreprise ƒ une date donn€e, appel€e Bilan (BL), (voir n…123 et suivants)


 L’activit„ „conomique de chaque exercice comptable est traduite par un compte de produits et de charges (C), (voir n… 133 et suivants) lui mˆme synth€tis€ par l’€tat des soldes de gestion (ESG) (voir n… 145 et suivants).

 L’incidence des activit„s op„rationnelles ainsi que des politiques d’investissement et de financement adopt„es par l’entreprise est refl€t€e par le tableau de financement (TF), qui analyse les flux g€n€r€s par ces activit€s et ces politiques pendant l’exercice (voir n…156 et suivants)

 Enfin l’Etat des Informations Compl„mentaires (ETIC) compl•te et pr€cise les donn€es communiqu€es dans les quatre premiers €tats (voir n…160 et suivants). La loi comptable (article 21) a pr€vu la production des deux premiers €tats par tous les commer„ants, et r€serv€ le reste des €tats aux seuls commer„ants dont le chiffre d’affaires d€e 7.500.000,00 DHS.


82. LES ETATS DE SYNTHESE COMMUNS A TOUS LES COMMER‰ANTS Au sens de la loi (articles 9, et 21) deux „tats sont requis pour tous les commer…ants: Ce sont le bilan et le compte de produits et de charges. 82.1

LE BILAN

Tout en respectant le †p€rim•tre‡ juridique de l’entreprise, sur la base des r•gles de droit et obligations actuellement en vigueur au Maroc, la loi a voulu conf€rer au bilan une structure dynamique qui :

 privil€gie l’analyse fonctionnelle en liaison avec le cycle d’exploitation (voir n…128 et suivants);  recoupe automatiquement le tableau de financement, par diff€rence entre les positions exprim€es au d€but et ƒ la fin de l’exercice (voir n…157 et suivants). Sur cette base, les actifs (emplois) et le if (ressources) sont class€s selon leur nature fonctionnelle: les actifs, selon qu’ils repr€sentent :

 des emplois stables en immobilisation d'exploitation et hors exploitation (actif immobilis€),  des biens et cr€ances li€es ƒ l’exploitation ainsi que les €l€ments d’actif de moins d'un an n'ayant pas de lien avec l'exploitation (actif circulant),

 des disponibilit€s (tr€sorerie-actif). les ifs, selon qu’ils repr€sentent :

 des ressources stables provenant des fonds propres, d’emprunts et dettes ƒ plus d’un an, non li€s ƒ l’exploitation (financement permanent)

 des dettes li€es aux op€rations d’exploitation ainsi que d’autres ressources hors exploitation ƒ moins d’un an

 des ressources provenant des cr€dits de tr€sorerie obtenus aupr•s des banques (tr€sorerie-if).


Par ailleurs, le trac€ du bilan comporte deux caract€ristiques essentielles :

 les valeurs d’arrˆt€ sont reproduites pour l’exercice clos, compar€es ƒ celles de l’exercice pr€c€dent ;  le if est repr€sent€ avant la d€cision de r€partition du r€sultat de l’exercice. Con„u ainsi sur la base d’une structure dynamique, le bilan se pr€sente sch€matiquement de la mani•re suivante:


TABLEAU 24 :

EMPLOIS

BRUT

AP

NET

RESSOURCES

ACTIF IMMOBILISE

FINANCEMENT PERMANENT

ACTIF CIRCULANT (HORS TRESORERIE)

IF CIRCULANT HORS TRESORERIE…

BFR

TRESORERIE IF TRESORERIE ACTIF

N

N FDR


a) L'actif immobilis„ L’actif immobilis€ regroupe les rubriques ci-apr•s :

 les immobilisations en non valeurs, nettement et limitativement d€termin€es ; elles correspondent ƒ des charges qui doivent s’imputer sur les exercices ƒ venir de mani•re €tal€e (voir chapitre 7, section 1).

 les immobilisations incorporelles, y compris les frais de recherche et de d€veloppement ; elles correspondent ƒ des droits de propri€t€ dont la contrepartie n’est pas mat€rialis€e par des choses r€elles, mais repr€sentent en g€n€ral la garantie d'une protection technique ou juridique. (voir chapitre 7, section 2).

 les immobilisations corporelles qui sont l’expression des droits r€els sur des choses corporelles. (chapitre 7, section 3).

 les immobilisations financiƒres, y compris la partie des cr€ances financi•res ƒ moins d’un an d’€ch€ance, lorsqu’ƒ l’origine, lors de leur entr€e, ces cr€ances avaient globalement une €ch€ance sup€rieure ƒ un an. Ce sont les emplois en titres, prˆts et cr€ances de nature financi•re. (voir chapitre 7, section 4).

 les „carts de conversion actif, qui repr€sentent la contre partie des pertes potentielles de change sur les cr€ances en devises immobilis€es et sur les dettes de financement.(voir chapitre 7, section 5 et 11).

b) L'actif circulant L’actif circulant regroupe :

 les valeurs d’actif li„es † l’exploitation, quelle que soit leur dur€e d’€laboration et/ou de s€jour dans l’entreprise ; elles comprennent les stocks, les clients et autres cr€ances g€n€r€es par le cycle d’exploitation.(voir chapitre 7, section 8 et 9).

 les titres et valeurs de placement, correspondant aux valeurs dont la d€tention n’est pas estim€e n€cessaire ƒ l’activit€ €conomique de l’entreprise. (voir chapitre 7, section 10)

 les valeurs hors exploitation, dont le d€lai de recouvrement, ƒ leur entr€e, ne d€e pas 12 mois.  Les „carts de conversion-actif, correspondant ƒ des pertes de change potentielles courues suite ƒ une baisse de valeur d'une cr€ance de l'actif circulant ou une hausse de valeur d’une dette en devise du if circulant. (voir chapitre 7, section 11).

c) La tr„sorerie - actif


La tr€sorerie-actif se limite ƒ une rubrique qui regroupe les diverses valeurs disponibles €valu€es ƒ leur valeur actuelle ƒ la date de clŠture.(chapitre 7, section 13). d) Le financement permanent Le financement permanent au if, comprend les rubriques ci-apr•s :

 les capitaux propres, qui expriment l’ensemble des apports effectu€s par les actionnaires ainsi que les r€serves, les reports de r€sultats ant€rieurs, et les r€sultats de l’exercice. Dans le cas o‹ ils sont d€ficitaires, ces r€sultats sont soustraits directement des capitaux propres.(chapitre 8, section 1).

 les capitaux propres assimil„s, regroupant les provisions r€glement€es constitu€es en franchise d’impŠt en application de dispositions fiscales, et qui du fait de leur nature, sont susceptibles d’ˆtre rapport€es aux r€sultats futurs et de g€n€rer ainsi une charge d’impŠt actuellement diff€r€e.(voir chapitre 8, section 2).

 les dettes de financement, qui expriment la valeur des dettes contract€es et qui avaient, ƒ l’entr€e de chacune d’elles, une dur€e de cr€dit au delƒ de 12 mois.(voir chapitre 8, section 3).

 les provisions durables pour risques et charges, correspondant ƒ des risques dont la survenance probable est pr€vue ƒ plus d’un an ƒ la date de l’arrˆt€.(voir chapitre 8, section4).

 les „carts de conversion if, qui sont la contrepartie des profits de change potentiels sur les cr€ances immobilis€es, et les dettes de financement en devises. (voir chapitre 8, section 6). e) Le if circulant Le if circulant comprend les rubriques suivantes:

 les dettes du if li„es † l’exploitation, quelle que soit leur €ch€ance, et celles hors exploitation, lorsque leur €ch€ance, ƒ leur naissance, est inf€rieure ƒ un an.(voir chapitre 8, section 7).

 les provisions pour risques et charges, relatives ƒ des risques dont la r€alisation est estim€e, ƒ la date d’arrˆt€, devoir survenir dans un d€lai de moins d’un an. (voir chapitre 8, section 8).

 Les „carts de conversion if, correspondant aux profits potentiels de change sur les cr€ances de l’actif circulant ou les dettes du if circulant en devises. (voir chapitre 8, section 9). f) La tr„sorerie-if La tr€sorerie if est trait€e en une rubrique qui regroupe les cr€dits, d'escompte, d€couverts et autres cr€dits de tr€sorerie obtenus aupr•s des banques. (voir chapitre 8, section 10).

82.2

LE COMPTE DE PRODUITS ET DE CHARGES (C)


Le C remplace les deux tableaux du PCG57 (CEG + P & P). Pour pr€server son homog€n€it€ avec la comptabilit€ nationale, toutes les composantes du C, qu’elles soient courantes ou non courantes restent class€es selon leur nature de produits ou de charges (achats, charges externes, impŠts, personnel,..), et non pas en relation avec leur affectation fonctionnelle dans l’entreprise, comme le pr€conise le syst•me anglo-saxon (coŒts de production, coŒts de distribution, frais g€n€raux,..). Le C pr„sente les grandeurs qui le composent sous forme de ‡listeˆ au lieu de la forme ‡tableauˆ. Sa structure synth„tique est con…ue de fa…on †:

 faire appara•tre les rubriques de l’exercice, compar€es avec les montants de l’exercice pr€c€dent,  distinguer dans les montants de l’exercice, les op€rations propres ƒ cet exercice de celles relatives aux exercices ant€rieurs.

 d€terminer, par simple lecture, les six niveaux de r€sultats suivants:

. + = + = (-) =

Exploitation Financier Courant Non courant R„sultat avant imp‰t Imp‰ts sur le r„sultat R„sultat net

La structure sch€matique du compte C peut ˆtre ainsi illustr€e:


TABLEAU 25 :

OPERATIONS MASSES

1

2

3

4

PRODUITS D'EXPLOITATION CHARGES D'EXPLOITATION 1 RESULTAT D'EXPLOITATION PRODUITS FINANCIERS CHARGES FINANCIERS 2 RESULTAT FINANCIER 3 RESULTAT COURANT PRODUITS NON COURANTS CHARGES NON COURANTES 4 RESULTAT NON COURANT 5 RESULTAT AVANT IMPOTS IMPOTS SUR LES RESULTATS 6 RESULTAT NET (1) (2) (3) (4)

: PROPRES A L'EXERCICE : CONCERNANT L'EXERCICE ANTERIEUR : TOTAUX DE L'EXERCICE : TOTAUX DE L'EXERCICE (N-1)

Le contenu des diff€rentes classes, masses et rubriques composant le C peut ˆtre sch€matis€ ainsi :


TABLEAU 26 : CLASSEMENT PAR FONCTION

PAR NATURE

OPERATIONS PROPRE

EXER

TOTAL

EXERC.

ANT.

EX.

VENTE DE MARCHANDISES D'EXPLOITATION

VENTES DE BIENS ET DE SERVICES PRODUITS VARIATION DES STOCKS PRODUITS IMMOBILISATIONS PRODUITS PAR L'ENTREPRISE SUBVENTIONS D'EXPLOITATION AUTRES PRODUITS REPRISES D'EXPLOITATION

PRODTUIS

PRODUITS DES TITRES DE PARTICIPATION

FINANCIERS

AUTRES PRODUITS FINANCIERS REPRISE FINANCIERS PRODUITS DES CESSIONS D'IMMOBILISATIONS

NON COURANTS

SUBVENTIONS D'EQUILIBRE

REPRISES SUR SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT AUTRES PRODUITS NON COURANTS REPRISES NON COURANTES

CLASSE

MASSE

RUBRIQUE

N-1

COMPTE

TOTAL


TABLEAU 27 : CLASSEMENT PAR FONCTION

PAR NATURE

OPERATIONS PROPRE

EXER

TOTAL

EXERC.

ANT.

EX.

ACHATS REVENDUS OU CONSOMMES D'EXPLOITATION

AUTRES CHARGES EXTERNES

IMPOTS ET TAXES CHARGES DE PERSONNEL AUTRES CHARGES FINANCIERS

INTERETS AUTRES CHARGES FINANCIERS

CHARGES

DOTATIONS FINANCIERES VALEUR COMPTABLE NETTE DES IMMOBILISATIONS CEDEES

NON COURANTES

SUBVENTIONS ACCOREES

AUTRES DOTATIONS NON COURANTES AUX AMORTISSEMENTS ET PROVISIONS AUTRES CHARGES NON COURANTES IMPOTS SUR LES RESULTATS

CLASSE

MASSE

RUBRIQUE

N-1

COMPTE

TOTAL


La pr€sentation crois€e des diff€rentes rubriques de produits et de charges regroup€es en masses au niveau du C, permet d’informer automatiquement sur la formation du r€sultat de l’entreprise de la mani•re suivante : TABLEAU 28 : LES SIX NIVEAUX DE RESULTATS DU C

PRODUITS D'EXPLOITATION

RESULTAT D'EXPLOITATION

(-) CHARGES D'EXPLOITATION PRODUITS FINANCIERS

RESULTAT FINANCIER

(-) CHARGES FINANCIERES RESULTAT D'EXPLOITATION

RESULTAT COURANT

ET RESULTAT FINANCIER PRODUITS NON COURANTS

RESULTAT NON COURANT

(-) CHARGES NON COURANTES RESULTAT COURANT ET

RESULTAT AVANT IMPOTS

RESULTAT NON COURANT RESULTAT AVANT IMPOTS (-) IMPOTS SUR L'EXERCICE

RESULTAT NET


Les produits d’exploitation, renferment, sans distinction, toutes les transactions li€es au cycle d’exploitation, et g€n€ratrices d’accroissement d’actif acquis au courant de l’exercice (voir n… 326 et suivants). Exceptionnellement, la variation n€gative du stock des produits finis y est incluse avec le signe (-), (lorsque le stock final ƒ la clŠture d’un exercice est inf€rieur par rapport ƒ son niveau initial en d€but d’exercice), (voir n… 379 et suivants), Les charges d’exploitation comprennent sym€triquement les coŒts li€s au cycle d’exploitation engag€s au cours de l’exercice ; la variation ƒ la hausse de la valeur des stocks de mati•res et fournitures entre le d€but et la fin d'un exercice €tant d€duite des coŒts des consommations (voir n… 466 et suivants). Le r„sultat d’exploitation traduit ainsi le r€sultat obtenu par l’entreprise sur ses seules op€rations li€es ƒ son cycle d’exploitation, y compris celles qu’elle a effectu€ en commun avec d’autres entreprises et dont les r€sultats sont int€gr€s soit parmi †les autres charges‡, soit parmi †les autres produits‡.(voir n… 394). Les produits financiers regroupent l’ensemble des revenus qui pr€sentent le caract•re de gains issus de la gestion du patrimoine financier de l’entreprise (produits sur titres, int€rˆts de placement etc...) ou des diff€rences d’encaissement des cr€ances et r•glement des dettes en devises (voir n… 411). Les charges financiƒres repr€sentent les diff€rents coŒts €s par l’entreprise du fait des financements ext€rieurs obtenus par elle, ou des diff€rences n€gatives sur l’encaissement des cr€ances ou le r•glement des dettes en devises.(voir n…551) Le r„sultat financier traduit la diff€rence entre les produits et les charges ci-dessus d€taill€s. Le r„sultat courant est le total form€ par le r€sultat d’exploitation et le r€sultat financier de l’entreprise. Il exprime le niveau de r€sultat que l’entreprise a la capacit€ de g€n€rer de mani•re r€currente. Le r„sultat non courant provient de la diff€rence entre les produits non courants (voir n… 431 et suivants) et les charges non courantes,(voir n… 566 et suivants) qui constituent l’ensemble des „l„ments exceptionnels par leur caractƒre „tranger au cycle d’exploitation, du fait de leur nature ou de leur montant. Le r„sultat net est form€ de la somme du r€sultat courant et du r€sultat non courant, diminu€ des impŠts sur les r€sultats ƒ payer au titre de l’exercice. Les produits et charges relatifs aux exercices ant„rieurs sont nettement identifi€s : Chaque rubrique de produit ou de charge du C, est ventil€e entre les €l€ments propres ƒ cet exercice, et ceux concernant les exercices ant€rieurs. Cette distinction permet de mettre en €vidence la partie des produits et des charges ant€rieurs, et d’obtenir ainsi la connaissance de chaque nature de charge, de produit et de r€sultat propre ƒ l’exercice, en dehors de l’influence des op€rations des exercices ant€rieurs rattrap€es dans l’exercice.


83. LES ETATS DE SYNTHESE SUPPLEMENTAIRES REQUIS DES ASSUJETTIS DONT LE CHIFFRE D’AFFAIRES ANNUEL DEE 7,5 MILLIONS DE DIRHAMS En vertu de la loi, ces €tats sont requis de tous les commer„ants dont le chiffre d’affaires d€e 7.500.000,00 DHS. Trois €tats sont pr€vus ƒ savoir: l’€tat des soldes de gestion (ESG), le tableau de financement (TF), et l’€tat des informations compl€mentaires (ETIC).

83.1

L’ETAT DES SOLDES DE GESTION (E.S.G.)

Cet €tat regroupe deux tableaux distincts :

 le tableau de formation des r€sultats (TFR) ;  le tableau de calcul de la capacit€ d’autofinancement de l’exercice. a)Le Tableau de formation des R„sultats (TFR) La pr€sentation crois€e des masses et rubriques composant les produits et les charges permet d’obtenir automatiquement la cascade des soldes de gestion sous forme de tableau intitul€ TFR, et dont la structure sch€matique peut ˆtre ainsi dress€e :


TABLEAU 29 : TABLEAU DE FORMATION DES RESULTATS

611

ACHATS REVENDUS DE MARCHANDISES EN L'ETAT

-

711

VENTES DE MARCHANDISES EN L'ETAT

MARGE BRUTE SUR VENTS EN L'ETAT

+

MATIERES ET CONSOMMABLES 612

ACHATS DE MATIERES ET CONSOMMABLES DE L'EXERCICE Y COMPRIS VARIATION DE STOCKS 613/ AUTRES CHARGES EXTERNES

712

PRODUCTION VENDUE

713

VARIATION STOCKEE (VARIATION) (+) OU (-) PRODUCTION IMMOBILISEE

614

714 = CONSOMMATION DE L'EXERCICE -

814

= PRODUCTION DE L'EXERCICE VALEUR AJOUTEE

+


TABLEAU 29 : TABLEAU DE FORMATION DES RESULTATS (SUITE 1) 814

VALEUR AJOUTEE

616

IMPOTS ET TAXES

617

CHARGES DE PERSONNEL -

817

716

EXCEDENT (OU INSUFFISANCE) BRUT D'EXPLOITATION

AUTRES CHARGES D'EXPLOITATION DOTATIONS D'EXPLOITATION

618 619

-

SUBVENTIONS D'EXPLOITATION

+

AUTRES PRODUITS D'EXPLOITATION REPRISES D'EXPLOITATION, TRANFERTS DE CHARGES

718 719

RESULTAT D'EXPLOITATION

+

+ ou 830

RESULTAT FINANCIER

+ ou 850

67 -

840

RESULTAT COURANT

830

RESULTAT AVANT IMPOT

880

RESULTAT NET DE L'EXERCICE

RESULTAT NON COURANT IMPOTS SUR LES RESULTAT


Ce tableau refl•te les mesures significatives du comportement €conomique de l’entreprise, en faisant ressortir les grandeurs essentielles qui marquent les diff€rentes €tapes de la formation de son r€sultat net, ƒ travers les soldes de gestion ci-apr•s : La marge brute sur vente en l’„tat est la premi•re grandeur obtenue, par diff€rence entre le prix de vente et le prix d’achat des articles vendus. Elle traduit la rentabilit€ de l’activit€ de revente en l’€tat de l’entreprise. La valeur ajout„e est le deuxi•me solde de gestion calcul€. Il d€coule de l’addition de la marge brute sur vente en l’€tat ƒ la diff€rence entre la production et la consommation de l’exercice. La production de l’exercice, est la grandeur qui regroupe la valeur totale des productions r€alis€es par l'entreprise, (et selon le cas, soit vendues, soit stock€es, soit immobilis€es). La consommation de l’exercice, constitue le total des coŒts d’achat et des autres charges externes €s par l’entreprise pour r€aliser la production. L’exc„dent (ou insuffisance) brut d’exploitation (EBE, IBE), est le troisi•me solde de gestion, qui d€coule de la valeur ajout€e apr•s incorporation des subventions d’exploitation re„ues et d€duction des impŠts, taxes et charges du personnel. C’est une grandeur qui exprime le r€sultat obtenu par l’entreprise au travers de ses seules op€rations d’exploitation, avant l’incidence des charges d’investissement et de financement. Le r„sultat d’exploitation est obtenu en imputant † L’EBE (ou L’IBE) : _ _

les autres produits et les autres charges d’exploitation les dotations, reprises d’exploitation et transferts de charges

Ce r€sultat exprime la capacit€ b€n€ficiaire r€elle de l’entreprise, avant l’imputation du r€sultat de ses op€rations financi•res. Le r„sultat courant est obtenu apr•s affectation au r€sultat d’exploitation des produits et charges financiers de l’exercice. Ce solde mesure le r€sultat r€current de l’entreprise, c’est ƒ dire le niveau normal de sa capacit€ ƒ g€n€rer des r€sultats annuels sensiblement identiques d’une ann€e ƒ l’autre, en l’absence de modification substantielles de son march€ et de ses politiques d’investissement, de financement et de gestion courante. Le r„sultat non courant est l’expression de l’incidence des op€rations exceptionnelles survenues dans l’entreprise, et n'ayant pas de lien avec le cycle normal d’exploitation, ou bien lorsqu’elles en ont un, sont d’une importance inhabituelle telles qu'elles sont class€es parmi les op€rations non courantes.


Le r„sultat net de l’exercice est la somme des r€sultats courants et non courants, diminu€e de l’impŠt sur les r€sultats effectivement dŒ au titre de l’exercice. Ce r€sultat est bien entendu strictement identique ƒ celui issu du C.

b) Le tableau de calcul de la capacit„ d’autofinancement: C’est un tableau qui d€termine la marge d’autofinancement d€gag€e par l’entreprise au cours de l’exercice, en retraitant le r€sultat net ainsi:

 addition des dotations aux amortissements et aux provisions de caract•re durable  soustraction des reprises enregistr€es sur ces mˆmes €l€ments, ainsi que sur les subventions d’investissement rapport€es partiellement au C.

 €limination de l’incidence des cessions d’immobilisations constat€es durant l’exercice le cas €ch€ant. Les rubriques et comptes qui d€terminent le calcul de la CAF ƒ partir du r€sultat net sont regroup€s au tableau ci-apr•s :


TABLEAU 30 : TABLEAU DE CALCUL DE LA CAF RESULTAT NET +

-

619

DOTATIONS D'EXPLOITATION SUR ELEMENTS NON CIRCULANTS

639

DOTATIONS FINANCIERES SUR ELEMENTS NON CIRCULANTS

659

DOTATIONS NON COURANTES SUR ELEMENTS NON CIRCULANTS

7191 REPRISES A D'EXPLOITATION 7195 SUR ELEMENTS NON CIRCULANTS 7391 REPRISES A FINANCIERES 7393 SUR ELEMENTS NON CIRCULANTS REPRISES NON 759 COURANTES SUR ELEMENTS NON CIRUCLANTS

+ 651

VALEUR NETTE D'AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS CEDEES

751

PRODUITS DES CESSIOJNS D'IMMOBILISATIONS

CAPACITE D'AUTOFINANCEMENT DISTRIBUTION DE BENEFICES = AUTOFINANCEMENT


83.2

LE TABLEAU DE FINANCEMENT

Ce tableau d„crit comment les ressources dont a dispos„ l’entreprise † l’int„rieur d’un exercice ont „t„ employ„es par elle sur cette p„riode. C’est, de fait, le document qui permet la liaison entre deux bilans successifs par la d€composition des flux financiers qui se sont produits dans cet intervalle, et qui exprime ainsi le r€sultat des activit€s d'exploitation d'une part, et des politiques d’investissement et de financement d'autre part. La confrontation des ressources aux emplois permet de d€gager les relations fondamentales entre le fonds de roulement, -- le besoin en fonds de roulement -- la tr€sorerie, et de comprendre l’origine des €volutions de la structure financi•re de l’entreprise. La structure du tableau de financement propos€ par la loi d€gage une analyse des flux de financement de l’exercice selon un sch€ma "neutre" qui laisse au lecteur le soin d'adapter ces informations au besoin de son analyse. La logique du tableau propos€ peut ˆtre sch€matis€e ainsi :


TABLEAU 31 : STRUCTURE DU TABLEAU DE FINANCEMENT AUTOFINANCEMENT (VOIR TABLEAU N…30) RESSOURCES STABLE

+

-

 CESSION ET REDUCTIONS

EMPLOIS STABLE

 ACQUISITION ET

D'IMMOBILISATIONS (PRIX DE CESSION OU DE REDUCTION)

AUGMENTATION D'IMMOBILISATIONS (COUT D'ACQUISITION, D'APPORT OU DE TRANSFERT) EMPLOIS EN NON-VALEURS

 AUGMENTATION DES

 REMBOURSEMENT DES

CAPITAUX PROPRES ET ASSIMILES Y COMPRIS PRIME D'EMISSION, DE FUSION OU D'APPORT

CAPITAUX PROPRES

 AUGMENTATION DES

 REMBOURSEMENT DES

DETTES DE FINANCEMENT (NETTE DES PRIMES DE REMBOURSMENT)

DETTES DE FINANCEMENT

VARIATION DU FOND DE ROULEMENT (EMPLOI NET OU RESSOURCE NETTE) +

DIMUNITION DU BFR

 AUGMENTATION DES DETTES D'EXPLOITATION

 AUGMENTATION DES DETTES HORS EXPLOITATION

-

AUGMENTATION DU BFR

 DIMUNITION DES DETTES D'EXPLOITATION

 DIMUNITION DES DETTES HORS EXPLOITATION

 AUGMENTATION DES  DIMUNITION DES ACTIFS

ACTIFS D'EXPLOITATION

D'EXPLOITATION

 AUGMENTATION DES  DIMUNITION DES ACTIFS HORS EXPLOITATION

ACTIFS HORS EXPLOITATIONS

VARIATION NETTE DE LA TRESORERIE


La diff„rence entre la variation des ressources permanentes et des emplois stables repr€sente la variation du fonds de roulement net global, qui est soit un emploi (pr€l•vement sur la tr€sorerie) soit une ressource (disponible en tr€sorerie). La diff€rence nette des variation des €l€ments circulants d’actif et de if repr€sente soit un besoin suppl€mentaire de fonds de roulement (pr€l•vement sur la tr€sorerie), soit un d€gagement du fond de roulement (disponible la tr€sorerie). Le solde des variations entre les pr€l•vements et les exc€dents de tr€sorerie constitue la variation nette qui assure l’€quilibre global des flux de ressources et d’emplois de l’ann€e. L’incidence de toutes ces variations sur la tr„sorerie de l'entreprise peut Štre sch„matis„e ainsi (11):

VARIATION RESSOURCES ET EMPLOIS STABLES

VARIATION IF ET ACTIF CIRCULANT

SI

Baisse Baisse Hausse Hausse Hausse Baisse

1

du du du du du du

FDR FDR FDR FDR FDR FDR

VARIATION TRESORERIE NETTE

ALORS

> < > < et et

Baisse Baisse Hausse Hausse Baisse Hausse

Cf. chapitre3 - section 3 ci-dessous

du du du du du du

BFR BFR BFR BFR BFR BFR

     

Baisse Hausse Hausse Baisse Hausse Baisse

de de de de de de

la la la la la la

TN TN TN TN TN TN


83.3

L'ETAT DES INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES

L’€tat des informations compl€mentaires (ETIC) est un document form€ d’un ensemble de tableaux ayant en commun plusieurs objectifs, et dont la finalit€ globale est de permettre aux €tats de synth•se de tendre ƒ refl€ter une image fid•le du patrimoine, de la situation financi•re et des r€sultats de l’entreprise. A cet €gard, l’information ƒ donner ƒ l’ETIC doit r€pondre normalement ƒ certains crit•res que la doctrine internationale a codifi€s:

 l’information doit Štre compr„hensible, sur la partie †qualitative‡ qui traite des †r•gles du jeu‡ adopt€es par l’entreprise,

 l’information ne doit pas Štre pr„judiciable au secret des affaires. Ainsi, les dirigeants de l’entreprise peuvent, sous leur responsabilit€, omettre de fournir tel ou tel €l€ment strat€gique dans leur situation (ventilation du chiffre d’affaires, liste des filiales et participations,...) si la divulgation intempestive de ces €l€ments risque de leur porter pr€judice.

 l’information doit Štre homogƒne, €tablie selon les mˆmes r•gles et dans les mˆmes conditions que celles du bilan, du C, de l’ESG et du TF. Elle doit en particulier :

 pouvoir ˆtre v€rifi€e par recoupement direct avec des documents comptables qui attestent leur exactitude (grand-livre sp€cialement, dossier juridique, dossier fiscal, etc..),

 pouvoir ˆtre rapproch€e d’un exercice ƒ l’autre.  l’information requise † l’ETIC ne doit pas ˆtre †m€canique‡. Elle doit ob€ir au principe d’importance significative et n’ˆtre fournie qu’en fonction:

 de l’utilit€ qu’elle est susceptible de pr€senter pour un lecteur des €tats (actionnaires, cr€anciers, personnel, analystes),

 des caract€ristiques de l’entreprise et notamment de son environnement interne (organisation, statut) et externe (secteur d’activit€,..),

 du †poids‡ de l’€l€ment d’information consid€r€. A contrario, l’entreprise doit fournir toute information compl€mentaire dont l’omission est de nature ƒ modifier le jugement que le lecteur des €tats de synth•se devrait avoir sur le patrimoine, la situation financi•re et les r€sultats de l’entreprise (voir n… 46 et suivants). La loi a pr„vu un ETIC comportant trois types de tableaux; chacun de ces types devant r€pondre ƒ un objectif distinct.


a)Le premier objectif de l’ETIC : apporter toutes pr„cisions utiles sur les ‡rƒgles de jeuˆ utilis„es par l’entreprise pour l’arrŠt„ de ses comptes. Trois €tats servent cet objectif : TABLEAU A1 :

principales m€thodes d’€valuation sp€cifiques ‚ l’entreprise,

L’objectif de cet €tat est de fournir l'indication des m€thodes d’€valuation sp€cifiquement appliqu€es par l’entreprise sur chaque poste du bilan parmi toutes celles pr€conis€es par la loi L'objectif de l'€tat est donc de pr€ciser les choix op€r€s par l'entreprise. Exemples

1- modalit€s d'amortissement de l'immobilisation en non-valeurs ( maximum cinq ans), 2- modalit€s d'€tablissement des plans d'amortissement des immobilisations (indication des dur€es, valeurs r€siduelles, taux par ann€e), 3- base de calcul de certains coŒts d'acquisition ou de production s'ils int•grent ƒ titre exceptionnel une quote-part de charges sp€cifiques de financement,....), 4- choix d'une m€thode sp€cifique d'€talement de la perte potentielle de change sur des dettes ƒ long terme due ƒ une chute brutale du cours durant l'exercice.

TABLEAU A2 :

€tat des d€rogations

L’objectif est de renseigner les utilisateurs sur les d€rogations adopt€es par l’entreprise en mati•re de principes comptables, de m€thodes d’€valuation, de r•gles d’€tablissement et de pr€sentation des €tats de synth•se, (et qui trouvent leur justification dans le respect de l’objectif d’image fid•le) ; ainsi que sur l’impact de ces d€rogations sur le patrimoine, la situation financi•re et les r€sultats (voir n… 46 et suivants).

TABLEAU A3 :

€tat des changements de m€thodes

Cet €tat a pour objectif d’informer les op€rateurs €conomiques :

 Sur les changements intervenus en cours d’exercice, lesquels, bien que ne constituant pas des d€rogations, ont modifi€ les m€thodes d’€valuation ou les r•gles de pr€sentation ant€rieurement adopt€es par l'entreprise

 Sur leur justification ainsi que leur influence sur le patrimoine, la situation financi•re et les r€sultats de cette entreprise.


Exemples

b)

1- Changement intervenu dans un plan d'amortissement 2- Modification dans le mode de d€termination du coŒt de production 3- d€cision de modifier l'€talement de l'immobilisation en non-valeurs sur inf€rieure ƒ 5 ans

une dur€e

2ƒme objectif : compl„ter et pr„ciser † l’intention des divers utilisateurs, les principales informations communiqu„es sur les autres parties des „tats de synthƒse.

Cet objectif est servi par 15 tableaux : TABLEAU B1 :

d€tail des non valeurs

Ce tableau retrace l’€volution de la rubrique durant l’exercice, en indiquant les soldes des comptes principaux constitutifs de †l'immobilisation en non valeurs qui repr€sente des natures de charges limitativement €num€r€es par la loi et provisoirement port€es ƒ l'actif en attente de leur €talement sur les exercices futurs (5 ans maximum)‡. Le total du tableau doit recouper avec le solde de la rubrique apparaissant au bilan. TABLEAU B2 :

tableau des immobilisations autres que financiƒres

Ce tableau d€taille les augmentations et les diminutions des immobilisations en cours d’exercice, par masse, rubrique et par type de mouvement. Les soldes doivent ˆtre €gaux ƒ ceux du bilan. TABLEAU B2bis :

tableau des amortissements

Ce tableau retrace l’€volution du cumul d’amortissement du d€but ƒ la fin de l’exercice, par rubrique d’immobilisations. Les soldes doivent €galement recouper avec les comptes d'amortissement du bilan. TABLEAU B3 :

tableau des plus ou moins values sur cessions ou retraits d'immobilisations

Ce tableau renseigne sur les plus ou moins values d€gag€es sur chaque €l€ment c€d€ ou retir€ de l’actif immobilis€ .Le total des colonnes: valeur nette d'amortissement, produits des cessions, doit ˆtre €gal respectivement au solde des comptes †valeurs nettes d'amortissements des immobilisations c€d€es‡ et †produits des cessions d'immobilisations‡. TABLEAU B4 :

tableau des titres de participation

Ce tableau permet une r€capitulation des titres de participation d€tenues par l’entreprise, ainsi que des informations d’ordre €conomique et financier sur l’entreprise €mettrice (secteur d'activit€, situation nette, r€sultat,...) afin de permettre une premi•re indication sur les provisions pour d€pr€ciation constitu€es le cas €ch€ant. TABLEAU B5 :

tableau des provisions


En raison du caract•re toujours sensible des provisions constitu€es par l'entreprise, l’objectif de ce tableau est de fournir le d€tail des dotations et des reprises au cours de l’exercice de chaque niveau de provision, afin de retracer leur €volution sur l’ann€e. TABLEAU B6 :

tableau des cr€ances

Ce tableau fournit une analyse des cr€ances immobilis€es et circulantes par €ch€ance et par type de tiers concern€. Il permet en particulier de mettre en €vidence :

 le volume des cr€ances d€tenues sur chaque tiers, d€jƒ €chues et non recouvr€es,  la ventilation de ces cr€ances ƒ travers d'autres analyses pertinentes en raison soit de la nature de la cr€ance (devise) soit de la qualit€ des d€biteurs (Etat, organismes publics, entreprises li€es) soit de leur mat€rialisation par des effets de commerce.

TABLEAU B7 :

tableau des dettes

Les mˆmes informations de l’€tat B6 sont fournies pour les dettes.

TABLEAU B8 :

tableau des s„ret€s r€elles donn€es ou re…ues

L’objectif de cet €tat est de fournir des informations pr€cises sur le montant couvert par chaque sŒret€, sa nature (gage, hypoth•que, nantissement, warrant,...) et ses b€n€ficiaires. Les informations sur les sŒret€s re„ues permettent de porter une appr€ciation qualifi€e sur la solvabilit€ des cr€ances ƒ l’actif et sur le niveau des provisions dot€es le cas €ch€ant. Parall•lement, ces informations sur les sŒret€s donn€es permettent de compl€ter la connaissance sur la situation financi•re r€elle de l'entreprise et son degr€ d'ind€pendance.

TABLEAU B9 :

engagements financiers re…us ou donn€s

Ce tableau fournit la nature et les montants des avals, cautions et autres engagements hors bilan donn€s et re„us sur l’exercice, compar€s aux cumuls ƒ la fin de l’exercice pr€c€dent. Ces informations participent aux mˆmes objectifs que ceux du tableau B9.

TABLEAU B10 :

tableau des biens en cr€dit bail

C’est un tableau qui permet de conna•tre l’inventaire des biens acquis en cr€dit bail, les caract€ristiques des contrats et le d€tail des redevances afin de permettre le cas €ch€ant le retraitement de ces contrats en acquisitions d’immobilisations financ€es ƒ cr€dit.

TABLEAU B11:

d€tail du C


Ce tableau donne le d€tail des postes des comptes de produits et de charges afin de proc€der le cas €ch€ant ƒ des analyses commerciales, €conomiques ou financi•res relativement d€taill€es.

TABLEAU B12:

age du r€sultat net comptable au r€sultat net fiscal

Ce tableau permet de conna•tre ƒ partir du r€sultat net social, le d€tail des r€int€grations et des d€ductions, les reports d€ficitaires et les amortissements diff€r€s qui ont permis le calcul du r€sultat fiscal, ainsi que le montant de l’impŠt sur les r€sultats provisionn€.

TABLEAU B13:

d€termination du r€sultat courant aprƒs imp†ts

Ce tableau renseigne sur le niveau de r€sultat fiscal courant, la base de calcul du r€sultat th€oriquement imposable, ainsi que sur l’impŠt th€orique y aff€rent. Il informe €galement sur les exon€rations au titre des codes des investissements ou des dispositions sp€cifiques dont b€n€ficie l’entreprise.

TABLEAU B14:

d€tail de la taxe sur la valeur ajout€e

Ce tableau permet un rapprochement entre la TVA comptabilis€e et les d€clarations de la TVA, afin de recouper avec le solde de la TVA due ou le cr€dit de TVA en fin d’exercice. c)

3ƒme objectif : fournir au lecteur des „tats financiers des informations qualitatives ayant trait soit † des donn„es financiƒres (tableaux C1 † C3) soit † des donn„es statistiques (C4), soit enfin † la datation des „tats de synthƒse aux „v„nements post„rieurs(C5).

TABLEAU C1 :

€tat de la r€partition du capital

Ce tableau informe sur l'identit€ des d€tenteurs du capital social ƒ la date de clŠture, l'€volution de la population des actionnaires et le niveau de lib€ration du capital social. TABLEAU C2 :

tableau d’affectation du r€sultat

Les informations r€unies dans ce tableau reproduisent le d€tail de l'affectation des r€sultats intervenue dans l'exercice et partant, l'€valuation des comptes de r€serves et de report ƒ nouveau. Elles permettent d'informer indirectement sur les retards d'affectation des r€sultats ant€rieurs encore en instance.

TABLEAU C3 :

r€sultat et autres €l€ments caract€ristiques au cours exercices.

des trois derniers

Ce tableau retrace quelques chiffres-cl€s sur la structure et l'activit€ de l'entreprise et surtout leur €volution sur les trois derniers exercices. Ceci constitue un †Tableau d'indicateurs synth€tiques‡ sur les


performances de l'entreprise, sur la stabilit€ de son activit€, ses r€sultats, sa structure financi•re et humaine.

TABLEAU C4 :

tableau des op€rations en devises comptabilis€es dans l’exercice

C'est un tableau qui permet de mettre en †balance‡ les transactions souscrites par l'entreprise durant l'exercice et g€n€ratrices soit d'entr€es, soit au contraire de sorties en devises. Ces informations donnent ainsi le total des †entr€es‡ et des †sorties‡ en devises ainsi que leur solde annuel (quelque soit la date de l'encaissement ou d€caissement). TABLEAU C5 :

datation et €v€nements post€rieurs

C’est un document qui permet d’informer sur les €v€nements post€rieurs ƒ la date de clŠture, connus ƒ la date d’arrˆt€ des comptes, mais n’ayant pas de lien de causalit€ direct et pr€pond€rant avec l’exercice, alors qu’ils ont une importance significative pour le lecteur de ces €tats. Il permet par ailleurs de conna•tre la date exacte ƒ laquelle les €tats de synth•se ont €t€ arrˆt€s.

TITRE 1 : LA NOUVELLE LEGISLATION COMPTABLE MAROCAINE CHAPITRE 3 : LES PRINCIPAUX APPORTS DE LA LOI COMPTABLE

CHAPITRE 3 : LES PRINCIPAUX APPORTS DE LA LOI COMPTABLE

SECTION 1 : LES APPORTS JURIDIQUES, INSTITUTIONNELS ET DOCTRINAUX DE LA LOI COMPTABLE

SECTION 2 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE DE GESTION

SECTION 3 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE FINANCIERE

CHAPITRE 3 : LES PRINCIPAUX APPORTS DE LA LOI COMPTABLE SECTION 2 : DES ETATS DE SYNTHES A L'ANALYSE DE GESTION

21.

DES INNOVATIONS DANS LA DESCRIPTION DU PATRIMOINE

22.

DES INNOVATIONS DANS LA DETERMINATION DU RESULTAT SOCIAL

23.

LA NORMALISATION D’UNE GRILLE MINIMA D’INDICATEURS DE GESTION

24.

L’INTRODUCTION D’UNE ANALYSE COMPTABLE PAR LES FLUX

25.

DES INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES ESSENTIELLES POUR L’ANALYSE DE GESTION

21. DES INNOVATIONS DANS LA DESCRIPTION DU PATRIMOINE 21.1

UNE NOUVELLE ARCHITECTURE D’ENSEMBLE DU BILAN :

Cette architecture privil€gie un agencement des masses du bilan selon leur •fonction‚ dans le cycle d’exploitation de l’entreprise. Ainsi au niveau de l’actif, le critƒre de •liquidit„‚ est abandonn„ au profit d’un critƒre combin„ •destination/ nature‚. Ce classement peut ‚tre sch€matis€ comme suit :


TABLEAU 33 : CLASSEMENT SCHEMATIQUE DU BILAN-ACTIF CLASSEMENT PAR DESTINATION

Actif-immobilis€

A C T I F

Actif circulant

Tr€sorerie-actif

CLASSEMENT PAR NATURE Immobilisations en non valeurs Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Immobilisations financiƒres Ecart de conversion-actif (sur dettes de financement permanent ou cr€ances d'actif immobilis€)

Stocks Titres et valeurs de placement Cr€ances Ecarts de conversion-actif (sur dette if circulant ou cr€ances d'actif circulant) Chƒques et valeurs „ encaisser Banques (avoirs) caisse

D’autre part, les „l„ments du if ne sont plus class€s selon leur exigibilit€ mais selon leur origine. Ceci peut ‚tre illustr€ comme suit :


TABLEAU 34 :

CLASSEMENT SCHEMATIQUE DU BILAN-IF

CLASSEMENT PAR DESTINATION

Financement permanent

P A S S I F

if circulant

Tr€sorerie-if

CLASSEMENT PAR NATURE Capitaux propres Capitaux propres assimil€s Dettes et financement Provisions durables pour risques et charges Ecart de conversion-if (sur dettes de financement permanent ou cr€ances d'actif immobilis€) Dettes du if circulant Provisions pour risques et charges Ecarts de conversion-actif (sur dette if circulant ou cr€ances d'actif circulant)

Cr€dits d'escompte Cr€dits de tr€sorerie D€couverts


Par cette nouvelle architecture du bilan, la loi vise „ mieux pr€parer les analyses bas€es sur:

 Le fonds de roulement fonctionnel, qui r€sulte de l’exc€dent du financement permanent sur l'actif immobilis€ ; ces deux grandeurs exprimant , la premiƒre, le r€sultat des d€cisions strat€giques de l’entreprise en matiƒre de financement ; la seconde, l’expression des politiques suivies en matiƒre d’investissement.

 Le besoin en fonds de roulement qui exprime la diff€rence entre les r€sultats des politiques de stockage et de cr€dits accord€es „ la clientƒle d’une part, et ceux des financements d’exploitation accord€s par les tiers d’autre part. La •Tr„sorerie nette‚ qui r€sulte de la contraction entre tr€sorerie actif et tr€sorerie if, et qui est par ailleurs €gale „ la diff€rence entre fonds de roulement et besoin en fonds de roulement, apparait comme une r„sultante de l’impact financier cont des:

 D„cisions strat„giques de l’entreprise : politiques de financement et d’investissement qui d€terminent le fonds de roulement fonctionnel ;

 D„cisions d’exploitation, qui d€terminent le besoin en fonds de roulement. La structure du bilan, telle qu’elle vient d’‚tre expos€e, permet de mettre en €vidence automatiquement et de maniƒre permanente les relations fondamentales en matiƒre d’€quilibre financier des entreprises, qui se r€sument par les quatre €quations suivantes : 1. FINANCEMENT PERMANENT (-) ACTIF IMMOBILISE = FDR Le fonds de roulement (FDR) ainsi calcul€ donne le reflet des d€cisions strat€giques adopt€es par l’entreprise en matiƒre d’investissement et de financement „ caractƒre durable.

2.ACTIF CIRCULANT - IF CIRCULANT = BFG

Le besoin de financement global (BFG) ou besoin en fonds de roulement est l’expression du mode d’exploitation courante de l’entreprise en matiƒre de politique d’achat, de production, de stockage et de vente.


3& 4. TRESORERIE ACTIF

(-)

TRESORERIE IF = TN et FDR (-) BFG = TN

La tr€sorerie nette (TN) reflƒte ainsi l’ajustement entre l’ensemble des d€cisions strat€giques et des politiques de gestion de l’entreprise. Le d€coupage du bilan, tel qu’il est propos€ permet par ailleurs de calculer quasi automatiquement une grandeur d’une importance capitale pour la gestion. ACTIF IMMOBILISE + BFG = TOTAL DES CAPITAUX UTILISES

Afin de mat„rialiser la refonte de l’architecture du bilan, la loi a introduit un certain nombre de modifications au sein des rubriques d’actif et de if.

21.2

DIX PRINCIPAUX CHANGEMENTS AU IF :

1. A la notion juridique de …capital†, la loi a privil€gi€ la notion €conomique plus significative de financement en regroupant toutes les ressources durables sous l’appellation …financement permanent†. 2. Le r€sultat de l'exercice est d€sormais class€ parmi les capitaux propres, ce qui donne un sens plus exact au total de cette rubrique. 3. la part du capital souscrite mais non encore appel€e, qui €tait consid€r€e dans le cadre du plan comptable 1957 comme une cr€ance due par les actionnaires, et class€e de ce fait parmi les cr€ances des comptes de tiers, appara‡t d€sormais au if et vient en diminution du capital social. 4. Les comptes de "Provisions r€glement€es", dont l’utilisation r€pond „ des n€cessit€s de la l€gislation fiscale, sont introduits pour ce motif sous le poste "Capitaux propres assimil€s". Le fait d’isoler ces comptes renseigne l’analyste sur le poids de la fiscalit€ latente ou diff€r€e, non encore soustraite de la situation nette. 5. La loi a introduit une distinction entre les provisions durables (relevant du financement permanent) et celles de caractƒre non durable (if circulant). La distinction entre provisions durables (devant couvrir un €v€nement probable attendu dans un d€lai sup€rieur „ 12 mois) et provisions non durables (dont le d€lai de survenance est escompt€ avant 12 mois) constitue une am€lioration pertinente de la loi pour permettre le calcul exact du fonds de roulement fonctionnel. 6. Au niveau des emprunts, le critƒre du terme qui consiste „ s€parer la partie €ch€ant „ moins d’un an de celle „ plus d’un an est abandonn€ (cette information est disponible „ l’ETIC) au profit du critƒre du lien existant ou non avec le cycle d’exploitation.


Ainsi, les dettes fournisseurs se rapportant „ l’acquisition d’immobilisations et les d€pˆts et cautionnements re‰us sont class€s parmi les autres dettes de financement, alors que les dettes li€es au cycle d’exploitation sont rang€es au if circulant quelque soit leur €ch€ance. 7. Deux comptes …Ecart de conversion - if† sont cr€€s : la loi distingue entre les €carts de conversion sur des €l€ments durables (class€s parmi le financement permanent) et ceux calcul€s sur des €l€ments circulants (log€s dans le if circulant). Ces comptes enregistrent les gains latents qui r€sultent de la conversion au taux de clˆture des cr€ances et dettes libell€es en devises €trangƒres. En contrepartie, ces gains augmentent la cr€ance ou diminuent la dette concern€e. En application du principe de prudence, ils n’ont aucun impact sur le r€sultat, sachant que les cr€ances et dettes actualis€es en fin d’ann€e sont ramen€es „ leur cours historique au d€but de l’exercice suivant. 8. Les dettes du if circulant sont regroup€es et rattach€es au partenaire principal de l’entreprise (notion de dette globale) : -

Fournisseurs ; Clients ; Personnel ; Organismes sociaux ; Etat ; Associ€s ; Autres cr€anciers.

9. Le compte de …charges „ payer† dispara‡t au profit d’un rattachement de ces charges „ chacun des tiers concern€s. Seuls les comptes de r€gularisation - if sont regroup€s s€par€ment dans le if circulant pour rattacher les r€gularisations de produits per‰us ou comptabilis€s d’avance „ l’exercice ad€quat. 10.Le nouveau cadre met en €vidence la tr€sorerie-if qui regroupe les concours bancaires de tr€sorerie, y compris les effets escompt€s non €chus (cr€dits d’escompte) en attendant leur d€nouement. 21.3

NEUF PRINCIPAUX CHANGEMENTS A L’ACTIF:

1. les actifs fictifs sont bien pr€cis€s en tant que tels sous la rubrique "immobilisation en non valeurs". La nature de ces coŠts est bien d€termin€e : A cˆt€ des frais pr€liminaires (frais de constitution, frais pr€alables au d€marrage, frais de publicit€, de prospection ...) la loi distingue les charges „ r€partir sur plusieurs exercices qui regroupent les frais d’acquisition des immobilisations (droits de mutation, honoraires, commissions et frais d’acte), ainsi que les frais d’€mission d’emprunt et les primes de remboursement des obligations.


2. Les frais de recherche et de d€veloppement, lorsqu’ils ne sont pas sp€cifiques „ une commande et lorsqu’ils remplissent certaines conditions bien d€finies qui permettent leur capitalisation, sont enregistr€s parmi les immobilisations incorporelles et amortis g€n€ralement sur 5 ans. 3. La loi procƒde au rattachement des immobilisations corporelles accessoires aux immobilisations de base. Ainsi, si l’entreprise est propri€taire de ses locaux, les agencements et installations sont enregistr€s avec les constructions. C’est le cas €galement des agencements de terrains. 4. Le cadre comptable introduit par ailleurs la notion d’"immobilisations financiƒres†, notion m€connue par le PCG 1957. Il y incorpore, entre autres, les titres de participation, les titres immobilis€s conf€rant un droit de cr€ance (obligations et bons de tr€sor) et les titres immobilis€s repr€sentatifs d’un droit de propri€t€ (actions repr€sentant des parts de capital ou placement „ long terme). 5. Deux comptes …Ecart de conversion - Actif† sont cr€€s pour enregistrer les pertes latentes r€sultant de la conversion, au taux de clˆture, des cr€ances et dettes libell€es en monnaie €trangƒre. Ces comptes servent ainsi „ r€ajuster, en tant que contrepartie, les dettes et cr€ances au niveau du bilan. Au d€but de l’exercice suivant ces €critures sont contre-€es. Le nouveau cadre comptable distingue entre les €carts de conversion-actif sur les €l€ments durables faisant partie de l’actif immobilis€, et ceux circulants (int€gr€s „ l’actif circulant). 6. La notion de …titres et valeurs de placement† est implicitement d€finie par le nouveau cadre comme exprimant la valeur des titres dont la d€tention n’est pas estim€e n€cessaire „ l’activit€ €conomique de la soci€t€. 7. Les cr€ances de l’actif circulant sont regroup€es et rattach€es par partenaire principal de l’entreprise (notion de cr€ance globale). 8. Pour les comptes de tiers pouvant , par d€finition, avoir des soldes soit d€biteurs, soit cr€diteurs, le nouveau cadre comptable a cr€€ des comptes sp€cifiques „ l’actif et au if circulant qui permettent de ne pas compenser les soldes entre eux. Cette distinction n’€tait pas explicite dans le PCG 57. 9. Le nouveau cadre comptable met en €vidence les disponibilit€s imm€diates de tr€sorerie „ l’actif du bilan.

22. DES INNOVATIONS DANS LA DETERMINATION DU RESULTAT Les modifications apport€es par la loi „ ce niveau sont plus nombreuses par rapport „ celles qui ont touch€ le bilan puisqu’elles ont remis en cause la structure d’ensemble des anciens comptes de r€sultat : …Le compte d'exploitation g€n€rale et le compte de pertes et profits†.


Cet apport est d’autant plus appr€ciable qu’il touche un document qui appr€hende la description minutieuse de l’activit€ de l’entreprise. L’architecture de pr€sentation des produits et des charges est ainsi complƒtement refondue puisque l’on e d’une simple pr€sentation des op€rations par nature „ une pr€sentation ob€issant „ plusieurs critƒres successifs : 1. Distinction entre op„rations courantes et non courantes Cette distinction introduit une sym€trie entre les produits et charges courants et ceux non courants. La distinction entre ces deux groupes d’op€rations se base sur leur lien avec l’activit€ €conomique de l’entreprise et conduit ainsi „ appr€cier le niveau de r€sultat courant que l’entreprise est en mesure de g€n€rer dans le cadre normal de son exploitation. 2. Distinction entre op„rations d’exploitation et op„rations financiƒres Les op€rations se rapportant directement „ l’exploitation sont isol€es de celles relevant des op€rations purement financiƒres, de telle sorte que l’analyste puisse appr€cier la formation du r€sultat courant selon chacun de ces deux niveaux d’activit€. 3. Nouveau classement des charges d’exploitation par nature Ce type de classement, pr€conis€ auparavant par le PCG 57 n’est pas abandonn€ par loi. Il est n€anmoins complƒtement modifi€ par la nouvelle distinction …Charges externes† - …Charges internes† afin de permettre le calcul de la valeur ajout€e produite par l’entreprise. 4. Nouvelle pr„sentation des variations de stock : Le nouveau cadre comptable apporte une innovation par rapport au PCG 57 : Le compte C ne fait plus €tat de la valeur des stocks en d€but d’exercice (en charges) et en fin d’exercice (en produits), mais indique uniquement la variation entre les deux stocks ; La variation des stocks de marchandises, matiƒres premiƒres et emballages, figure parmi les achats de l’exercice en plus (si le stock a diminu€) ou en moins (si le stock a augment€) de telle sorte que le C fasse appara‡tre directement …les achats revendus en l’€tat† et les …achats consomm€s†. La variation des stocks de produits finis et des encours figure parmi les produits de l’exercice en plus (si le stock a augment€) ou en moins (si le stock a diminu€). 5. Distinction entre op„rations de l’exercice et celles de l’exercice pr„c„dent. Cette distinction permet „ l’analyste d’appr€cier l’€volution des diff€rentes composantes du r€sultat de l’entreprise, en dehors de l’incidence des op€rations qui se rattachent aux exercices ant€rieurs.


23. LA NORMALISATION D’UNE GRILLE MINIMA D’INDICATEURS DE GESTION Cet apport est r€alis€ au travers de l’€tat des soldes de gestion (ESG) qui constitue l’un des apports fondamentaux „ l’analyse de gestion. En effet, alors que les comptes de r€sultat du PCG 1957 ne permettaient qu’une analyse globale de la rentabilit€, et obligeait „ des retraitements extra-comptables importants, l’€tat des soldes de gestion pr€sente de maniƒre directe les grandeurs principales de la rentabilit„ „conomique et financiƒre de l’entreprise. Ces soldes, tels qu’ils ressortent de l’ESG, sont au nombre de neuf: -

Marge brute sur ventes en l’Etat (MB) ; Production de l’exercice (PE) ; Valeur ajout€e (VA) ; Exc€dent ou insuffisance brut d’exploitation (EBE ou IBE) R€sultat d’exploitation ; R€sultat financier ; R€sultat courant ; R€sultat non courant ; R€sultat de l’exercice.

Ces grandeurs viennent en …cascade† l'une par rapport „ l'autre selon le sch€ma ci-aprƒs :


TABLEAU 35 : CASCADE DES SOLDES DE GESTION CoŠts d'achat des marchandises vendues MARGE COMMERCIALE

Ventes de marchandises

PRODUCTION DE L'EXERCICE

Consommations externes VALEUR AJOUTEE PRODUITE

Impˆts et taxes

VALEUR AJOUTEE PRODUITE

EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION

Subventions d’exploitation (ou insuffisance brute d’exploitation)

Dotations aux amortissements et aux provisions

EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION

Autres charges y compris produits des op€rations faites en commun RESULTAT D’EXPLOITATION HORS CHARGES FINANCIERES Produits non courants y compris valeur des produits de cessions des immobilisations

Production immobilis€

MARGES COMMERCIALE PRODUCTION DE L’EXERCICE

Charges du personnel

Charges non courantes y compris valeur nette d’amortissements des immobilisations c€d€es

Production vendue Production stock€e

Reprises sur d’exploitation

charges

Autres produits y compris sur op€rations faites en commun

Produits financiers RESULTAT IMPOTS

COURANT

RESULTAT D’EXPLOITATION AVANT HORS CHARGES FINANCIERES

RESULTAT COURANT

IMPOTS SUR LES RESULTATS

RESULTAT NON COURANT

RESULTAT NET

RESULTAT COURANT


23.1

LA MARGE BRUTE SUR VENTES EN L’ETAT

Cette marge, obtenue par diff€rence entre le prix de vente et le prix d’achat des marchandises vendues en l’€tat, concerne :

 les entreprises commerciales ;  les entreprises industrielles disposant parallƒlement d’une activit€ de n€goce. Elle permet d’appr„cier la rentabilit„ des activit„s de revente en l’„tat et de proc„der … des comparaisons interentreprises. Sa connaissance est pr€cieuse pour la gestion commerciale. L’€clatement des comptes d’achats, de stocks et de vente par famille de produits commercialis€s permet :

 d’€tudier les marges par ligne de produit,  de ramener la marge d’un produit „ la marge globale,  de comparer la marge de l’entreprise aux normes du secteur. Cependant dans le cas des activit€s soutenues ou r€glement€es, les subventions d’exploitation re‰ues, qui repr€sentent en fait un compl€ment du prix de vente, devraient venir s’ajouter extra-comptablement au chiffre d’affaires pour mieux cerner la marge commerciale r€elle de l’entreprise. De m‚me, lorsqu’il est possible d’identifier avec pr€cision les charges externes relatives aux prestations de services li€es „ l’approvisionnement de marchandises (transport, transit, commissions commerciales ou de banque, courtage, frais de r€ception dans les comptes de poste 611,...), le reclassement de ces frais devrait intervenir „ la rubrique 611 …Achat revendus de marchandises†, afin d’obtenir une marge brute commerciale ainsi calcul€e :


TABLEAU 36 : COMPOSANTES DE LA MARGE COMMERCIALE

VENTE DE MARCHANDISES

ACHATS DE MARCHANDISES

(-)

(+)

R.R.R. ACCORDEES SUR VENTES

FRAIS ACCESSOIRES D’ACHATS

(+) ou (-) VARIATION DES STOCKS DE MARCHANDISES (-) R.R.R. OBTENUS SUR ACHATS COUT D’ACHATS DES MARCHANDISES VENDUES

VENTES NETTES MARGE COMMERCIALE (+)

(-)


23.2

PRODUCTION DE L’EXERCICE

La structure de son calcul peut ‚tre sch€matis€e ainsi : TABLEAU 37 :COMPOSANTES DE LA PRODUCTION DE L'EXERCICE - Ventes de produits finis interm€diaires et r€siduels (+) - Ventes de travaux, €tudes, prestations de services (+) - Produits des redevances, brevets, marques, droits et valeurs similaires (+) - Ventes et produits accessoires (-) - R.R.R. accord€s

-

Variation des stocks de produits et de services en cours

-

Variation des stocks de produits finis

Production vendue Exprim€e en prix de vents H.T. net

(+) Production stock€e (-) Production d€stock€e Exprim€e en coŠt de production

Immobilisations produits par l’entreprise pour elle-m‚me -

(+) Production immobilis€e Exprim€e en coŠt de production

PRODUCTION DE L’EXERCICE


Mieux adapt„e que le chiffre d’affaires, cette notion permet surtout pour les entreprises „ cycle de production long de faire appara‡tre, en plus de ce qui a €t€ produit et vendu, ce qui a €t€ stock€, ainsi que ce qui a €t€ immobilis€ pour les utilisations propres de l’entreprise. Cependant :

 du fait que cette grandeur regroupe deux composantes h€t€rogƒnes (la production vendue €valu€e au prix de vente et la variation des stocks de produits ainsi que les immobilisations produites, estim€es au coŠt de production), l’analyste de gestion devrait, lorsque cela est significatif, ajuster extracomptablement la valeur de la production de l’exercice en y ajoutant la marge th„orique attach€e „ la deuxiƒme composante, afin de permettre de mieux comparer en termes mon€taires homogƒnes les performances r€elles de production de deux entreprises d’un m‚me secteur.

 De m‚me, la valeur de production des entreprises qui re‰oivent des subventions d’exploitation „ titre de compl€ment de prix de vente, devrait ‚tre corrig€e extra-comptablement des sommes re‰ues „ ce titre durant l’exercice.

 En revanche, les produits accessoires inhabituels ou exceptionnels devraient ‚tre log€s dans les produits non courants; seuls les produits accessoires „ caractƒre courant doivent entrer dans la production.

23.3

VALEUR AJOUTEE :

L’apparition de cette notion au niveau de l’ESG, r€pond „ l’un des objectifs majeurs de la normalisation, qui est de mieux faciliter la liaison entre la comptabilit€ nationale et la comptabilit€ de l’entreprise. La valeur ajout€e mesure en effet l’effort d’€laboration apport€ par l’entreprise aux biens et services qu’elle a acquis auprƒs des tiers. Les pourcentages de r€partition de cette valeur sur les diff€rents partenaires de l’entreprise sont en euxm‚mes porteurs de significations int€ressantes. Cette r€partition, rappelons le, s’effectue ainsi :

Valeur ajout€e

Personnel Etat Actionnaires Entreprise


La d€termination de la valeur ajout€e s'opƒre sch€matiquement ainsi: MARGE BRUT DES VENTES EN ‘ETAT (ACTIVITE DE NEGOCE) PRODUCTION DE L’EXERCICE

CONSOMMATION EN PROVENANCE DES TIERS

(VENDUE + STOCKEE + IMMOBILISEE)

(ACHATS CONSOMMES + AUTRES CHARGES EXTERNES)

VALEUR AJOUTEE PAR L’ENTREPRISE

L’utilisation de la valeur ajout€e dans une analyse bas€e sur les ratios permet :


 d’„valuer la dimension „conomique de l’entreprise  de mesurer son degr„ d’int„gration, en comparant cette valeur au chiffre d’affaires ou … la production.

 d’appr„cier enfin les performances „conomiques de sa structure.

Ces ratios s’€tablissent successivement ainsi : 1.

POIDS ECONOMIQUE DE L’ENTREPRISE :

VA ____________ OU PIB DU SECTEUR

VA __________ PIB REGION

Ce ratio renseigne mieux que le rapport chiffre d’affaires/PIB qui ne mesure en fait que la performance commerciale des entreprises. 2.

DEGRE D'INTEGRATION INDUSTRIELLE :

VA _________ CA

OU

VA __________ PRODUCTION

Ce ratio varie th€oriquement de 0 (taux d’int€gration nul) „ 1 (taux d’int€gration maxima).

3.

PERFORMANCE DES CAPITAUX UTILISES :

ACTIF IMMOBILISE +BFR ___________________________ VALEUR AJOUTEE

Ce ratio d€termine la valeur de l’investissement n€cessaire pour 1 DH de valeur ajout€e . 4.

PERFORMANCE D'UTILISATION DES FACTEURS DE PRODUCTION : *Travail

*INVESTISSEMENTS

CHARGES DE PERSONNEL VA AMORTISSEMENTS VA

Ces deux ratios sont en principe oppos€s dans la logique industrielle (plus d’investissement, moins d’emploi et inversement).


5.

RATIOS DE RENDEMENT DE LA STRUCTURE : VA ____________ EFFECTIF

*TRAVAIL :

: INVESTISSEMENT :

VA __________________ INVESTISSEMENT BRUT DE PRODUCTION

Ces deux ratios complƒtent l’analyse donn€e par les rapports de coŠt des facteurs de production „ la valeur ajout€e. Ils sont reli€s entre eux par le ratio de m€canisation ou d’intensit€ capitalistique (investissements bruts de production/effectifs), de la maniƒre suivante : VA ______________ EFFECTIF

6.

=

VA ____________ INVESTISSEMENT DE PRODUCTION

x

INVESTISSEMENT DE PRODUCTION _____________________________________ EFFECTIF

RATIOS DE LA REPARTITION DE LA VA CAF _______ ; VA

RESULTATS ______________ ; VA

CHARGES FINANCIERES ________________________ ; VA

I&T _______ ; VA

PERSONNEL ______________ VA

Ces ratios d€terminent la part prise par chacun des partenaires de l’entreprise dans l'affectation de la VA : Cette analyse permet de mesurer ainsi le degr€ relatif de la r€mun€ration de chacun des intervenants : Personnel, Etat, Pr‚teurs, Capital technique, Capital propre. Cependant, la d„termination de la valeur ajout„e comptable souffre de certaines approximations qui n€cessitent parfois d’‚tre retrait€es extra-comptablement par l’analyste pour une meilleure appr€ciation de la v€ritable valeur ajout€e €conomique de l'entreprise :

 En premier lieu, les investissements r„alis„s par cr„dit-bail sont consid€r€s en comptabilit€ comme une location et non comme un moyen de financement ; Or les €quipements ainsi acquis participent au m‚me degr€ „ la cr€ation de la valeur ajout€e que les autres immobilisations appartenant „ l’entreprise, et doivent par cons€quent, lorsque leur contribution est significative, ‚tre r€int€gr€s dans les comptes en tant qu’immobilisations, leurs amortissements et frais financiers correspondants devant ‚tre eux aussi retrait€s en corollaire.

 En second lieu, les r„mun„rations du personnel externe „ la soci€t€ sont class€es en comptabilit€ parmi les charges externes alors que le travail de ce personnel a €galement contribu€ „ la formation de la valeur ajout€e. Ce coŠt devrait donc ‚tre rattach€ aux frais du personnel de l’entreprise dans les cas o‹ l’appel au personnel externe est significatif.


 En troisiƒme lieu, les subventions d’exploitation qui constituent un v€ritable compl€ment de prix de vente devraient s’ajouter „ la valeur de la production r€alis€e dans l’exercice ;

 Enfin, la dotation aux provisions pour d„pr„ciation des stocks, constitu€e le cas €ch€ant, devrait ‚tre normalement retranch€e de la valeur ajout€e pour tenir compte de sa valeur marchande r€elle.

 A contrario, les transferts de charges d’exploitation constat€s en comptabilit€ devraient ‚tre ventil€s sur les charges pour y pr€lever la partie des corrections int€ressant les achats et autres charges externes, „ rajouter „ la valeur ajout€e.

23.4

L’EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION (EBE)

Avec la notion de valeur ajout€e, l’apparition en comptabilit€ de cette grandeur constitue un progrƒs notable, compte tenu de son int€r‚t pour l’analyse de gestion. En effet, cette grandeur qui exprime le reliquat de la valeur ajout€e sur les charges de personnel et les impˆts, taxes et versements assimil€s d’installation, repr€sente le r€sultat de l’exploitation de l’entreprise avant la reprise en compte :

 de sa politique financiƒre  de sa politique d’amortissement  de l’incidence fiscale de l’impˆt sur les soci€t€s. Son calcul se d€finit ainsi :

VALEUR AJOUTEE PRODUITE

SUBVENTIONS D’EXPLOITATION

CHARGES DE PERSONNEL IMPOTS ET TAXES

EBE OU (IBE)


L’EBE peut donc ‡tre consid„r„ comme le revenu „conomique brut de l’ensemble des capitaux utilis€s (propres ou emprunt€s) puisqu’il mesure les ressources que l’entreprise d€gage de son exploitation, avant la r€mun€ration de ses capitaux internes (amortissements) et externes (charges financiƒres). C’est un indicateur central de gestion qui permet d’appr€cier la performance €conomique exacte de l’entreprise, ind€pendamment de ses d€cisions en matiƒre financiƒre et d’amortissement, et en dehors de toute influence d’€l€ments exceptionnels ou inhabituels. Cet indicateur permet ainsi :

 d’obtenir les taux de: .. marge brute d’exploitation :

EBE ________________ CA

.. rentabilit„ „conomique brute :

EBE _____________ Capital „conomique (1)

 et de calculer l’exc„dent de tr„sorerie d’exploitation •ETE‚ „ partir de l’exc€dent brut d’exploitation de la maniƒre suivante :

EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION +

-

* Variation des stocks constat€e en plus dans les * * Variation des stocks constat€e en moins dans charges ou en moins dans les produits les charges ou en plus dans les produits *

Autres produits d’exploitation plus

des

* Autres charges d’exploitation

*

Variation en l’exploitation

dettes

li€es

„

* Variation en moins des dettes li€es „ l’exploitation

*

Variation en moins des cr€ances li€es „ l’exploitation

* Variation en plus des cr€ances li€es „ l’exploitation

EXCEDENT (OU INSUFFISANCE) DE TRESORERIE D’EXPLOITATION 1

Investissements d'exploitation plus besoins en fonds de roulement d'exploitation


23.5

RESULTAT D’EXPLOITATION

Cette notion ne correspond en aucune maniƒre au r€sultat d’exploitation du plan 1957. Dans le nouveau cadre comptable, cet indicateur d€coule de l’EBE, aprƒs d€duction des autres charges de gestion courante, ainsi que des dotations aux amortissements et provisions d’exploitation (1), et addition des autres produits ainsi que des reprises et transferts de charges. Cette notion a le m€rite de mesurer la rentabilit„ de l’entreprise avant l’incidence du coˆt des financements externes et de l’imp‰t sur les soci„t„s. Elle permet ainsi de comparer la performance industrielle et commerciale de plusieurs entreprises dont les politiques financiƒres sont diff€rentes. Son sch€ma de calcul est le suivant :

Excƒdent brut d'exploitation (ou insuffisance brute d'exploitation +

Dotations aux amortissements et aux provisions

Reprises sur amortissements et provisions Transferts de charges

Autres charges d’exploitation

Autres produits d’exploitation

R„sultat d’exploitation

23.6

LE RESULTAT FINANCIER

C’est l’indicateur qui exprime la performance de l'entreprise en matiƒre de gestion financiƒre et qui d€coule du sch€ma de calcul suivant :

1

Il est important de pr€ciser que ces dotations doivent correspondre aux d€pr€ciations strictement €conomiques, les exc€dents d’amortissements ou de provisions qui seraient fiscalement is doivent ‚tre constat€s par des dotations non courantes.(voir nƒ578 et suivants)


**

* Charges d’int€r‚ts

Produits des titres de participation et des autres valeurs immobilis€s

*

Pertes de change

*

Gain de change

*

Autres charges financiƒres

*

Int€r‚ts et autres produits financiers

*

Dotations financiƒres

*

Reprises financiƒres, transferts de charges +

R€sultat financier 23.7

LE RESULTAT COURANT

C’est l’indicateur qui exprime le total du r€sultat d’exploitation et du r€sultat financier ; appel€ €galement •r„sultat d’exploitation aprƒs charges et produits financiers‚ Cette grandeur exprime la r„sultante de toutes les d„cisions de gestion courantes de l’entreprise et donne ainsi une base de comparaison trƒs significative dans le temps et dans l’espace, qui permet d’appr€cier la capacit€ de l’entreprise … g„n„rer de maniƒre r„currente un niveau de r€sultat courant.

23.8

LE RESULTAT NON COURANT

C’est l’indicateur qui renseigne sur le r€sultat de toutes les op€rations effectu€es par l’entreprise et qui rev‚tent un caractƒre exceptionnel et/ou inhabituel. Son sch€ma de calcul est le suivant : * Valeur nette d'amortissements immobilisations c€d€es

des

* Produits des cessions d'immobilisations (prix de cession)

* Autres charges non courantes

* Subventions d'€quilibre re‰ues

* Subventions accord€es

* Reprises sur subventions d'investissement

* Dotations non courantes (11)

* Autres produits non courants * Reprises non courantes; transferts de charges non courantes R„sultat non courant

1

Il est rappel€ que les exc€dents de dotation aux amortissements et aux provisions, autoris€s par la l€gislation fiscale (amortissements acc€l€r€s, provisions r€glement€es), sont „ constater par des compl€ments de dotation non courantes dont la contrepartie est constat€e au if comme …Provisions r€glement€es†.(voir nƒ578 et suivants) .


Le regroupement de ces €l€ments dans un niveau sp€cifique du C et de l’ESG permet de maintenir complƒtement autonome les autres comptes qui d€crivent la formation du r€sultat courant de l’entreprise, et de r€unir certaines informations qui concourent „ calculer la capacit€ d’autofinancement de l’entreprise.

23.9

RESULTAT NET DE L’EXERCICE

Il traduit la part qui revient juridiquement aux actionnaires aprƒs la d€duction de toutes les charges et de l’impˆt sur les r€sultats.

24. L’INTRODUCTION DE L'ANALYSE COMPTABLE PAR LES FLUX 24.1

LE CALCUL DE LA CAPACITE D’AUTOFINANCEMENT

Ce calcul constitue une €tape pr€alable au montage du tableau de financement. La CAF peut ‚tre calcul€e de deux maniƒres diff€rentes :



la premiƒre se basant sur l’EBE (ou l’IBE), procƒde par soustraction de la maniƒre suivante : Excƒdent brut d'exploitation

* * * * *

Autres produits d'exploitation Transferts de charges Reprises de dotations Produits financiers Produits non courants

* Autres charges d'exploitation * Charges financiƒres * Charges non courantes * Impˆt sur les r€sultats

SAUF

SAUF

* Reprises sur amortissements et provisions sur actif immobilis€ * Reprises sur provisions r€glement€es ou caractƒre durable * Reprises sur subventions d'investissement * Produit de cession d'immobilisations

* Dotation aux amortissements et aux provisions relative „ l'actif immobilis€ * Dotation aux provisions durables et aux provisions r€glement€es * VNA des amortissements C€d€s


La seconde m€thode procƒde par addition en partant du r€sultat net de l'exercice :

R€sultat net de l'exercice

+

-

* Dotations aux amortissements et provisions sur actif immobilis€ * Dotations aux provisions durables et aux provisions r€glement€es * VNA des immobilisations c€d€es

* Reprises sur amortissements et aux provisions sur actif immobilis€ * Reprises sur provisions r€glement€es ou „ caractƒre durable * Reprises sur subventions d'investissement * Produit des cessions d'immobilisations

24.2LA DETERMINATION DES FLUX FINANCIERS REALISES DURANT L’EXERCICE Le souci de mieux faciliter l’analyse et de mettre „ la disposition des d€cideurs une information de gestion pertinente appara‡t clairement dans l’introduction du tableau de financement en tant que document de synthƒse comptable obligatoire, alors qu’auparavant, le tableau de financement €tait €tabli extracomptablement. Le tableau de financement analyse l’origine des flux engendr€s par l’activit€ d’un exercice ainsi que leur impact sur la situation financiƒre de l’entreprise. Il relie ainsi les bilans de deux exercices successifs et montre ce dont l’entreprise a dispos€ comme ressources stables, compar€es aux emplois „ long terme. Il permet ainsi de mettre en €vidence de maniƒre dynamique l'€volution fondamentales qui caract€risent l’€quilibre financier d’une entreprise : 1ƒre relation : =

variation financement permanent variation actif immobilis„ variation fonds de roulement fonctionnel

2ƒme relation : =

variation actif circulant variation if circulant variation du besoin de financement global

3ƒme relation : =

variation tr„sorerie actif variation tr„sorerie if variation tr„sorerie nette

4ƒme relation : =

variation F.D.R. variation B.F.G. variation T.N.

des quatre relations


La 4ƒme relation permet de r€pondre „ la question fondamentale suivante : 

Quelle est l’incidence financiƒre des politiques de financement et d’investissement d’une part , et de l’„volution du niveau des besoins cycliques ou acycliques d’exploitation d’autre part, sur la capacit„ de l’entreprise … respecter ses „ch„ances … court terme ?

25. DES INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES ESSENTIELLES POUR L'ANALYSE DE GESTION L’„tat des informations compl„mentaires repr€sente une innovation de taille apport€e par le PCGE. Ce document devient partie int€grante des €tats de synthƒse de l’entreprise. L’ETIC confirme la double pr€occupation du l€gislateur : la recherche constante de l’image fidƒle, et la production d’une information de gestion pertinente. En effet, les €tats de synthƒse pr€sent€s dans le cadre du PCG 1957 €taient incapables „ eux seuls „ donner une image complƒte et exhaustive du patrimoine, de la situation financiƒre et des r€sultats de l’entreprise d’une part, et de permettre des analyses de gestion pertinentes d’autre part. Le rˆle de l’ETIC est donc d’apporter le compl€ment d’informations et d’explications n€cessaires „ une compr€hension et „ une utilisation plus pertinente du bilan et du C. Cette caract€ristique fait de l’ETIC une base de donn€es trƒs appr€ciable pour l’analyste de gestion puisqu’elle s’articule autour de 3 axes principaux: 

Informations sur les principes et m„thodes comptables :

Ces informations visent „ donner une indication sur les rƒgles comptables qui ont servi de base „ l’€laboration des €tats financiers et „ signaler toutes d€rogations ou changements de m€thodes intervenus. Cet axe repr€sente le …mode d’emploi† qui doit guider le lecteur ou l’analyste externe. 

Tableaux retraŠant l’„volution chiffr„e concernant certains postes du bilan et du C tels que : -

l’actif immobilis€ ; les amortissements ; les provisions ; les cr€ances et dettes ; les engagements donn€s ou re‰us ;




Des informations diverses :

L’analyste pourra y trouver des informations sur tous les €v€nements post€rieurs „ la clˆture, intervenus avant la confection des €tats financiers, et qui remettent en cause de maniƒre significative les €valuations de fin d'exercice. A travers cet expos€ d€taill€ des diff€rentes innovations de la loi, il ressort que la qualit€ de l’information comptable et financiƒre marocaine a €t€ nettement am€lior€e en vue d'une utilisation plus fiable par les diff€rents partenaires de l'entreprise. Les concepts introduits par la loi n’€taient pas inconnus de l’analyste de gestion. Cependant en les int€grant dans le champ de la normalisation comptable, la loi a r„duit consid„rablement le gap qui s„parait auparavant la logique de la gestion de la pratique comptable marocaine. La section qui suit traite plus particuliƒrement du age des €tats de synthƒse „ l'analyse financiƒre.

CHAPITRE 3 : LES PRINCIPAUX APPORTS DE LA LOI COMPTABLE SECTION 3 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE FINANCIERE

31.

LES RETRAITEMENTS NECESSAIRES DE L’INFORMATION COMPTABLE

32.

L’ANALYSE STATIQUE DE LA STRUCTURE FINANCIERE

33.

L’ANALYSE DYNAMIQUE DE LA STRUCTURE FINANCIERE

31. LES RETRAITEMENTS NECESSAIRES DE L’INFORMATION COMPTABLE Les apports de la normalisation comptable, tels que pr•sent•s ‚ la section ci-dessus, •pousent la d•marche de l’analyste de gestion, sans pour autant r•pondre ‚ certains soucis sp•cifiques de l'analyste financier. En fait, la r•ponse aux besoins d'analyse financiƒre dans le cadre de la nouvelle normalisation comptable marocaine n•cessite des retraitements pr•alables ‚ l’ utilisation des •tats de synthƒse, car bien que ces nouveaux •tats aient int•gr• un certain nombre de concepts financiers, l’information qu’ils contiennent reste bien entendu d’essence comptable. Nous exposerons ci-dessous, d’abord le d•tail de tous les retraitements n•cessaires et donnerons ensuite, un aper„u sur les m•thodes par lesquelles l’analyste financier peut proc•der ‚ divers examens permettant chacun d’•clairer un aspect de la vie de l’entreprise ; •tant entendu que dans ce domaine, les analyses les plus courantes ont trait ‚ l’appr•ciation de la structure financiƒre et des r•sultats actuels de l’entreprise ainsi qu’‚ leur projection dans l’avenir. L’analyse financiƒre s’appuie sur l’interpr•tation de l’information comptable donn•e par les entreprises sur leur •volution •e et sur celle pr•visible lors des exercices suivants. En s’attachant avant tout • une traduction ‚conomique de ces informations, l’analyste financier ne tient pas forc‚ment compte des exigences comptables et juridiques selon lesquelles ont ‚t‚ conƒus les ‚tats de synth„se. Partant de l‚, l’information comptable doit …tre retrait•e et reformul•e pour rendre plus significatifs et plus coh•rents les concepts de base utilis•s en comptabilit• avec ceux de l’analyse financiƒre. Cette intervention, orient•e en fonction du diagnostic financier ‚ accomplir, touchera :

 soit les informations sur la situation du patrimoine de l’entreprise;  soit les informations sur ses r•sultats ;


 soit les deux ‚ la fois. 31.1

RETRAITEMENTS PORTANT SUR LA SITUATION PATRIMONIALE

En matiƒre de pr•sentation du bilan, la loi a cherch• ‚ se rapprocher au maximum de la logique financiƒre. A titre d’exemple :

 les effets escompt•s et non •chus figurent d•sormais au bilan parmi les cr•ances d’exploitation, en contrepartie des †cr•dits d’escompte‡ inclus dans la Tr•sorerie- if.

 les provisions sont •clat•es en †provisions durables‡ (lorsque la provenance du risque est attendue sur un horizon de plus d’une ann•e) et †autres provisions‡ (dans le cas inverse). N•anmoins, des retraitements extra-comptables restent n•cessaires pour rapprocher le †bilan comptable‡ au †bilan financier‡ de l’entreprise.

a)

Distribution entre ‚l‚ments patrimoniaux d’exploitation et hors exploitation

La logique retenue par la loi pour la refonte des anciens comptes de r•sultats n’a pas •t• reconduite pour la restructuration du bilan:

 En effet, aucune distinction n’a •t• effectu•e entre les actifs et ifs concourant ou ayant un lien direct avec l’exploitation et ceux se situant hors exploitation. Ainsi ‚ premiƒre lecture, les immobilisations qui ne jouent pas un rˆle •conomique direct dans le cycle d’exploitation ne peuvent pas …tre distingu•es de l’outil •conomique proprement dit de l’entreprise.

 De la m…me maniƒre, les cr•ances et dettes li•es ‚ l’exploitation de l’entreprise sont regroup•es avec celles qui ne le sont pas dans les postes d’actif et de if circulant. Aussi, afin de mieux cerner les origines des emplois et ressources en fonction de leur lien avec le cycle d’exploitation, l’analyste doit proc•der ‚ une pr•sentation nouvelle du patrimoine qui d•bouche sur un bilan •conomique dont le profil serait le suivant: 

I MMOBILISATIONS NECESSAIRES A L'EXPLOITATION



INCORPORELLES CORPORELLES FINANCIERES



RESSOURCES PROPRES

AUTRES IMMOBILISATIONS



DETTES DE FINANCEMENT



ACTIF CIRCULANT D’EXPLOITATION



IF CIRCULANT D’EXPLOITATION



ACTIF CIRCULANT HORS EXPLOITATION



IF CIRCULANT HORS EXPLOITATION




TRESORERIE-ACTIF



TRESORERIE-IF

b) Amortissements Parmi les conventions en matiƒre de retraitements financiers, les amortissements sont pris en compte en tant qu’augmentation des ressources propres et non en diminution de la valeur d’origine des actifs immobilis•s. Il y a lieu par cons•quent de les retraiter dans ce sens.

c) Charges et produits constat‚s d’avance Ces comptes peuvent englober, selon les cas, soit des •l•ments d’exploitation soit hors exploitation (selon que la charge ou le produit d’origine est li• ou non ‚ l’exploitation).

d) Comptes courants d’associ‚s Les avances de fonds faites par les associ•s sans intention de les retirer ‚ •ch•ance imm•diate (dans l’ann•e) sont g•n•ralement consid•r•es comme un financement stable et par cons•quent int•gr•es aux dettes de financement. 31.2

RETRAITEMENTS PORTANT SUR LE COMPTE DE PRODUITS ET DE CHARGES (C)

a) Sous-traitance Afin d’obtenir une id•e plus pr•cise sur l’activit• •conomique r•elle de l’entreprise, il est recommand• de ne pas inclure la sous-traitance dans le calcul de la consommation et la production de l’exercice, lorsque cette sous-traitance n’a pas entra‰n• de valeur ajout•e significative, cr••e par la structure propre de l’entreprise. b) Personnel ext‚rieur A contrario, le personnel ext•rieur participe bien ‚ la formation de la valeur ajout•e de l’entreprise et son coŠt devrait par cons•quent …tre int•gr• parmi les frais de personnel de l'entreprise, et non d•duit en tant que †charges externes‡. c) Subventions d’exploitation Les subventions devraient figurer au niveau des ventes de l’entreprise en tant que compl•ment de prix de vente. En effet, ces subventions repr•sentent bien la contrepartie accord•e aux entreprises oblig•es, par voie r•glementaire, de vendre ‚ un prix plus bas que celui du prix de vente •conomique. d) Transferts de charges


Les transferts de charges constituent des reprises sur charges :

  

d’exploitation ; financiƒres ; exceptionnelles.

Lors du calcul des soldes de gestion, ces transferts de charges ne sont pris en consid•ration qu’aprƒs le calcul de l’exc•dent brut d’exploitation (EBE). Or, afin de respecter la sym•trie de l’analyse entre produits et charges, il serait souhaitable, dans la mesure o‹ les corrections sont significatives et o‹ l’on dispose d’informations suffisantes, de d•duire ces montants des charges correspondantes. e) Autres charges courantes : Dans la mesure o‹ leur montant est significatif, eu •gard ‚ leur importance par rapport aux r•sultats de l’entreprise, les redevances pour brevets, licences devraient …tre transf•r•es au niveau des charges externes et donc exclues de la valeur ajout•e. 31.3

RETRAITEMENTS PATRIMONIALE

PORTANT

SUR

LE

C

ET

SUR

LA

SITUATION

a) Op‚rations de Cr‚dit-Bail La loi adopte une vision juridique du cr•dit-bail dans le cadre de laquelle ce dernier est consid•r• comme une simple location avec une promesse unilat•rale de vente. Or, le Cr•dit-Bail repr•sente techniquement un mode de financement des investissements de l’entreprise. En classant les annuit•s de cr•dit parmi les charges externes, et en les excluant par cons•quent du calcul de la valeur ajout•e, le raisonnement comptable fausse la comparaison au niveau de la valeur ajout•e : -

D’une part, entre les entreprises ayant recours ‚ un financement par endettement et les autres, qui recourent dans une grande partie ‚ un financement par cr•dit-bail ;

-

D’autre part, au sein de la m…me entreprise, lorsque celle-ci a recours, sur deux exercices, ‚ deux modes de financement diff•rents et dont l’un se trouve …tre le cr•dit-bail.

Ainsi, afin de permettre une comparaison plus significative entre les entreprises dans le temps et l’espace, il est imp•ratif de proc•der ‚ un retraitement des redevances de cr•dit-bail comptabilis•es. Ce retraitement requiert des solutions adapt•es ‚ l’entreprise et aux sp•cificit•s du contrat de cr•dit-bail mais qui peut-…tre r•sum• ainsi:




Au niveau du C :

Les redevances du cr•dit-bail sont d•duites des loyers et •clat•es entre, d’une part, une dotation aux amortissements et, d’autre part, des charges financiƒres. Exemple

Soit un mat•riel dont la valeur d’origine amortissement lin•aire sur 4 ans valeur de rachat en fin de contrat annuit• (sur 4 ans)

=2100 KDH = 25% = 10 KDH = 750 KDH

L’•clatement de l’annuit• se fera ainsi : Dotation aux amortissements = 2100 x 25% Charges financiƒres = 750 - 525



= 525 KDH

= 225 KDH

Au niveau de la situation patrimoniale :

Les immobilisations financ•es par cr•dit-bail devraient s’ajouter ‚ la valeur brute des immobilisations pour l’•quivalent de la valeur d’origine du bien ‚ la date du contrat, l’amortissement technique correspondant •tant rajout• au cumul des amortissements des immobilisations. Parallƒlement, on inclut parmi les dettes de financement la part correspondant au principal des annuit•s restant ‚ payer. Cette approche simplifi•e permet en quelque sorte de r•tablir la r•alit• •conomique du cr•dit-bail ; c’est pr•cis•ment la d•marche que l’ETIC a cherch• ‚ favoriser en pr•voyant un tableau sur les immobilisations financ•es par cr•dit-bail, dans lequel les informations ci-dessus sont d•j‚ pr•par•es.(Tableau B10).

b) Locations Si exceptionnellement, d'une part, la valeur d'un bien lou• est significative, et d'autre part, la dur•e de la location est trƒs longue, (plus de 20 ans),l’analyste pourrait, dans la mesure o‹ il dispose d’informations suffisamment fiables sur la valeur des biens lou•s ainsi que sur leur dur•e exacte d’utilisation, proc•der au retraitement des loyers comptabilis•s de la m…me maniƒre qu’il l’aurait faite pour le cr•dit-bail.


32. L’ANALYSE STATIQUE FINANCIERE

DE

LA

STRUCTURE

Nous avons rappel• briƒvement les retraitements qui nous paraissent essentiels pour corriger les •tats de synthƒse des insuffisances par rapport aux besoins de l’analyse financiƒre, sachant que la nature des retraitements d•pend avant tout des particularit•s, des structures et des conditions effectives d’exploitation des entreprises. Sur cette base, nous envisageons une d•marche de diagnostic de la structure financiƒre sous deux aspects : 

analyses bas•es sur les •quilibres significatifs li•s au fonds de roulement



analyse par les ratios.

Cet aper„u ne vise pas bien entendu l’expos• d•taill• de la d•marche, mais cherche uniquement ‚ mettre en •vidence la m•thodologie possible ‚ partir des •tats de synthƒse retrait•s. 32.1

ANALYSES BASEES SUR LES EQUILIBRES SIGNIFICATIFS LIES AU FONDS DE ROULEMENT

Deux analyses peuvent …tre envisag‚es : 

Analyse par la liquidit•



Analyse fonctionnelle

Nous nous limiterons ici ‚ retracer les principales m•thodes de mise en œuvre de ces deux types d’analyses. a) Analyse †liquidit‚‡ Cette analyse vise ‚ r•pondre ‚ deux questions : 

les capitaux permanents financent-ils une partie du besoin en fonds de roulement ?



les actifs ‚ court terme ‚ moins d’un an assurent-ils une couverture suffisante des ifs exigibles ‚ moins d’un an ?

Cette analyse s'effectue de deux mani„res, en prenant soin au pr‚alable de s‚parer les emplois et ressources • plus d’un an et ceux • moins d’un an: 

soit par le haut du bilan,



soit par le bas du bilan,


A cet •gard, l’•tat des informations compl•mentaires (ETIC) permet de distinguer entre la partie ‚ moins d’un an et celle ‚ plus d’un an au niveau des cr•ances et des dettes (tableaux B6 et B7) Une fois cette s•paration r•alis•e, le fonds de roulement peut …tre calcul• comme suit :

CAPITAUX A PLUS D’UN AN - ACTIF IMMOBILISE = FR NET

ACTIF A MOINS D’UN AN (Y COMPRIS TRESORERIE)

-

DETTES A MOINS D’UN AN = FR NET (Y COMPRIS CONCOURS BANCAIRES)

Les •l•ments retrait•s (‚ plus d’un an ou ‚ moins d’un an) sont d•plac•s soit du haut vers le bas, soit l’inverse, de telle sorte que les calculs par les deux m•thodes aboutissent au m…me r•sultat. Ainsi, par le biais des •tats annexes donnant des informations sur l’•ch•ance des dettes et des cr•ances, la loi comptable permet de d•velopper ce type d’analyse †liquidit•‡, centr•e essentiellement sur les •quilibres ‚ court terme (•ch•ance d’une ann•e). b) Analyse fonctionnelle Le bilan fonctionnel dont nous avons •bauch• l’architecture ci-dessus (voir n• 254) distingue les emplois et ressources stables non rattach•s au cycle d’exploitation, des actifs et ifs issus de l’exploitation quelque soit leur •ch•ance. Le fonds de roulement n’est plus alors envisag• comme la diff•rence entre les ressources et emplois ‚ plus d’un an mais plutˆt comme l’exc•dent des ressources financiƒres stables (devant rester ‚ plus d’un an) par rapport aux emplois ‚ caractƒre d’investissement. Le bilan n’est plus divis• en deux parties dont la diff•rence aboutit au m…me r•sultat mais class• par rapport ‚ la fonction de chaque ressource ou emploi dans l’exploitation. D’o‹ le calcul du fonds de roulement fonctionnel :

FINANCEMENT PERMANENT - ACTIF IMMOBILISE = F R F Par ailleurs, l’on s’int•ressera au calcul du besoin de financement global. Ce besoin est lui m…me compos• du besoin de financement d’exploitation et hors exploitation. Le besoin de financement d’exploitation (BFE) est calcul• en retranchant du if d’exploitation les actifs ayant la m…me origine, quelque soit l’•ch•ance de leurs composantes.


Parallƒlement, la diff•rence entre les •l•ments actif et if n’ayant pas de lien avec l’exploitation et ‚ •ch•ance de moins d’un an, d•termine le besoin de financement hors exploitation (BFHE). A partir de ces calculs l’on obtient la relation statique suivante:

FONDS DE ROULEMENT FONCTIONNEL - BESOIN DE FINANCEMENT D’EXPLOITATION ET HORS EXPLOITATION = TRESORERIE NETTE


Ceci peut …tre illustr• par le sch•ma suivant : ELEMENTS D’UN BILAN FONCTIONNEL

Immobilisations d’exploitation cr•dit-bail)

IF Ressources propres, (dont (dont amortissements provisions et cr•ditbail amorti)

Immobilisations actifs hors exploitation

Comptes d’associ•s

FONDS DE ROULE MENT FONCTION NEL

Capitaux emprunt•s ‚ terme (•ch•ances ‚ plus et ‚ moins d’un an) (dont cr•dit-bail non amorti)

RESSOURCES S T A B L E S

VA L E U R S

IMMOBILISEES

ACTIF

BFGE

Stocks Cr•ances d’exploitation

Dettes d’exploitation Besoin de financement global d’exploitation BFGE

Cr•ances diverses

Dettes diverses BFGHE

Tr•sorerie actif Tr•sorerie nette TN

Tr•sorerie if

Financement stable des besoins en fonds de roulement FRF

BFGHE Tr•sorerie nette


ENTREPRISES A RESSOURCES EN FONDS DE ROULEMENT (RFR)

ENTREPRISES A BESOINS EN FONDS DE ROULEMENT (BFR)

Le tableau ci-aprƒs donne les exemples types d’•quilibres financiers courants :

FR + FR BFR RFR T+ T-

BFR FR+

(1)

T+

BFR

FRBFR

FR+ T-

(2)

T-

(3)

FR+ (4) T+

RFR

FR RFR

(5)

T+

RFR FR -

(6) T-

Les BFR constat•s sont entiƒrement financ•s par des ressources permanentes (FR +) dont l’importance permet de d•gager des disponibilit•s. Il convient de rechercher si ces disponibilit•s ne traduisent pas un sous-emploi de capitaux.

Les BFR sont financ•s, partie par des ressources permanentes (FR +), partie par un excƒdent des concours bancaires courants sur les disponibilit•s. Il convient d’appr•cier l’importance du risque bancaire courant

Les concours bancaires courants couvrent une partie des actifs fixes, les BFR et les disponibilit•s. Cette situation est dangereuse si elle est structurelle et exige de r•tablir les •quilibres financiers

Les ressources induites par le cycle d’exploitation s’ajoutent ‚ un excƒdent de ressources permanentes (FR +) pour d•gager un excƒdent de liquidit•s important dont il est utile de juger s’il ne recouvre pas un sous-emploi de capitaux

Les ressources issues du cycle d’exploitation couvrent un excƒdent de liquidit•, •ventuellement excessives, mais encore une partie de l’actif immobilis• (FR -). Les fournisseurs et les avances de la clientƒle financent le cycle mais aussi une partie des immobilisations. Un renforcement des ressources stables est ‚ examiner.

Les ressources permanentes ne couvrent qu’une partie de l’actif immobilis• (FR -) et leur insuffisance et compens•e par les fournisseurs, les avances de la clientƒle et les concours bancaires courants. La d•pendance financiƒre externe de l’entreprise est grande et la structure des financements est ‚ revoir.

: Ressources permanentes > actif immobilis• : Ressources permanentes < actif immobilis• : Stocks + Cr•ances d’exploitation > Dettes d’exploitation : Stocks + Cr•ances d’exploitation < Dettes d’exploitation : Disponibilit•s > Tr•sorerie if : Disponibilit•s < Tr•sorerie if

-------Source : † la fonction Financi„re et le Plan Comptable G‚n‚rale 1982 ‡ Publication OECCA – Editions ECONOMICA


32.2

ANALYSE PAR LES RATIOS

La double analyse du fonds de roulement d•velopp•e ci-dessus donne un •clairage int•ressant sur la structure de l’entreprise. Cependant cette analyse qui se base sur des valeurs absolues devrait …tre toujours enrichie par une analyse en valeurs relatives ‚ partir de la m•thode des ratios. De fait, les •quilibres calcul•s pr•c•demment se basent sur les postulats suivants : 1. les emplois durables ne se transforment que tr„s lentement en liquidit‚s et doivent par cons‚quent …tre financ‚s par des ressources stables. 2. l’actif circulant se transforme plus rapidement en liquidit‚s et peut …tre financ‚ par des dettes du cycle d’exploitation. 3. la rotation des postes de l’actif circulant g‚n‚r‚e par le cycle d’exploitation doit …tre plus rapide que celle des dettes li‚es au m…me cycle. Autrement, les paiements se pr‚senteraient • un rythme plus rapide que les encaissements. Ces •quilibres ne sont r•ellement appr•hend•s qu’‚ travers l’analyse de la rotation des •l•ments circulants. La m•thode des ratios permet entre autres de renseigner sur ces aspects. Cependant l’utilisation des ratios doit ob•ir ‚ des conditions dont les principales se r•sument ainsi :     a)

op•rer les retraitements d•j‚ cit•s ; •tendre l’analyse sur au moins 3 ans ; utiliser des ratios mensuels, trimestriels pour des activit•s saisonniƒres; tenir compte dans la mesure du possible de l’inflation pour pallier l’inconv•nient de la comptabilisation au coŠt historique. Analyse par les ratios d‚velopp‚e dans le cadre du PCG 1957

Nous r•sumons les principaux ratios fr•quemment utilis•s, dans un tableau qui montre en parallƒle les enseignements qu’ils donnent.


NATURE

ELEMENTS DE CALCUL

SIGNIFICATION

Ratios de structure

Capitaux permanents/actif immobilis•

Importance du fonds de roulement de l’entreprise

Autonomie financi„re

Capitaux propres/dettes

Degr• de d•pendance de l’entreprise envers le financement externe

Ratios de rentabilit‚

R1. Rentabilit• •conomique

R•sultat d’exploitation avant charges et produits financiers/ chiffre d’affaires HT

Quel est le taux de profitabilit• •conomique de l’affaire ?

R2. Vitesse de rotation des capitaux

Chiffre d’affaires HT/ Total de l’actif

Dans quelle mesure l’entreprise peut agir sur sa rentabilit• •conomique en am•liorant l’efficacit• du capital investi ?

R3. Incidence financiƒre

R•sultat de l’exercice/ R•sultat d’exploitation avant charges et produits financiers

Quelle est l’incidence de la charge financiƒre nette sur le r•sultat de l’exercice ?

R4. Effet de levier

if total/Capitaux propres

Quel est l’impact de la politique de financement de l’entreprise sur sa structure financiƒre ?


Rentabilit‚ financi„re

R1 x R21 x R3 x R4 = R•sultat d’exploitation Capitaux propres

Ces quatre ratios montrent l’encha‰nement des composantes du profit de l’entreprise

Ratios de liquidit‚

Rotation des stocks (en jours)

Stocks moyen x 360/ coŠt d’achat Pour combien de temps les stocks de marchandises vendues stationnent-ils aux diff•rents stades dans l’entreprise ?

D•lais de paiement des clients (en (cr•ances clients et comptes jours) rattach•s + en cours d’escompte) x 360/chiffre d’affaires TTC

Quel est le d•lai moyen de cr•dit consenti ‚ la clientƒle ?

D•lai de rƒglement des fournisseurs (en jours)

Quel est le d•lai moyen de rƒglement accord• par les fournisseurs ?

Dettes fournisseurs et comptes rattach•s x 360/ achat TTC

b) Analyse par les ratios - la nouvelle approche En introduisant des notions •conomiques et financiƒres nouvelles, la loi comptable offre implicitement la possibilit• d'•tendre l'analyse ‚ de nouveaux ratios trƒs pertinents. Signalons que l'approche par les ratios cit•s pr•c•demment n'est pas pour autant d•suƒte mais devrait …tre compl•t•e par les nouvelles possibilit•s d'analyse offertes par les mouvements •tats de synthƒse. Nous proposons ici une batterie de ratios qui sont inspir•s des ratios utilis•s par la centrale des bilans de la Banque de et des travaux du 37ƒme congrƒs de l'OECCA :


NATURE

ELEMENTS DE CALCUL

SIGNIFICATION

Ratios de structure ‚conomique

Capital engag• dans l’exploitation Immobilisations d’exploitation plus BFR exploitation/ Valeur ajout•e Apport sp•cifique de l’entreprise

Valeur ajout•e/vente et production stock•e ou immobilis•e

Intensit• de la m•canisation

Immobilisations d’exploitation/effectifs

Quelles sont les caract•ristiques •conomiques de l’entreprise ?

Nouveaux moyen mis en œuvre

Intensit• de l’investissement de l’exercice

Emploi dans le cycle productif

Investissement physique et financier de l’exercice + VAR* BFR exploitation/VAR* Valeur ajout•e VAR* BFR exploitation/ VAR* ventes et productions

Quels nouveaux moyens ont •t• mis en œuvre tant en actifs fixes qu’en fonds de roulement ?

Activit‚ commerciale

Croissance de l’entreprise

Variation valeur ajout•e/ Valeur Ajout•e

Evolution du chiffre d’affaires

Variation CA (HT)/CA (HT)

Evolution de l’activit• vers l’•tranger

VAR* Exportations/ VAR* CA (HT)

*

VAR : VARIATION

Comment l’activit• commerciale a-t-elle •volu• ?


Marge b‚n‚ficiaire ou taux de marge Taux de marge commerciale (n•goce pur)

Taux de marge brute d’exploitation

Marge sur prix d’achat des marchandises vendues/prix d’achat des marchandises vendues Quels ont •t• les r•sultats obtenus ? Excƒdent brut d’exploitation/CA (HT)

Rentabilit‚ des capitaux engag‚s

Rentabilit• •conomique brute des capitaux engag•s dans l’exploitation

Excƒdent brut d’exploitation/immobilisations d’exploitation + BFR exploitation

Rentabilit• •conomique nette des capitaux engag•s dans l’exploitation

EBE – amortissements et provisions d’exploitation/ immobilisations d’exploitation + BFR exploitation

Rentabilit• courante des capitaux investis

R•sultat brut courant/valeurs immobilis•es + BFR exploitation

Rentabilit• financiƒre nette

B•n•fice non distribu•/ ressources propres

Les capitaux engag•s rapportentils une rentabilit• pour permettre ‚ l’entreprise de r•cup•rer le montant de ses investissements dans un d•lai normal ?

R‚partition des revenus

Au personnel

Charges de personnel/ valeur ajout•e

A l’Etat

Impˆts et taxes + impˆts sur les b•n•fices/valeur ajout•e

Aux pr…teurs

Charges financiƒres/ valeur ajout•e

Aux actionnaires

Distribution/valeur ajout•e

A l’entreprise

Autofinancement/valeur ajout•e

Comment ont •t• r•partis les revenus sur les diff•rents partenaires •conomiques ?


Ratios de structure ‚conomique

Taux d’autofinancement

Autofinancement/investissements Quelle est la proportion de de l’exercice + VAR. BFR l’autofinancement ? exploitation

Equilibre financier

Ressources stables/ Valeur immobilis•es + BFR exploitation

Structure d’endettement

Endettement total (financier et bancaire courant)/Ressources Propres

Capacit• de remboursement

Capacit• d’autofinancement/Emprunts

Financement bancaire de l’exploitation

Concours bancaire de tr•sorerie/BFR exploitation

Quelle est la structure financiƒre r•sultant des op•rations r•alis•es, des financements mis en place et des r•sultats obtenus ?


33. ANALYSE DE L’EVOLUTION DE LA STRUCTURE FINANCIERE Dans ses op•rations d’•change avec ses partenaires externes, l’entreprise entreprend des actes qui influent directement sur son r•sultat et par cons•quent sur sa capacit• d’autofinancement. L’entreprise entreprend •galement des actes qui ont un rapport avec son financement et sa tr•sorerie: Investissements, emprunts, distributions de dividendes. Les d•calages provenant des rƒglements et des encaissements des flux li•s ‚ ces diff•rentes op•rations cr•ent des besoins ou des ressources qui se convertissent en flux mon•taires et affectent par cons•quent la tr•sorerie de l’entreprise. La structure financiƒre peut …tre d•finie comme le systƒme •tabli par les mouvements permanents des flux d•crits ci-dessus. Aussi, toute analyse financi„re doit-elle :

 d’une part, examiner la structure du patrimoine et des capitaux de l’entreprise ainsi que les conditions de formation de son r‚sultat ;

 d’autre part, appr‚hender cette structure dans son mouvement en s’int‚ressant • son ‚volution ‚e et • celle pr‚visible dans le futur. Le tableau de financement permet cette analyse de l’•volution sur un ou plusieurs exercices achev•s. Le plan de financement, en tant que prolongement du tableau de financement, permet par le biais de pr•visions, d’anticiper l’•volution ult•rieure de la structure financiƒre. 33.1

LE TABLEAU DE FINANCEMENT

Le tableau de financement constitue un document de synthƒse qui montre comment l’entreprise a pu, par ses ressources internes et externes, r•pondre aux emplois de fonds que n•cessite son activit•. Dans le champ de l’analyse financiƒre, le tableau de financement est pr•sent• sous diff•rentes formes. Cette diversit• s’explique par la nature des objectifs poursuivis. Ces modƒles peuvent …tre regroup•s en 3 grandes familles :

 tableaux d’analyse de la variation du fonds de roulement ;  tableaux d’analyse de la variation de la tr•sorerie (tableau des flux de tr•sorerie) ;  tableaux mixtes (qui empruntent aux premiers et aux seconds).


a)

Tableau d’analyse de la variation du fonds de roulement

Ce tableau se limite ‚ l’analyse des mouvements affectant le haut du bilan. Ce faisant, il analyse les variations et leurs causes, subies par les diff•rents postes du fonds de roulement. Les flux pr•sent•s dans ce tableau s’analysent en terme d’emplois et ressources d’o‹ l’appellation qui lui est g•n•ralement donn•e : tableau des Emplois et Ressources. b)

Tableau d'analyse de la variation de la tr‚sorerie

Ce tableau pr•sente l'avantage d'expliquer la variation de la tr•sorerie comme le C explique la formation du r•sultat. Ainsi, ce tableau part de l’EBE pour calculer successivement les flux de tr•sorerie d’exploitation (ETE), les flux d’investissement et les flux de financement, comme cela est d•crit dans le modƒle ci-aprƒs:


TABLEAU DE VARIATION DE LA TRESORERIE

OPERATIONS D’EXPLOITATION

  

MONTANT

Exc•dent brut d’exploitation (hors variations de stocks) Autres charges et produits li•s ‚ l’exploitation et susceptibles d’entra‰ner une variation de tr•sorerie Incidence de la variation des d•calages de tr•sorerie sur op•rations d’exploitation

FLUX DE TRESORERIE PROVENANT DE (AFFECTE A) L’EXPLOITATION (A) OPERATIONS D’INVESTISSEMENT

 D•caissements provenant de l’acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles  Encaissements r•sultant de la cession d’immobilisations corporelles et incorporelles  D•caissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financiƒres  Encaissements r•sultant de la cession d’immobilisation financiƒres FLUX DE TRESORERIE PROVENANT DES (AFFECTE AUX) D’INVESTISSEMENT (B)

OPERATIONS

OPERATIONS DE FINANCEMENT     

Sommes re„ues des actionnaires suite ‚ une augmentation de capital Dividendes vers•s aux actionnaires Encaissements provenant de nouveaux emprunts Remboursements d’emprunts Avances re„ues des tiers

FLUX DE TRESORERIE PROVENANT DES (AFFECTE AUX) OPERATIONS DE FINANCEMENT (C) VARIATION DE TRESORERIE (A+B+C) TRESORERIE A L’OUVERTURE (D) TRESORERIE A LA CLOTURE (A+B+C+D)


c)Tableau mixte Ce tableau emprunte aux deux autres. Il analyse la variation du fonds de roulement et donne parallƒlement une explication de la variation de la tr•sorerie, en confrontant la variation du besoin en fonds de roulement au fonds de roulement. Signalons que la loi comptable marocaine ‚pouse un mod„le similaire (mod„le normal) sans pour autant d‚velopper la partie relative aux besoins en fonds de roulement et tr‚sorerie. Nous reprendrons ici le modƒle tel qu’il est propos• par la loi, en d•veloppant davantage les variations des besoins en fonds de roulement (besoin de financement global) et de la tr•sorerie.


MODELE DE TABLEAU DE FINANCEMENT MIXTE PROPOSE : Exercice N Emplois Ressources 1. AUTOFINANCEMENT  

Capacit• d’autofinancement Distribution de b•n•fices

2. CESSION ET REDUCTIONS D’IMMOBILISATIONS  

Cessions d’immobilisations incorporelles Cessions d’immobilisations corporelles

3. AUGMENTATION DES CAPITAUX PROPRES ET ASSIMILES  

Augmentation de capital Subventions d’investissement

4. AUGMENTATION DE DETTES DE FINANCEMENT (Hors les primes de remboursement) TOTAL DES 1+2+3+4

RESSOURCES

STABLES

5. ACQUISITION ET AUGMENTA-TION D’IMMOBILISATION    

Acquisition d’immobilisations incorporelles Acquisition d’immobilisations corporelles Acquisition d’immobilisations financiƒres Augmentation des cr•ances immobilis•es

6. REMBOURSEMENT DES CAPITAUX PROPRES 7. REMBOURSEMENT DES DETTES DE FINANCEMENT 8. EMPLOIS EN NON VALEURS TOTAL DES 5+6+7+8

RESSOURCES

STABLES

Exercice N-1 Emplois Ressources


Emplois I.

VARIATION DE FONDS ROULEMENT FONCTIONNEL

9. VARIATION DES D’EXPLOITATION   

DE

ACTIFS

Stocks Avances et acomptes sur commandes Clients et comptes rattach•s

10. VARIATION DES IFS D’EXPLOITATION  

Avances et acomptes vers•s Fournisseurs et comptes rattach•s

II. VARIATION DU BESOIN EN FONDS DE ROULEMENT D’EXPLOITATION 9 – 10 11. VARIATION DES ACTIFS HORS EXPLOITATION 

Autres d•biteurs

12. VARIATION DES IFS HORS EXPLOITATION 

Autres cr•diteurs

III. VARIATION DU BESOI EN FONDS DE ROULEMENT HORS EXPLOITATION 11-12 IV. VARIATION DU BESOIN EN FONDS DE ROULEMENT II + III 13. VARIATION DE LA TRESORERERIE ACTIF 14. VARIATION DE LA TRESORERIE IF VARIATION DE LA TRESORERIE NETTE (13-14) OU ( I-IV)

Exercice N Ressources

Exercice N-1 Emplois Ressources


En d•finitive, nous pouvons dire que l’utilisation de tel ou tel modƒle de tableau de financement est souvent dict•e par les buts sp•cifiques recherch•s ; mais il y a lieu de relever que l’approche mixte qui explique les mouvements de la tr•sorerie par les •v•nements intervenus, soit au niveau de la politique de financement et d’investissement de l’entreprise, soit au niveau des d•cisions de gestion courante (d’exploitation ou hors exploitation), semble mieux r•pondre aux besoins des petites et moyennes entreprises (PME). Signalons que cette analyse peut …tre plus d•taill•e ou plus condens•e en fonction de la taille de l’entreprise et des besoins d’information de ses dirigeants. Il arrive fr•quemment que les besoins d’information ne se limitent pas ‚ une analyse historique de l’entreprise mais englobent •galement une vision de son exploitation pr•visionnelle. Ainsi, le tableau de financement devient une •tape indispensable vers l’•laboration du plan de financement. 33.2

LE PLAN DE FINANCEMENT (P.F.)

En tant que ‚ la d•cision des managers, l’analyse financiƒre devrait constamment se soucier de la trilogie :

-

constat du • ; suivi du pr•sent ; pr•vision de l’avenir.

En effet, la pr•vision de l’avenir se fait normalement sur la base du constat du • et du pr•sent. Aussi le rˆle m…me du nouveau systƒme d’information comptable marocain se trouve-t-il valoris• puisqu’il aide ‚ l’•tude de la situation pr•sente et peut servir par ailleurs de modƒle pour la projection du futur. Le plan de financement est pr•cis•ment le document qui permet de pr•senter un concret de la politique g•n•rale de l’entreprise ‚ court et moyen terme, construite dans une d•marche raisonn•e et financiƒrement •quilibr•e. La d•marche de construction du plan de financement ressemble ‚ celle du tableau de financement, sauf que les ressources et les besoins ne sont pas ‚ priori •quilibr•s. L’objectif consiste ainsi ‚ projeter les •quilibres financiers futurs afin de pr•voir la recherche de financements suppl•mentaires, ou au contraire les placements ‚ effectuer en cas d’exc•dents.


En conclusion

L’entreprise marocaine est caract•ris•e par une surface financiƒre propre souvent insuffisante. Or, le volume et la vitesse des flux financiers peuvent se modifier parfois trƒs rapidement et d’une maniƒre impr•visible et brutale (exemple : d•faillance d’un gros client, perte de change, concurrence forte soudaine,...) L’analyse rapproch•e de ces ph•nomƒnes peut parfois aider ‚ cerner les problƒmes suffisamment tˆt pour •viter un d•rapage financier. En outre, le recours permanent de l’entreprise marocaine au cr•dit bancaire doit …tre n•cessairement compens• par des m•canismes de d•tection et d’analyse rapide des difficult•s financiƒres ou de leurs indices. L’outil comptable de l’entreprise reste normalement son meilleur systƒme d’information, bien qu’il doive …tre enrichi le cas •ch•ant par des outils d’analyse suppl•mentaires (coŠts, finances,...) adapt•s aux sp•cificit•s de chaque entreprise. Dans cette perspective, le modƒle comptable introduit par la loi pr•sente un cadre normalis• qui apporte de trƒs larges possibilit•s d’aide ‚ la gestion.

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVIT2 DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN COMPTABLE CHAPITRE 4 : LES COMPTES DE PRODUITS

INTRODUCTION : Les comptes de bilan analysent les flux qui modifient la situation active et ive de l’entreprise, et d•crivent ainsi ses transformations successives, en suivant l’•volution de chaque composante de son patrimoine. Parall‚lement, les comptes de produits et de charges enregistrent les m€mes flux •conomiques, mais sous un autre angle : en d•crivant les diff•rents d•placements de valeurs qui se produisent entre le patrimoine de l’entreprise et celui des tiers. Ils mesurent ainsi le volume et le r•sultat de ces d•placement par comparaison entre les sorties irr•versibles (charges) et les ressources d•finitivement acquises (produits). Techniquement, l'information sur ces flux est transcrite dans "le compte de produits et charges" qui mesure ainsi le r•sultat de l’exercice suivant la formule :

PRODUITS - CHARGES = RESULTAT Nous •tudierons ci-apr‚s successivement les modes de traitement comptable normalis• des produits, des charges et des r•sultats.

On appelle produits, les diff•rents gains acquis de l’entreprise. Les produits sont enregistr•s en fonction de leur nature aussi bien pour les op•rations courantes que non courantes. Les produits courants concernent l’activit• d'exploitation de l’entreprise et l’activit• financi‚re ; ils sont enregistr•s respectivement dans les rubriques 71 et 73. Les produits non courants sont port•s ƒ la rubrique 75. Les produits augmentent par le cr•dit des comptes concern•s et diminuent par leur d•bit.

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVIT2 DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN COMPTABLE INTRODUCTION

INTRODUCTION : L’entreprise mesure son activit• et rend compte de ses performances ‚ travers une multitude de systƒmes formels et informels. Mais le systƒme d’information financiƒre, bas• sur la comptabilit• g•n•rale, est celui qui a re„u la confiance unanime de tous les op•rateurs •conomiques. Ceci provient du fait que la qualit• des informations financiƒres •mises par les entreprises sur leurs activit•s, repose essentiellement sur la fiabilit• des donn•es de base et sur la s•curit• des enregistrements qu’exige tout systƒme de comptabilit• g•n•rale. La qualit• du processus comptable qui permet de parvenir ‚ cette s•curit•, repose ‚ son tour sur une bonne d•finition des concepts et une organisation parfaite dont les bases trouvent leur prolongement dans un plan de comptes correctement structur•. Ce prolongement n•cessite la d•finition pr•cise d’une nomenclature de comptes, de leur contenu ainsi qu'un systƒme de fonctionnement et d’imputation reconnu de tous, et permettant de traiter sans ambiguit• toutes les op•rations de l’entreprise. Ces rƒgles qui d•finissent le contenu et les modes de comptabilisation doivent …tre suffisamment stables dans le temps afin d'•viter toute distorsion dans les comparaisons et pr•venir tout arrangement des chiffres, pr•judiciable ‚ leur fiabilit•. Ainsi, comme tout langage, la comptabilit• •tant une forme destin•e ‚ v•hiculer une substance homogƒne dans le temps, son r†le est de rassembler, conserver, combiner et restituer, de maniƒre utilisable et sous une forme normalis•e, les informations n•cessaires ‚ la description du patrimoine et de la formation du r•sultat. Ces informations sont introduites ‚ trois moments :

 au jour le jour, lors de l’observation des faits et leur transcription sur les livres comptables (op•rations quotidiennes li•es aux flux courants),

 ‚ l’occasion de la constatation par l’entreprise, ‚ des dates pr•d•termin•es ou ponctuelles, d'op•rations particuliƒres (op•rations de fusion, r••valuation,...),

augmentation de capital, emprunts, investissements,

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVIT2 DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN COMPTABLE INTRODUCTION

 lors de l’•valuation, ‚ des moments donn•s, d’op•rations particuliƒres qui se d•roulent en continu dans l’entreprise, mais dont l’imputation finale n’est connue qu’‚ la fin de leur cycle ; cette imputation engendrant ‚ la cl†ture une correction dans les comptes (immobilisations produites, stocks fabriqu•s ou en cours, transferts de charges, dotations et reprises d'amortissements et de provisions,..). La normalisation comptable marocaine a privil•gi• autant les concepts, les principes fondamentaux et le dispositif de fond, que la codification du dispositif de forme, en traitant ‚ la fois de la nomenclature des comptes et de leurs modalit•s de fonctionnement. Les chapitres qui suivent analysent plus particuliƒrement les prescriptions li•es ‚ la nomenclature et aux modalit•s de fonctionnement des comptes, telles qu’elles sont contenues dans la loi et le CGNC, et qui couvrent exhaustivement, autant les comptes de produits, de charges et de r•sultats (chapitre 4,5 et 6) que les comptes d'actif et de if (chapitre 7 et 8). Le dernier chapitre sera consacr•, ‚ la pr•sentation des comptes dits ‡Sp•ciauxˆ et qui retracent en particulier la description comptable des op•rations d'ouverture et de cl†ture des comptes ainsi que le mode d'enregistrement des engagements hors bilan.

CHAPITRE 4 : LES COMPTES DE PRODUITS SECTION 1 : LES PRODUITS D'EXPLOITATION

11.

NOTIONS FONDAMENTALES

12.

NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES DE PRODUITS D’EXPLOITATION

11. NOTIONS FONDAMENTALES INTRODUCTION Un produit d’exploitation est la contrepartie mon•taire d’une marchandise vendue ou d’un produit (bien ou service) cr•• par l’entreprise. Il s’exprime soit en prix de vente lorsqu’il correspond • une marchandise ou un produit vendu • un tiers, soit en co‚t calculƒ • un niveau appropriƒ, s’il correspond • un produit stockƒ ou crƒƒ par l’entreprise pour elle m„me. Accessoirement, il inclut la valeur des subventions d’exploitation re…ues, et des produits divers per…us de mani†re rƒcurrente par l’entreprise. Par extension, il regroupe ƒgalement le transfert de certaines charges • l'actif, ainsi que les reprises sur des dotations aux amortissements et aux provisions antƒrieurement effectuƒes. Dans le classement comptable ƒtabli par le PCGE, les produits d’exploitation sont enregistr•s dans la rubrique 71, selon leur nature •conomique; Ils constituent globalement la somme des ƒlƒments suivants:

 Valeur des ventes de marchandises en l’ƒtat ainsi que celle des biens et services produits    

(diminuƒes ou augmentƒes, selon le cas, de la variation nƒgative ou positive des stocks de produits d’une annƒe sur l’autre), Valeur des immobilisations produites par l’entreprise pour elle-m„me, Valeur des subventions d’exploitation re…ues. Autres produits d’exploitation, Reprises de dotations, transferts de charges.

L’essentiel des produits d’exploitation d’une entreprise provient de ses ventes, appelƒes communƒment chiffre d’affaires.


11.1

NOTION DE CHIFFRE D’AFFAIRES

Le chiffre d’affaires est normalement l’expression de l’activit• de l’entreprise qui se mesure par le volume de ses ventes. Le montant de celles-ci reprƒsente les biens et services facturƒs dans le cadre de son activitƒ normale et courante. Les mod†les de normalisation comptable de l’ONU, l’IASC et la CE prƒconisent tous des dƒtails de chiffre d’affaires relativement identiques(voir n‡ 181) :

 Il est ƒtabli hors ˆtaxe sur la valeur ajoutƒe‰ et hors ˆtaxes parafiscales‰ (assises et liquidƒes dans des conditions identiques • la TVA).

 Les Rabais remises et ristournes accordƒs par l’entreprise (• l’exception de l’escompte pour paiement comptant) en sont dƒduits .

 La part • l’exportation est gƒnƒralement distinguƒe des ventes sur le marchƒ intƒrieur.  Le chiffre d’affaires est souvent ventilƒ par gamme de produits ou de services diffƒrenciƒs ; une ventilation gƒographique peut „tre quelque fois opportune.

11.2

UTILISATION DE LA NOTION DE CHIFFRE D’AFFAIRES

Le chiffre d’affaires est un •l•ment significatif de la vie courante de l’entreprise. Ventilƒ par activitƒ ou secteur gƒographique il fait l’objet gƒnƒralement de commentaires interprƒtatifs tr†s larges dans les rapports de gestion de l’entreprise. Ainsi, la notion de chiffre d’affaires est tr†s utilisƒe pour situer l’importance de l’entreprise et calculer un certain nombre de ratios d’analyse financi‚re qui s’y rƒf†rent ; le chiffre d’affaires ƒtant gƒnƒralement reprƒsentatif des flux financiers courants qui entrent dans l’entitƒ (voir n‡ 274 et suivants). De fait, l’ƒvolution du chiffre d’affaires est suivie avec une attention particuli†re par les partenaires de l’entreprise :

 la croissance du chiffre d’affaires t•moigne sans doute de son d•veloppement mais elle peut ƒtre synonyme •galement de croissance en besoin de financement.

 Si cette croissance est excessive par rapport „ la rentabilit•, elle peut ƒtre au contraire interpr•t•e comme un signe pr•curseur de difficult•s.

Par ailleurs, le chiffre d’affaires fait partie des ƒlƒments reprƒsentatifs de la dimension de l’entreprise pour fixer certains seuils et modalit•s d’imposition. Il est • la base du calcul de la T.V.A. (pour la partie des ventes non destinƒe • l’exportation).


Au dessous d’un certain niveau de chiffre d’affaires, l’entreprise peut opter pour un rƒgime simplifiƒ d’imposition et pour une prƒsentation simplifiƒe des comptes annuels (voir n‡ 123 et suivants).

11.3

LIMITES ET PRECAUTIONS A L’UTILISATION

Cette notion ne peut cependant prƒtendre • elle seule rƒsumer l’importance de l’activitƒ de l’entreprise qui est souvent mieux caractƒrisƒe par la valeur ajout•e : les entreprises • caract†re commercial ou qui int†grent dans une activitƒ industrielle des mati†res premi†res dƒj• transformƒes, se retrouvent avec des chiffres d’affaires proportionnellement plus ƒlevƒs que des industries se situant en amont des cycles de fabrication, sans que leur importance relative soit pour autant plus grande. De m„me, il peut „tre opportun de faire figurer, en plus du montant net du chiffre d’affaires, le montant des produits courants regroupƒs sous un intitulƒ ˆProduits des activit•s courantes‰ de fa…on • approcher d’une mani†re significative le niveau d’activitƒ de l’entreprise. C’est particuli†rement vrai dans l’industrie du bŠtiment et des travaux publics: Le contenu de la notion comptable de chiffre d’affaires qui comprend les ventes de marchandises et la production vendue appara‹t souvent impropre • rendre compte de l’activitƒ ƒconomique de ces entitƒs. Il se rƒv†le en effet que, sauf • ce que l’entreprise pratique intƒgralement la m•thode de …l’avancement†, le chiffre d’affaires comptable n’est en aucune mani†re reprƒsentatif des activitƒs rƒalisƒes au cours de l’exercice, d†s lors que certains travaux ne sont enregistrƒs au compte de vente qu’au moment de l’ƒmission du mƒmoire dƒfinitif et non de l’ƒtablissement des demandes d’acomptes correspondants aux travaux exƒcutƒs Il pourrait ainsi „tre utile de rechercher la notion de chiffre d’affaires ƒconomique correspondant aux affaires rƒalisƒes au cours de la pƒriode, quel que soit le choix fait par l'entreprise entre la mƒthode de ˆl’avancement‰ et la m•thode de …l’ach‚vement† pour valoriser les travaux en cours. La notion de …Situation M•rit•e† qui correspond • l’avancement technique du chantier doit dans ce cas „tre mise en ƒvidence: celle-ci reprƒsente le total des travaux facturƒs aux clients, augmentƒ des travaux effectuƒs non encore ƒs en situations facturƒes et le cas ƒchƒant, rƒduit des travaux facturƒs non encore exƒcutƒs (voir n‡ 377). Enfin, dans certaines activitƒs professionnelles, la production vendue n’est pas reprƒsentative de la totalitƒ de l’activitƒ normale et courante : les productions financi‚res et les subventions d’exploitation par exemple peuvent, pour certaines entreprises, relever de l’activitƒ d’exploitation courante.

11.4

ELEMENTS CONSTITUTIFS D'EXPLOITATION

ET REGLES D'EVALUATION DES PRODUITS

Fondamentalement, le compte de produits et de charges rƒcapitule les produits acquis lors d’un exercice sans qu’il soit tenu compte de leur date d’encaissement.

Mais en vertu du principe de prudence, les produits ne sont • prendre en compte que si deux conditions de caract†re gƒnƒral sont remplies:


 Etre mesur•s de fa‡on suffisamment sˆre,  Etre fond•s sur l’existence pr•alable d’un accord, d’un contrat ou d’une situation assimilable (commande interne pour une livraison • soi m„me par exemple). L'application de ces crit†res gƒnƒraux s'applique ainsi aux diffƒrents produits d'exploitation :

a) Les ventes et produits „ recevoir Les ventes constituent des crƒances acquises sur les tiers d†s qu'elles satisfont aux crit†res gƒnƒraux prƒcisƒs ci-dessus Ces crƒances sont retenues au bilan pour leur valeur nominale (article 14, alinƒa 3) .

Pour les produits „ recevoir constituant des produits acquis • l’entreprise mais dont le montant n’est pas dƒfinitivement arr„tƒ (c’est • dire dont le montant n’est pas inscrit au dƒbit du ˆtiers dƒbiteur‰), trois cas sont • considƒrer : 1. Le produit est certain dans son principe mais le montant non fix• d’une fa‡on satisfaisante „ la cl‰ture : Dans ce cas, si les informations obtenues, le cas ƒchƒant, entre la date de clŒture et la date d’arr„tƒ des comptes, permettent d’affiner l’estimation, il y a lieu de comptabiliser le produit • recevoir ; 2. Le produit est certain dans son principe mais l’estimation comporte „ la cl‰ture un al•a tr‚s important : Dans ce cas, si l’incertitude demeure • la date d’arr„tƒ, le principe de prudence doit s’appliquer :

 

Si aucune estimation n’est possible, aucun produit ne doit „tre constatƒ ; S’il est possible d’ƒlaborer une fourchette d’estimation, l’hypoth†se la plus basse est • retenir.

3. Le produit n’est pas certain dans son principe „ la date de cl‰ture, mais il est probable : Les produits probables ne peuvent pas „tre comptabilisƒs (cas de subventions d’exploitation lƒgalement prƒvues mais non encore matƒrialisƒes par une dƒcision istrative au profit de l’entreprise concernƒe).

b) La variation des stocks de produits La valeur des variations de stock rƒsulte de la diffƒrence entre les estimations d’inventaire effectuƒes • la clŒture de l’exercice et celles de l’exercice prƒcƒdent. Les stocks sont ƒvaluƒs • la date de l’inventaire, soit • la valeur nette de rƒalisation, soit au cours du jour . A la clŒture, ils sont ƒvaluƒs, par prudence, • la plus faible des valeurs d'entrƒe ou d'inventaire, (voir n‡ 117 et suivants).


c)Les subventions La valeur des subventions d’exploitation • porter en produits est celle qui appara‹t sur la dƒcision istrative d’octroi, avant la dƒduction de toute commission bancaire ou d’intermƒdiaire et honoraires, mais apr†s soustraction de la TVA due sur la subvention.

d)Les livraisons „ soi mƒme d'immobilisations L’•valuation de l’immobilisation faite par l’entreprise pour elle-mƒme s'effectue sur la base du co‚t de production (article 14, alinƒa 1) composƒ :

 des co‚ts directs engagƒs dans cette production,  de la fraction des co‚ts indirects que l’on peut raisonnablement rattacher • l’immobilisation, sans que ces co‚ts int†grent des frais de structure istrative (frais gƒnƒraux) et financi†re (charges financi†res) de l’entreprise. Exceptionnellement, le co‚t direct peut inclure des charges de nature financi†re ou istrative ôpƒrationnelle‰ qui se rapportent spƒcifiquement au projet, et sans lesquelles l’immobilisation n’aurait pu „tre rƒalisƒe. Dans ces cas particuliers, il y a lieu de mettre en ƒvidence cette modalitƒ d’ƒvaluation • l’ETIC (tableau A1) (voir n‡ ).

e) Les autres produits L’•valuation des autres produits d’exploitation s’effectue selon les m„mes r†gles que celles relatives aux ventes.

f) Les reprises et transferts La valeur des reprises de provisions d'exploitation ou de transfert des charges est ƒtablie directement par l’entreprise, sous sa responsabilitƒ, sur la base de la part des provisions qu’elle estime devoir reprendre des dotations antƒrieures, ainsi que des transferts de charges qu'elle juge nƒcessaire d'affecter, soit d'un compte de charge • un autre, soit d'un compte de charge • un compte de tiers ou d'immobilisation en non-valeurs (voir n‡ 403 et suivants).

11.5 REGLES DE SEPARATION DES EXERCICES a)

R‚gles g•n•rales

Selon l’article 16 de la loi (alinƒa 1), seuls les produits acquis • la clŒture de l’exercice peuvent „tre inscrits dans les comptes annuels et • eux seuls; peuvent s’ajouter :

 Les r•sultats acquis au titre des exercices pr•c•dents mais qui, par erreur ou omission, n’ont pas ƒtƒ pris en compte • l’ƒpoque de leur apparition.

 Les produits comprenant des sommes „ recevoir en contrepartie de fournitures, biens, travaux ou services faits par l’entreprise.


Ainsi, lorsqu’un bien livrƒ ou une prestation effectuƒe n’a pas fait l’objet d’une facture, elle est rajoutƒe aux produits d’exploitation avec en contrepartie le dƒbit du compte d'actif circulant ˆ3427 Clients-Factures • ƒtablir‰ (voir n‡ 372). A l’inverse, lorsqu’une crƒance comptabilisƒe • la fin de l’exercice correspond • un bien non livrƒ ou une prestation non exƒcutƒe, le produit constatƒ doit „tre ƒliminƒ par la contrepartie d’un compte de if circulant 4491 ˆproduits constatƒs d’avance‰ ( voir n‡ 371). De m„me, s’ajoutent aux produits d’exploitation selon l’article 17 de la loi …le b•n•fice r•alis• sur une op•ration partiellement ex•cut•e, lorsque sa durƒe est supƒrieure • un an, sa rƒalisation certaine et qu’il est possible d’ƒvaluer avec une sƒcuritƒ suffisante le bƒnƒfice global de l’opƒration‰ (voir n‡ 373 et suivants).

Pour donner lieu „ constatation de produits, ces r‚gles de base doivent ƒtre compl•t•es par la justification de l’ex•cution r•elle des accords. Cette justification varie selon les types de vente de produits ou de services b)La vente de produits La vente est parfaite entre les parties d†s que l’on a convenu de la chose et du prix ; le transfert de propriƒtƒ accompagne normalement l’ƒchange des consentements. Toutefois le contrat de vente peut stipuler une date diffƒrente de transfert de propriƒtƒ. L’entreprise vendeuse doit donc constater son chiffre d’affaires lors du transfert effectif de propri•t• „ l'acheteur et dont la date est dƒterminƒe par le contrat de vente entre les parties ( fabrication stockƒe pour le compte de l'acheteur, dƒpart usine du vendeur, FOB, CIF, rendu usine de l'acheteur). En fin d’exercice une rƒgularisation est effectuƒe pour tenir compte du dƒcalage ƒventuel entre facturation ƒtablie et livraison effectivement rƒalisƒe . c) Les prestations de services La notion de transfert de propriƒtƒ ne peut pas „tre appliquƒe en mati†re de prestations de services. Dans la pratique, et le plus souvent, les effets des conventions ne sont constatƒs qu’• l’ex•cution de l’obligation contractuelle :

 Si le prestataire est tenu • une obligation de r•sultat, tant que celui-ci n’est pas atteint et constatƒ par le bƒnƒficiaire, le client ne peut „tre considƒrƒ comme ayant donnƒ son accord ; les acomptes re…us par l’entreprise fournisseur ne peuvent „tre comptabilisƒs en chiffre d’affaires.

 S’il s’agit d’une obligation de moyens (en paiement de certaines diligences exƒcutƒes), l’inscription de la facture en produit d’exploitation est possible.


d) Plusieurs cas particuliers de vente de biens et de services :

 Services rendus facturables „ la cl‰ture de l’exercice (ex: loyers- intƒr„ts de pr„t courus, Contrat d’entretien, abonnements ...): Les produits correspondants doivent „tre calculƒs et pris en compte pour la pƒriode courue au fur • mesure de l’exƒcution.

 Services rendus non encore „ l’•tat d’ƒtre facturables (gros travaux par exemple) : Parce qu’il ne peut „tre dƒgagƒ de rƒsultat sur les contrats en fin d’exercice, les encours doivent alors „tre ƒvaluƒs • leur co‚t de production et comptabilisƒs comme tels.

 Services rendus ou „ rendre factur•s forfaitairement (les assurances par exemple) : Il est ƒtabli une rƒpartition forfaitaire de la rƒmunƒration , selon le mode prorata temporis; la partie affƒrent • l’exercice suivant concernƒ par le contrat est • porter en ˆproduits constatƒs d’avance‰.

 Vente avec clause de r•serve de propri•t• : Le transfert de propriƒtƒ n’a lieu qu’au paiement intƒgral du prix :



le vendeur peut inscrire • son actif la crƒance rƒsultant du bien vendu avec cette clause au compte spƒcifique ˆcrƒance sur vente avec clause de rƒserve de propriƒtƒ‰.  la crƒance peut „tre provisionnƒe ultƒrieurement si apparaissent des risques de non paiement partiel ou total.

 Vente sous condition suspensive : Le transfert de propriƒtƒ et donc la constatation comptable de la vente a lieu • la date o• la condition est rƒalisƒe.

 Vente sous condition r•solutoire : La vente est inscrite normalement comme si elle ƒtait pure et simple ; elle sera annulƒe rƒtroactivement si la condition se rƒalise.

 Vente par abonnements : Lors de la souscription, l’abonnement est enregistrƒ au if, au crƒdit d’un compte de produits constatƒs d’avance âbonnement restant • servir‰. A chaque arr„tƒ pƒriodique des comptes il y a lieu de rƒpartir le solde entre abonnement servis et restant • servir, les abonnements servis ƒtant enregistrƒs • un compte ˆvente de produits finis‰.

 Vente „ r•m•r• : Un rƒmƒrƒ est une facultƒ de vendre avec une clause prƒvoyant de racheter au bout d’un certain dƒlai, la valeur vendue • un prix fixƒ au dƒpart ; une clause parall†le engage le vendeur de racheter • l’ƒchƒance • ce prix : En terme comptable il s’agit d’une vente, suivie ultƒrieurement d’un achat.

 Vente „ terme : Pour ces ventes le transfert de propriƒtƒ a lieu quand la marchandise a ƒtƒ dƒterminƒe dans son individualitƒ (par lot par exemple). Lorsque l’opƒration laisse prƒvoir un risque de perte il y a lieu de constituer une provision pour perte.

 Vente „ temp•rament: c’est une modalitƒ de vente • crƒdit dans laquelle le paiement est effectuƒ • plusieurs ƒchƒances dƒterminƒes.

 Location-vente : Il y a dans ce cas dƒlivrance de bien sans transfert de propriƒtƒ. L’exƒcution du contrat s’ƒnonce en deux phases :  Une premi†re, o• le propriƒtaire donne en bail le bien et per…oit des loyers.  Une seconde, o• bailleur et locataire deviennent rƒciproquement vendeur et acheteur. Il y a donc contrat de louage de la chose suivi d’une vente.


 Prƒt de consommation : Il s’agit d’un contrat par lequel une des parties livre • l’autre une certaine quantitƒ de choses qui se consomment par l’usage, • charge pour cette derni†re de lui rendre la m„me quantitƒ et de m„me esp†ce. Ainsi l’emprunteur devient le propriƒtaire : Cette opƒration est assimilable • une vente, et la restitution • un achat d’ƒgal montant. (Cas des ƒchanges en produits pƒtroliers).

 Vente en l’•tat futur d’ach‚vement : Le transfert de propriƒtƒ a lieu au fur et • mesure de l’exƒcution de l’ouvrage. Toutefois les professionnels consid†rent que le rƒsultat des opƒrations immobili†res destinƒes • la vente est dƒgagƒ lors de la dƒlivrance • l’acquƒreur.

 Contrats „ long terme : Pour le cas particulier des contrats • long terme, l’application des r†gles de rattachement prƒcƒdemment ƒvoquƒes peut ne pas „tre satisfaisante au regard de l’objectif d’obtention d'une image fid†le du rƒsultat de l’exercice : Dans le cas de contrats dont l’exƒcution s’ƒtend sur plusieurs exercices, les crit†res de transfert de propriƒtƒ ou d’accomplissement total des prestations, conduisent • attribuer • un seul exercice la totalitƒ du rƒsultat dƒgagƒ par une activitƒ dƒployƒe sur plusieurs annƒes. Il convient dans ce cas de rattacher • chaque exercice concernƒ la quote-part qui lui revient dans le rƒsultat total. Si par contre, le contrat de longue durƒe est dƒficitaire, le principe de prudence impose la constitution obligatoire d’une provision couvrant le montant global des pertes prƒvisibles. Ainsi, une option est ouverte entre le traitement comptable de droit commun (mƒthode de l’ach†vement o• le profit ou la perte n’est constatƒ que sur l’exercice d’ach†vement des travaux) et la mƒthode du bƒnƒfice • l’avancement, o• l’attribution • chaque exercice concernƒ de sa part dans le rƒsultat total est constatƒe. C’est le dispositif prƒvu par la Norme N‡ 11 de l’IAS repris par la loi comptable • l'article 17 (Cf.n‡ 377 et suivants).


12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES PRODUITS D’EXPLOITATION Les produits d’exploitation se subdivisent selon la nomenclature suivante des postes : 711 712 713 714 716 718 719

Ventes de marchandises Ventes de biens et services produits Variation des stocks de produits Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-mƒme Subventions d’exploitation Autres produits d’exploitation Reprises d’exploitation, transferts de charges.

12.1. LES VENTES a) Nomenclature 711

:

7111 7113 7118 7119

: : : :

712

Ventes de marchandises Ventes de marchandises au Maroc Ventes de marchandises • l’ƒtranger Ventes de marchandises des exercices antƒrieurs Rabais, remises et ristournes accordƒs par l’entreprise. :

7121 7122 7124 7125 7126 7127 7128 7129

: : : : : : : :

Ventes de biens et services produits

Ventes de biens produits au Maroc Ventes de biens produits • l’ƒtranger Ventes de services produits au Maroc Ventes de services produits • l’ƒtranger Redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires Ventes de produits accessoires Ventes de biens et services produits des exercices antƒrieurs Rabais, remises et ristournes accordƒs par l’entreprise

b) R‚gles g•n•rales de fonctionnement

 Les comptes du poste 711 enregistrent • leur crƒdit les ventes de nƒgoce rƒalisƒes • leur montant hors taxes, par le dƒbit des comptes clients concernƒs si le r†glement est diffƒrƒ, ou par le dƒbit d’un compte de trƒsorerie si le r†glement est au comptant.


 Les comptes du poste 712 enregistrent de mani†re identique les ventes des biens et services produits (comptes 712 • 7125) ainsi que les redevances pour droits intellectuels cƒdƒs ou mis • disposition (compte 7126) et tout autre produit accessoire facturƒ (compte 7127)

 Les comptes des postes 711 et 712 peuvent „tre subdivisƒs de mani†re • faire appara‹tre distinctement les ventes par types (marchandises, produits finis ou groupes de produits finis) et par zone gƒographique (Maroc, Europe, USA,...).

 Les ventes affƒrentes aux exercices antƒrieurs non constatƒes auparavant en comptabilitƒ sont isolƒes dans des comptes spƒcifiques, respectivement le 7118 ou le 7128.

 Les remises accordƒes sur facture ne sont pas constatƒes en comptabilitƒ ; les enregistrements des ventes devant se faire nets des rƒductions accordƒes.

 Par contre, les rabais, remises et ristournes accordƒs apr†s l’ƒtablissement des factures sont • porter au dƒbit soit du compte 7119 soit du 7129 selon le type de vente.

 Les escomptes de r†glement, considƒrƒs comme la contrepartie du service financier re…u du client en ayant consenti d'anticiper son r†glement, sont • constater parmi les charges financi†res (voir n‡ 333) et non dans les comptes de remises accordƒes.

 Le PCGE recommande d’exprimer la comptabilisation des Ventes en montants hors taxes. Cette recommandation est fondƒe sur le principe selon lequel la TVA est • la charge du client, l’entreprise jouant uniquement le rŒle de collecteur d’impŒt. Par consƒquent la taxe ne doit pas figurer parmi les comptes de produits mais dans le compte du tiers concernƒ- 4455 Êtat TVA facturƒe‰.


12.2

ILLUSTRATION DE CERTAINS CAS D'ENREGISTREMENT DES VENTES

a) Le cas g•n•ral Enregistrement d'une facture de vente de marchandises au Maroc, se prƒsentant comme suit :

-

Brut Remise 10%

-

Net Emballages consignƒs Port /vente dƒpart

-

Escompte de caisse TVA

3421 6386 7111 4425 71276 4455

3.500 350 _____ 3.150 100 75 _____ 3.325 65 665 _____ 3.925

Client Escompte accordƒs Vente de marchandises au Maroc Clients, dettes pour emballages et matƒriels consignƒ Ports et frais accessoires facturƒs Etat - TVA facturƒe

3.925 65 3.150 100 75 665


b)Les r•gularisations de fin d’exercice Deux types de r•gularisation peuvent se pr•senter :

 facture comptabilisƒe, bien ou service non livrƒ : 

Le produit constatƒ est alors annulƒ par le dƒbit du compte concernƒ de la rubrique 711 ou 712 et le crƒdit du compte 4491 ˆProduits constatƒs d’avance‰. L’ƒcriture est extournƒe l’exercice suivant .

 Facture non comptabilisƒe, bien ou service livrƒ : 

Le produit est alors constatƒ en crƒditant le compte de vente concernƒ par le dƒbit du compte de rƒgularisation 3427 ˆClients-factures • ƒtablir et crƒances sur travaux non encore facturables‰, l’ƒcriture est extournƒe l’exercice suivant.

enregistrƒe Illustration Facture une marchandise hors 1 de clŒture de l’exercice N.

de 3000 DH champ de T.V.A non

correspondant livrƒe • la

3.000

7111

Courant N Clients Ventes de marchandises au Maroc

3.000

4491

31/12/N Ventes de marchandises au Maroc Produits constatƒs d'avance

3.000

7111

01/01/N+1 Produits constatƒs d'avance Ventes de marchandises au Maroc

3421

7111

4491

• date

3.000

3.000

3.000

Illustration Bien produit exonƒrƒ de la TVA livrƒ avant la clŒture de l'exercice N mais dont la facture, pour un montant de 4.500 n'a ƒtƒ ƒtablie qu'au cours de l'exercice N+1. La 2 crƒance a ƒtƒ estimƒe • 4.000 DH • la clŒture de l'exercice

4.000

7121

31/12/N Clients factures • ƒtablir Ventes de biens produits au Maroc

4.000

4491

01/01/N+1 Ventes de biens produits au Maroc Produits constatƒs d'avance

3427

7111

4.000

4.000

Courant N+1 3421 7121

Clients Ventes de biens produits au Maroc

4.500 4.500


12.3

LES PRODUITS NETS PARTIELS SUR OPERATIONS A LONG TERME

On distingue trois mƒthodes dans la comptabilisation des opƒrations • long terme:

 La m•thode „ l’ach‚vement des travaux : Cette mƒthode consiste • constater le rƒsultat dƒgagƒ par le contrat au moment de son exƒcution intƒgrale, c’est • dire au moment o• dƒfinitivement acquis par l’entreprise.

le

produit

est

 La m•thode du b•n•fice „ l’avancement des travaux : Selon cette mƒthode, on constate • la clŒture de chaque exercice le rƒsultat sur chaque opƒration m„me partiellement exƒcutƒe.

 La m•thode „ l’avancement des travaux : Elle consiste • constater • la clŒture de chaque exercice l’ensemble des produits et l’ensemble des charges de production liƒs • une opƒration sur la base de ce qui est appelƒ des situations mƒritƒes.

Illustration Une entreprise de bŠtiment, dont l'exercice comptable correspond • l'annƒe civile, a contractƒ en Fƒvrier 1994 un contrat pour la construction d’un complexe touristique sur une durƒe de 26 mois. Le co‚t global estimƒ au dƒpart est de 37.000.000 DH hors taxes. Le montant des travaux • facturer en exonƒration de taxe en vertu du code d'encouragement des investissements touristiques est ƒvaluƒ d’apr†s le contrat • 45.000.000 DH rƒvisable, en cas d’augmentation des co‚ts, forfaitairement et globalement • raison de 5%. Les modalitƒs de r†glement sont fixƒes comme suit :

1994 1995 1996

18.000.000 21.000.000 6.000.000

La situation des co‚ts hors taxes prƒvisionnels plus la rƒvision des prix ƒtablie au dƒbut de chaque exercice ressort ainsi

Ex.

1 2 3

Co‚ts prƒvus au dƒpart

Co‚ts prƒvus • fin 1994

Co‚ts prƒvus • fin 1995

Co‚ts prƒvus • la fin du contrat

23.125.000 9.250.000 4.625.000

(*) 25.600.000 10.150.000 3.500.000

(*) 25.600.000 (*) 10.750.000 3.620.000

(*) 25.600.000 (*) 10.750.000 (*) 3.730.000

37.000.00

39.250.000

39.970.000

40.080.000

(*) (Voir page suivante)


(*) Co‚ts hors taxes effectivement ƒs, et par hypoth†se, facturƒs en exonƒration de taxe par les fournisseurs et payƒs durant l'exercice de leur engagement. Le rƒsultat final des opƒrations a ƒtƒ le suivant: (45.000.000 x 1,05 - 40.080.000) = 7.170.000 DH

Comptabilisation selon la m•thode „ l'ach‚vement des travaux: Les montants sont enregistr•s en KDH Courant 1994 5141 4421

Banque Clients, dettes avances et acomptes re…us sur commandes en cours

18.000 18.000

Constatation de l'acompte

6xxx 5141

Courant 1994 Charges par nature Banque

25.600 25.600

Constatation des charges engagƒes 31/12/1994 Travaux en cours Variation des stocks de travaux

34341

5141 4421

Courant 1995 Banque Clients, dettes, avances et acomptes re…us sur commandes en cours

25.600 25.600

21.000 21.000


6xxx 5141


10.750 10.750

Constatation des charges engagƒes Courant 1995 31341 71341

Travaux en cours Variation des stocks de travaux en cours Constatation des travaux en cours • la clŒture

10.750 10.750


5141 4421


8.250 8.250

Constatation de l'acompte (6.000) + la rƒvision des prix (45.000 x 5% = 2.250)

6xxx 5141


3.730 3.730

Constatation des charges engagƒes Courant 1996 3421

Clients 71241 Travaux

47.250. 47.250

Comptabilisation de la facture dƒfinitive

4421 3321

Courant 1996 Clients, dettes, avances et acomptes re…us sur commandes en cours Clients

47.250

47.250

Solde des comptes d'acomptes

71341

Courant 1996 Variation des stocks de travaux 31341 Travaux en cours

36.350 36.350

Destockage (25600 + 10750)

Durant les exercices 1994 et 1995, le compte des stocks de travaux en cours aura enregistrƒ un total de (25600 +10750) = 36350 KDH. L'extourne de ce stock • fin 1996 par le dƒbit du compte 71341 permet de rattacher le rƒsultat total de toute l'opƒration • l'exercice de fin du contrat de la mani†re suivante :

  

Solde au crƒdit du compte 71241 :....................………………. 47.250 Solde au dƒbit du compte 71341 :...........……………….......... (36.350) Solde au dƒbit des comptes de charges du dernier exercice : .........................……………..... ( 3.730)

R•sultat d'exploitation de l'exercice....

... 7.170 KDH

Comptabilisation selon la m•thode du b•n•fice „ l'avancement des travaux


5141 4421


18.000 18.000

Constatation des acomptes

6xxx 5141


25.600 25.600

Constatation des co‚ts engagƒs

31341

31/12/1994 Autres travaux en cours Variation des stocks de travaux en 71341 cours

25.600 25.600

Travaux encours • la clŒture

34272

31/12/1994 Clients crƒances sur travaux non encore facturables Produits nets sur opƒrations • long 71241 terme

5.218 5.218

Constatation du bƒnƒfice net partie selon la mƒthode ci-dessous : 45.000 x 5% = …………………….. 2.250 prix global rƒvisƒ = ……………...…47.250

   

5141 4421

Total des charges connues • fin 1994 ………………….…..39.250 Bƒnƒfice connue • fin 1994 ………………………. 8.000 Pourcentage de rƒalisation ………..…….25.600/39.250 (en fonction des charges) Bƒnƒfice • rattacher • 1994 ……………………..……5.218


21.000 21.000


6xxx 5141

31341

34272 7183

Courant 1995 Charges par nature Banques Fin 1995 Variation en cours Variation des stocks de travaux en cours Fin 1995 Clients crƒances sur travaux non encore facturables Produits net sur opƒrations • long terme

10.750 10.750

10.750 10.750

1.402 1.402

Constatation du bƒnƒfice net partiel selon la mƒthode ci-dessous :

 



Bƒnƒfice global prƒvu fin 1995 : 47.250 – 39.970 = 7.280 Bƒnƒfice acquis • fin 1995 (en fonction des charges engagƒes sur le total des charges prƒvues) 7.280 x 36.350 / 39.970 = 6.620 Bƒnƒfice revenant • l'exercice 1995 : 6.620 – 5.218 = 1.402 Courant 1996

5141 4421

6xxx 5141

Banques Clients, dettes, avances et acomptes re…us sur commandes en cours Courant 1996 Charges par nature Banques

8.250 8.250

3.730 3.730

Courant 1996 3421


4421 3421

Facturation dƒfinitive Courant 1996 Clients, dettes, avances et acomptes re…us sur commandes en cours Clients Solde des comptes mouvementƒs

47.250 47.250

47.250 47.250


7183

Courant 1996 Produits nets sur opƒrations • long terme Clients, crƒances sur travaux non 34272 encore facturables

6.620 6.620

Extourne du cumul des bƒnƒfices nets partiels • fin 1995 Courant 1996 71341

Variation des stocks de travaux 61341 Travaux en cours

36.350 36.350

Destockage (25.600 + 10.750)

Durant 1994 et 1995, l'entreprise a enregistrƒ les quote-parts du bƒnƒfice final revenant • chacun des exercices, et constatƒ le cumul des travaux en cours • chaque clŒture. En 1996, l'entreprise :

    

Constate le chiffre d'affaires total de l'opƒration.………………......... Enregistre les opƒrations de charges relatives • l'exercice 1996 .............................................................................…………… Extourne le cumul des travaux en cours prƒcƒdents.….……………. Annule les prƒcƒdentes constatations des bƒnƒfices partiels........................................................................………………. Afin de dƒgager le bƒnƒfice relatif au seul exercice 1996, soit (KDH)............................................................................

47.250 (3.730) (36.350) (6.620)

550

Ainsi le rattachement des diffƒrents bƒnƒfices aura ƒtƒ le suivant :

* 1994 :....................................................................... * 1995 :....................................................................... * 1996 :....................................................................... * Total (KDH)................................……………............

5.218 1.402 550 7.170

M•thode „ l’avancement des travaux Cette mƒthode qui para‹t la plus adƒquate pour assurer une meilleure information sur l'activitƒ rƒelle de l'entreprise • travers ses indicateurs annuels de gestion, se base sur la comptabilisation annuelle du chiffre d’affaires et des charges correspondantes, en dƒterminant ce qui est appelƒ les situations m•rit•es, en fonction du degrƒ d'avancement des travaux constatƒs chaque fin d'annƒe. Ainsi, c’est le montant des situations mƒritƒes qui est comptabilisƒ comme produits, les sommes re…ues en plus sont comptabilisƒes • titre d’avances et acomptes.


Dans notre exemple d'illustration, les situations mƒritƒes • la clŒture de chaque exercice se prƒsentent comme suit sur la base du rythme de progression des travaux : Dƒtermination des pourcentages d'avancement des travaux

ClŒture

Rƒalisƒ

1994 1995 1996

Total prƒvu

25.600 10.750 3.730

25.600 36.350 40.080

% d'avancement

39.250 39.970 40.080

65% 25% 10%

65% 90% 100%

D•termination des situations m•rit•es des ventes :

ClŒture

Taux de progressio n

Situations mƒritƒes de l'exercice

65% 25% 10%

30.712 11.813 4.725

1994 1995 1995

Cumul des situations mƒritƒes

30.712 42.525 47.250

47.250

Rƒsultat annuels

65% 90% 100%

5.112 1.063 995 7.170

D•termination des avances re‡ues

ClŒture

1994 1995 1996

Situations

Avances re…ues

30.712 42.525 47.250

Reliquat • encaisser

18.000 39.000 45.000

12.712 3.525 2.250

Courant 1996 6xx 5141

5141

6xxx 5141

Charges par nature Banques

3.730

Banques Clients

8.250

Courant 1994 Charges par nature Banques Constatation des co‚ts engagƒs

3.730

8.250 25.600 25.600


5141 4421

Courant 1994 Banques Clients, dettes, avances et acomptes re…us sur commandes en cours

18.000 18.000

Fin 1994 3421


30.712 30.712

Constatation des situations mƒritƒes 1994

18.000

3421

Fin 1994 Clients, dettes, avances Clients

10.750

5141

Courant 1995 Charges par nature Banques

• 3421

Banques Clients

4421

6xxx

18.000

10.750

Courant 1995 5141

21.000 21.000 Fin 1995

3421


11.813 11.813

Constatation de situations mƒritƒes 1995 Courant 1996 3421

Clients Travaux

4.725 4.725

Constatation de situations mƒritƒes 1996

Comparaison des r•sultats selon les trois m•thodes

Ann•e

1 2 3

M•thode 1

7.170 7.170

M•thode 2

M•thode 3

5.218 1.402 550 7.170

5.112 1.063 995 7.170


Rappel sommaire des r‚gles fiscales

 Selon la lƒgislation fiscale, les ventes de l’entreprise comprennent l’ensemble des sommes re…ues ou des crƒances acquises pour le prix des marchandises ou services vendus durant la pƒriode d’imposition qui correspond gƒnƒralement • l’exercice comptable.

 Les ventes doivent „tre inscrites pour le montant hors taxes qui figure sur la facture, mƒmoire ou situation de travaux, dƒduction faite des rabais et remises accordƒs.

 Fiscalement, l’exercice de rattachement des crƒances est celui au cours duquel intervient la livraison des biens ou l'ach†vement des services.

 La difficultƒ souvent rencontrƒe rƒside dans le mode de facturation adoptƒ par les entreprises de bŠtiments et de travaux publics qui ƒtablissent des dƒcomptes de travaux "contradictoirement" avec le client pour valoir rƒception partielle.

 Deux cas peuvent se prƒsenter dans lesquels l'entreprise cherche • obtenir des financements par avance :

 1er cas : Au dƒpart, l'entreprise chiffre son offre de prix de telle sorte que les premiers travaux qu'elle effectuera sur le chantier soient facturƒs au plus haut des prix possibles, au dƒtriment des prix unitaires des travaux de fin de chantier qui seront facturƒs au plus bas de leur prix possible, sinon • perte. Cette mani†re de faire, sans changer le co‚t du chantier pour le client, permet • l'entreprise d'anticiper au maximum possible les encaissements.



2‚me cas : En fin d'annƒe budgƒtaire, l'entreprise accƒl†re la prƒsentation de dƒcomptes provisoires pour permettre au client de les imputer sur le crƒdit budgƒtaire de l'annƒe, bien que les travaux correspondants ne soient pas encore totalement rƒalisƒs.

 A notre avis dans l'un et l'autre cas, il y a lieu d'„tre attentif aux consƒquences fiscales et comptables qui dƒcoulent de chaque situation d'esp†ce :

 Dans le premier cas, le risque existe de faire ressortir :

* des bƒnƒfices substantiels lors des premiers exercices; * des pertes significatives lors des exercices suivants. Dans pareille situation, la loi fait obligation • l'entreprise de constituer d†s l'exercice o• elle peut estimer raisonnablement les recettes et co‚ts futurs, une provision pour pertes et charges ƒgale • une quote-part du montant prƒvisible de la perte qui se dƒgagerait sur les exercices ultƒrieurs, et qui est nƒe en fait d†s la conclusion du contrat.


Illustration

Une. entreprise a contractƒ un marchƒ de fournitures et de montage dont les caractƒristiques suivent : A facturer

Exercice N Exercice N+1 Exercice N+2 Exercice N+3

Coˆts pr•visibles

100 100 100 60 360

50 60 70 130 310

R•sultat

50 40 30 (70) 50

La provision • constituer sera calculer ainsi : N = 70 x 50/120 (1) N+1 = 70 x 40/120 N+2 = 70 x 30/120

12.3. LA VARIATION DES STOCKS DE PRODUITS ET SERVICES Comptablement ce poste comprend les comptes suivants : 7131 7132 7134

Variations des stocks de produits en cours Variations des stocks de biens produits Variations des stocks de services en cours

Comme l'exige la loi comptable, tout commer…ant est tenu de procƒder obligatoirement chaque annƒe • un inventaire des ƒlƒments actifs et ifs de son entreprise, dont notamment les stocks de marchandises, mati†res, produits et de services. L'ensemble des biens ou des services qui peuvent „tre dƒtenus par l'entreprise sous forme de stocks, se constitue des ƒlƒments suivants (voir n‡ 821)

   

Marchandises Mati†res et fournitures Produits et services en cours Produits finis

Le CGNC distingue tous ces stocks en deux catƒgories sƒparƒes :

 Les stocks ayant pour origine les achats d'approvisionnement(Marchandises, mati†res et fournitures)  Les stocks ayant pour origine le cycle de production (Produits et services en cours, produits finis) La variation des stocks d'approvisionnement doit „tre constatƒe dans des comptes de charges en liaison avec les comptes d'achats concernƒs (voir n‡ 471).

1

BÄnÄfice de l'annÄe/total des bÄnÄfices


Par contre, la variation en plus ou en moins des stocks issus de la production est enregistrƒe dans l'un des comptes de produits, en liaison avec les comptes de ventes de l'exercice. Le solde des comptes du poste 713 est toujours portƒ du cŒtƒ produits dans le C :

 en plus s’il s'agit d'une augmentation du stock en valeur  en moins s’il exprime un destockage (diminution des stocks en valeur). Le fonctionnement des comptes de variation de stocks s’op†re de la fa…on suivante, si l'entreprise ne tient pas de fichier d'inventaire permanent :

 le stock initial figurant au bilan prƒcƒdent est crƒditƒ par le dƒbit des comptes concernƒs du poste 713.

 le stock rƒsultant de l’inventaire physique des existants de fin d’exercice est crƒditƒ aux comptes du poste 713 par le dƒbit des comptes stocks au bilan en cours de clŒture. Illustration Cas de l'inventaire intermittent 1 Stock d•but de p•riode

Stock fin de p•riode

Ecart

Produits en cours

70.000

25.000

(45.000)

Produits finis

15.000

37.000

22.000

Total

85.000

62.000

23.000

Destockage pƒriode

sur

la

23.000 85.000

7131 7132 3131 3151

3131 3151 7131 7132

85.000

Fin Ex. Variation des stocks des produits en cours Variation des stocks des biens produits Biens en cours Produits finis Extourne du stock initial Fin Ex. Biens en cours Produits finis Variation des stocks des produits en cours Variation des stocks des biens produits Constatation du stock initial

70.000 15.000 70.000 15.000

25.000 37.000 25.000 37.000


 Les soldes des comptes de variations des stocks s'ƒtabliront ainsi: 7131

VARIATION DES STOCKS DES PRODUITS EN COURS

7132

VARIATION DES STOCKS DES BIENS PRODUITS

70.000

15.000 25.000

SD

37.000

45.000

PC

22.000

La diffƒrence nette de 23.000 reprƒsente le destockage sur l'exercice. Illustration Cas de l'inventaire permanent 2 Les entrƒes et les sorties des magasins de produits finis sont enregistrƒes en comptabilitƒ en inventaire permanent. Stock d•but

Produits finis

3152 7132

15.000

Entr•e

Sorties

500.000

Stock fin

478.000

Courant Ex. Produits finis Variation des stocks de biens produits

37.000

500.000 500.000

Constatation des entrƒes en stocks de biens produits 7132 3151

Variation des stocks de biens produits Produits finis

478.000 478.000

Constatation des sorties pour ventes

Le solde du compte 3151 s'ƒtablira ainsi • :

  

Stock initial............................................................ Entrƒes .................................................................. Sorties.....................................................................

15.000 500.000 478.000

*

Solde inventaire................................................……

37.000


Le solde du compte 7132 exprime la valeur du stockage supplƒmentaire (5000.000 - 478.000 = 22.000). Courant Ex. 3151 7132

Produits finis Variation des stocks de biens produits

x x

Ecart favorable 7132 3151

ou Variation des stocks de biens produits Produits finis

x x

Ecart dƒfavorable

12.4.LES IMMOBILISATIONS PRODUITES PAR L’ENTREPRISE POUR ELLE-MEME Ce poste regroupe les comptes suivants : 7141 7142 7143 7148

Immobilisations en non valeurs produites Immobilisations incorporelles produites Immobilisations corporelles produites Immobilisations produites des exercices antƒrieurs

Ces comptes sont crƒditƒs :

 Au fur • mesure de la progression des travaux • immobiliser pour enregistrer le co‚t rƒel de production des immobilisations incorporelles ou corporelles crƒƒes avec les moyens propres de l’entreprise :

 soit par le dƒbit du compte 2285 "Immobilisations incorporelles en cours", (voir n‡ 721)  soit par 239 Îmmobilisations corporelles en cours‰ (voir n‡ 766),  Soit directement par le dƒbit du compte de l’immobilisation concernƒe, s'il s'agit:  d'une immobilisation en non-valeurs,  d'une immobilisation incorporelle ou corporelle entrƒe en service l'annƒe de l'acquisition du bien ou de l'immobilisation des charges. Ainsi, les charges crƒditƒes aux comptes îmmobilisations en non valeurs produites‰ doivent „tre toujours directement dƒbitƒes aux comptes de l’immobilisation concernƒe, sans jamais transiter par un compte d'immobilisation en cours(voir n‡ 385).



 A l'exception de la constatation d'immobilisations en non-valeurs, qui ne constituent pas un enrichissement de l'entreprise, la production des autres immobilisations par les moyens propres de celle-ci reprƒsente un accroissement rƒel d'actif, qui n'est cependant pas retenu dans la base de calcul de la cotisation minimale, puisque ce produit d'exploitation n'a pas ƒtƒ acquis sur un tiers, et ne gƒnƒrera donc pas de recette de trƒsorerie.

 La production d'immobilisations corporelles est par ailleurs assujettie • la TVA au taux correspondant • la nature du bien ou du service produit.

 Les opƒrations de constructions sont soumis • la TVA au taux de 14% applicable sur le montant des marchƒs, mƒmoires ou factures des travaux effectuƒs.

 L’entreprise, assujettie • la TVA doit procƒder • la dƒclaration • soi-m„me le mois de mise en service de l’immobilisation concernƒe, et porter • la fois en taxe due et taxe • rƒcupƒrer le montant de la TVA correspondant • la livraison. Les taxes ayant grevƒ en amont les achats de mati†res et de biens nƒcessaires la rƒalisation de l'immobilisation, sont dƒduites sur les autres produits vendus (Cf. illustration ci-dessous).

 Dans le cas o• l’entreprise est assujettie partiellement • la TVA, elle portera : 

en TVA exigible, le montant de la taxe correspondant • la production de l’immobilisation,



et en dƒduction, ce m„me montant, affectƒ du prorata de l’activitƒ taxable sur l’activitƒ totale ;

 Les taxes ayant grevƒ en amont les co‚ts de l’ƒlaboration de l’immobilisation ƒtant, elles, dƒduites en totalitƒ sur la taxe due sur les autres produits.


Construction d’un d•p‰t par l’entreprise pour elle-mƒme. L’entreprise est assujettie „ la TVA sur l'ensemble de ses op•ration.

 Les travaux ont dƒbutƒ durant l’exercice n et ont ƒtƒ achevƒs lors de l’exercice n+1  Exercice n : co‚ts engagƒs 150.000  Exercice n+1 : co‚t du complƒment :120.000 150.000

7143

Ex. N Immobilisations en cours Immobilisations corporelles produites

120.000

7143

Ex. N+1 Immobilisations en cours Immobilisations corporelles produites

2392

2392

150.000

120.000

Ex. N+2 2321 34551 239 4455

BŠtiments Etat - TVA rƒcupƒrable sur immobilisation Immobilisations corporelles en cours Etat – TVA facturƒe

270.000 37.800 270.000 37.800

Constatation du d•p‰t dans les conditions suivantes:

 

exercice N = 150.000 hors TVA de 20% exercice N+1 = 120.000 hors TVA de 20%

Le chiffre d'affaires de l'entreprise pour l'exercice N s'ƒtablit comme suit: 

Chiffre d'affaires TTC (sur activitƒ – imposable) =

22.750.000



Chiffre d'affaires exonƒrƒ sans droit • dƒduction =

12.250.000

150.000

7143

Exercice N Immobilisations en cours Immobilisations corporelles produites

120.000 24.000

5141

Exercice N+1 Charges par nature Etat TVA rƒcupƒrable sur achats Banques

7143

Immobilisations en cours Immobilisations corporelles produites

2392

6xxx 34552

2392

150.000

144.000

120.000 120.000


2321 34551 239 4455

BŠtiments Etat - TVA rƒcupƒrable sur immobilisation Immobilisations corporelles en cours Etat – TVA facturƒe

283.230 24.571 270.000 37.800

Lors de la mise en service 270.000 x 14% = 37.800 de TVA exigible Dont 37.800 x 65% (1) = 24.570 de TVA rƒcupƒrable (1) Prorata de dƒduction exercice N+1 (en KDH) : 22.750 ______________ = 65% 22.750+12.250

12.5

. LES SUBVENTIONS D’EXPLOITATION

Le PCGE prƒvoit les comptes principaux suivants : 7161 7168

: :

Subventions d’exploitation re…ues Subventions d’exploitation re…ues des exercices antƒrieurs

Les subventions d’exploitation re…ues sont celles accordƒes par l’Etat et les Collectivitƒs Publiques et qui, diffƒremment des subventions d’ƒquilibre, ou des subventions d’ƒquipement, sont destinƒes • faire face • l'insuffisance de produits d’exploitation, du fait de la rƒglementation de certains tarifs de vente. Les subventions d’exploitation sont crƒditƒes aux comptes 7161 et 7168 par le dƒbit des comptes de trƒsorerie concernƒs. Nƒanmoins la subvention peut „tre constatƒe d†s que la dƒcision de subvention a ƒtƒ notifiƒe au bƒnƒficiaire • titre dƒfinitif ; elle est alors enregistrƒe par le dƒbit du compte 3451 ˆSubventions • recevoir‰.


 Les subventions d’exploitation re…ues entra‹nent un accroissement de l’actif

net, et constituent par consƒquent un ƒlƒment du chiffre d'affaires imposable de l’exercice de leur encaissement ou de leur inscription en "subventions • recevoir".

 Ces subventions doivent „tre retenues pour le calcul de la cotisation minimale • l'IS ou • l'IGR et faire par ailleurs l’objet de dƒclaration • la TVA au titre du mois de leur encaissement, en considƒrant les sommes re…ues comme ƒtant TTC ( en principe au taux de 20%).


12.6

LES AUTRES PRODUITS D’EXPLOITATION

Ce poste regroupe les comptes suivants : 7181 7182 7185 7186 7188

: : : : :

Jetons de prƒsence re…us Revenus des immeubles non affectƒs • l’exploitation Profits des opƒrations faites en commun Transfert de pertes sur opƒrations faites en commun Autres produits d’exploitation des exercices antƒrieurs

a) Les jetons de pr•sence Les jetons de prƒsence re…us par l'entreprise au titre des fonctions d'istrateur qu'elle assure au sein de sociƒtƒs anonymes dans lesquelles elle est actionnaire , sont ainsi constatƒs Illustration 5141 7181

Banque Jetons de prƒsence re…us

x x

b) Les revenus des immeubles Les revenus des immeubles louƒs • des tiers sont rattachƒs • l’exercice de leur compƒtence, m„me lorsqu’ils ne sont pas encore encaissƒs, et portƒs au crƒdit du compte 7182 ˆrevenus des immeubles non affectƒs • l’exploitation‰. Ces revenus sont normalement enregistrƒs sans compensation avec les charges liƒes • leur perception (taxe urbaine, taxe d’ƒdilitƒ, frais de concierge, commission d'agence,...) m„me payƒes directement par le locataire et retenues sur le loyer re…u. Illustration

Une entreprise doit percevoir le loyer d’un immeuble inscrit • l’actif et mis • la disposition d’une tierce personne pour un loyer annuel de 24.000 DH ; l'agence immobili†re doit prƒlever une commission de 10% sur le montant encaissƒ.

3487 7182

61361 4487

Crƒances rattachƒes aux autres dƒbiteurs Revenus des immeubles non affectƒs • l'exploitation

24.000

Commissions et courtages Dettes rattachƒes aux autres crƒanciers

2.400

24.000

2.400


c) Les op•rations faites en commun Le compte 7185 est crƒditƒ des quotes-parts de rƒsultat obtenus sur les opƒrations faites en commun avec d’autres entitƒs qui jouent le rŒle de pilote de ces opƒrations. Le compte 7186 enregistre par contre la quote-part des pertes mises • la charge des associƒs quand l’entreprise est opƒrateur • titre de pilote. Illustration Une entreprise doit percevoir le loyer d’un immeuble inscrit • l’actif et mis • la disposition d’une tierce personne pour un loyer annuel de 24.000 DH ; l'agence immobili†re doit prƒlever une commission de 10% sur le montant encaissƒ. Une entreprise X est en association • 50% avec un confr†re pour rƒaliser des travaux en commun (A) dont elle assure le pilotage. Elle participe par ailleurs • 25% dans un autre chantier (B) en association o• elle n'a aucun rŒle de gestion. A la fin de l'exercice, sa position sur ces deux opƒrations se prƒsente comme suit :

Chantier A

   

Dƒpenses totales engagƒes sur A Encaissement quote-part de B

Dƒpenses dƒboursƒes pour B Encaissements re…us du client • titre de pilote de l'association  Encaissements re…us du pilote pour sa

Chantier B

100 50 30 140

35

participation sur B

   Illustration

 Traitement comptable du chantier A chez l'entreprise X :

61xx 5141

Comptes de charges Banques

100 100

Constatation des dƒpenses 5141 4464

Banques Associƒ, opƒrations faites en commun

50 50

Appel de fonds aupr†s de l'associƒ 5141

Banques 71341 Travaux Constatation de l'encaissement

140 140


4464 5141

Associƒ, opƒrations faites en commun Banque

50 50

Restitution de l'avance associƒ

6186 5141

Transfert de profits sur opƒrations faites en commun Banques

20 20

Rƒpartition des rƒsultats avec l'associƒ

Illustration  Traitement comptable du chantier B chez l'entreprise X :

3464 5141

Associƒ, opƒrations faites en commun Banques

30 30

Constatation du versement de fonds 5141 3464 7185

Banques Associƒ, opƒrations faites en commun Profits sur opƒrations faites en commun

35 30 5

Constatation de l'encaissement re…u

Dans le cas o• le rƒsultat sur A avait ƒtƒ dƒficitaire de 10 (encaissement 90 - Dƒpenses 100) la contribution • la perte par l'autre entreprise participante aurait ƒtƒ constatƒe par l'ƒcriture suivantes :

4464 5141 7186

Associƒ, opƒrations faites en commun Banques Transfert de pertes sur opƒrations faites en commun

50 45 5

Si l'entreprise avait eu • er une quote-part de perte sur le chantier B, elle l'aurait inscrite dans le dƒbit du compte ˆ6185 - pertes sur opƒrations faites en commun‰.


12.7. LES REPRISES D’EXPLOITATION : TRANSFERTS DE CHARGES Le poste 719 regroupe les comptes divisionnaires suivants: 7191 7192 7193 7194 7195 7196 7197 7198

: : : : : : : :

Reprises sur amortissements de l’immobilisation en non valeurs Reprises sur amortissements des immobilisations incorporelles Reprises sur amortissements des immobilisations corporelles Reprises sur provisions pour dƒprƒciation des immobilisations Reprises sur provisions pour risques et charges Reprises sur provisions pour dƒprƒciation de l’actif circulant Transferts des charges d’exploitation Reprises sur amortissements et provisions des exercices antƒrieurs.

a)Les reprises d'exploitation Les comptes de reprise d’exploitation permettent de rƒajuster • la fin de l’exercice les montants des dotations aux amortissements et aux provisions constituƒes auparavant. Ainsi, les provisions et, dans certains cas exceptionnels, les amortissements sont rapportƒs au rƒsultat d'un exercice quand les raisons qui avaient motivƒ leur constatation ont cessƒ d’exister. Les comptes 7191 • 7196 sont alors crƒditƒs du montant des reprises sur amortissement et provision par le dƒbit des comptes d’amortissement et de provision concernƒs au bilan.

Toutefois, lors de la cession d’une immobilisation amortissable, le cumul de l’amortissement enregistrƒ n’est pas portƒ au crƒdit d’un compte de reprise 719 mais soldƒ par le crƒdit du compte de l’immobilisation concernƒe, afin de dƒterminer la valeur nette d’amortissement de l’ƒlƒment cƒdƒ (voir n‡ 568 et suivants). Par contre en ce qui concerne le sort des provisions, lors de la rƒalisation du risque ou de l’apparition de la charge, la provision antƒrieurement constituƒe est soldƒe par le crƒdit du compte concernƒ du poste 719. Corrƒlativement la charge intervenue est inscrite au compte intƒressƒ de la classe 6. Une provision d'exploitation est reprise selon son origine, par l'un des comptes 7194 • 7196. Illustration Encaissement durant l’exercice N+1 d’une crƒance client pour 10.000 HT considƒrƒe comme irrƒcouvrable et provisionnƒe en tant que telle durant l’exercice N:

3424 3421

6196 3942

Lors de l'exercice N Clients douteux Clients et comptes rattachƒs

Dotations aux provisions pour dƒprƒciation de l'Actif circulant Provisions pour dƒprƒciation des clients et comptes rattachƒs

11.900 11.900

10.000 10.000


3942 3421

6196 3942

N+1 Provisions pour dƒprƒciation des clients et comptes rattachƒs Clients et comptes rattachƒs

Dotations aux provisions pour dƒprƒciation de l'Actif circulant Provisions pour dƒprƒciation des clients et comptes rattachƒs

11.900 11.900

10.000 10.000

b)les transferts de charges d'exploitation L’usage du compte ˆ 7197 - transferts de charges d'exploitation‰ doit „tre limitƒ, car il peut conduire • fausser la prƒsentation du compte de produits et de charges ainsi que l'ƒtat des soldes de gestion. Ainsi, il convient d’en limiter l’usage aux seuls cas explicitement visƒs par le plan comptable, • savoir :

 Quand l’entreprise n’est pas rƒellement en mesure, au moment de l’imputation initiale, de faire la distinction entre charges d’exploitation et charges non courantes.

 Pour constater les charges • rƒpartir sur plusieurs exercices, ou comptabiliser les indemnitƒs d’assurances per…ues en contrepartie de rƒparations comptabilisƒes en entretien, ou encore, enregistrer les aides forfaitaires de l’Etat ou des collectivitƒs publiques per…ues • titre de contribution aux charges gƒnƒrales de l'entreprise. Par contre, les comptes "transferts de charges" ne doivent pas servir • des ƒcritures rectificatives d'erreurs. Si l'on a inscrit par erreur une charge dans un compte donnƒ, on corrigera ce compte par "extourne" simple, ou par une ƒcriture "en nƒgatif".

Ainsi, l'on peut rƒsumer ci-apr†s les types d'ƒcritures de transfert de charges possibles : Nature de Charge

Poste correspondant au C

 Charges ƒes pour le Transferts de charges  

Poste d'actif correspondant au Bilan

Tiers concernƒs compte de tiers Charges • rƒpartir sur plusieurs Charges • rƒpartir sur Transferts de charges exercice plusieurs exercices Charges • imputer d'un D'un compte de charges • un Nƒant compte de charges • un autre compte de charges autre compte de charges


Illustration Une sociƒtƒ a dƒterminƒ le co‚t de sa campagne publicitaire qu’elle vient de finir pour le lancement d’un nouveau produit (Dƒtermination analytique) • 1.200.000 DHS. 1 Elle estime pouvoir ƒtaler cette charge sur trois exercices. Elle a par ailleurs ƒ diverses charges • titre d'avantages en nature octroyƒs • son personnel pour 60000 DHS qu’elle souhaite faire appara‹tre dans le poste de frais de personnel. Elle a enfin re…u de l'Office de formation professionnelle une indemnitƒ de 50% des frais ƒs au titre des charges de la formation, qui se sont ƒlevƒs durant l'exercice • 100.000 DH

2117 7197

Frais de publicitƒ Transferts de charges d'exploitation

1.200.000 1.200.000

Transfert de charges • rƒpartir 61713 7197

Avantages divers au personnel Transferts de charges d'exploitation

60.000 60.000

Transferts des avantages en nature

5141 7197

Banque Transferts de charges d'exploitation Constatation de l'aide de l'office

50.000 50.000


Illustration De l'analyse des comptes de la sociƒtƒ X, qui souhaite obtenir le co‚t des achats • travers sa comptabilitƒ gƒnƒrale, on constate les faits suivants: 2 1. Enregistrement dans les comptes de frais de transports sur achats une somme de 67.400 DH et de frais de courtage sur achats d'un montant de 17.250 DH, qui sont en fait tous les deux des frais accessoires d'achat. L'analyse des factures montre que 51.270 DH sont affƒrentes aux marchandises et 33.380 aux mati†res premi†res. 2. Le tirage analytique de la comptabilitƒ donne un total de frais d'approche de 387.200 DH, • rƒpartir pour 241.500 sur mati†res premi†res et 145.700 sur mati†res consommables Ces charges sont inscrites au cours de l'exercice dans les diffƒrents comptes de charges par nature.

51.270

7197

Frais accessoires d'achats sur marchandises Frais accessoires d'achats sur mati†res Transferts de charges d'exploitation

241.500 145.700

7197

Frais accessoires d'achats sur mati†res Frais accessoires d'achats sur autres approvisionnements Transferts de charges d'exploitation

6111x 6121xx

6121xx 6122xx

33.380 84.650

387.200

CHAPITRE 4 : LES COMPTES DE PRODUITS SECTION 2 : LES PRODUITS FINANCIERS

21.


22.

NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES

21. NOTIONS FONDAMENTALES Les comptes de produits financiers sont destin€s • enregistrer les produits se rapportant • l’activit€ financiƒre de l’entreprise et ayant un caractƒre courant. Ces produits peuvent provenir de diverses sources :

 participation dans des soci€t€ filiales dans lesquelles l’entreprise recherche en g€n€ral, au del• d’un simple revenu, un int€r„t strat€gique li€ • son activit€ propre, et qui r€pond • des pr€occupations de nature commerciale, industrielle ou technologique.  placement • plus ou moins d’un an d’€ch€ance sous forme d’obligations, bons de caisse et autres titres d’emprunts ainsi que des actions repr€sentatives d’une partie de capitaux de soci€t€s anonymes.  D€pƒts • terme auprƒs d’organismes bancaires et de cr€dit ainsi que les pr„ts et avances consentis • d'autres personnes physiques et morales . Les revenus tir€s des participations et des diff€rents placements repr€sentent la r€mun€ration des capitaux employ€s dans ces actifs, non pas en tant qu’activit€ principale ( ce qui est le cas des banques, des OPCVM des soci€t€s d’investissement et des holdings financiers) mais comme compl€ment normal de l’activit€ d’exploitation courante de l’entreprise. En sus de ces revenus, les produits financiers englobent €galement les gains de change d€finitivement r€alis€s par l’entreprise ainsi que les escomptes de r„glement obtenus des fournisseurs et qui constituent des compl€ments de produits financiers.


22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES Les produits financiers sont enregistr€s dans les postes suivants: 732 733 738 739 22.1.

Produits des titres de participation et des autres titres immobilis€s gains de change Int€r„ts et autres produits financiers Reprises financiƒres, transferts de charges LES PRODUITS DES TITRES DE PARTICIPATION ET DES AUTRES TITRES IMMOBILISES

Le PCGE pr€voit les comptes principaux suivants: 7321 7325 7328

Revenus des titres de participation Revenus des titres immobilis€s Produits des titres de participation et des autres titres immobilis€s des exercices ant€rieurs

Ces produits s’entendent des dividendes, tantiƒmes ordinaires, parts de fondateurs, int€r„ts et autres revenus assimil€s acquis ou per…us par une entreprise en tant qu'associ€, actionnaire, ou d€tenteur de titres d'emprunt. Sont assimil€s • des produits de participation :

 les sommes re…ues • titre de pr€lƒvement sur les b€n€fices pour l’amortissement du capital ou le rachat d’actions,  le boni de liquidation augment€ des r€serves distribu€es. N'entrent pas dans cette cat€gorie les produits de cession de titres de participation et autres titres immobilis€s, lesquels ont le caractƒre de produit non courant (Cf. n† 568). Les revenus des titres sont enregistr€s en comptabilit€ dƒs qu’ils sont acquis • l’entreprise, qu’ils soient encaiss€s ou non.


Illustration Une entreprise a constat€ un montant de 150.000 DH • titre de dividendes sur sa participation dans la SA ‡SBCˆ, suite • la d€cision de la derniƒre Assembl€e g€n€rale ordinaire de celle-ci.

BILAN D€biteurs divers 3488 Constatation du produits de participation

C Revenus des participations 7321

150.000

titres

de

150.000

Rappel sommaire des r„gles fiscales applicables aux revenus financiers per…us par les entreprises

 Les revenus des titres de participation provenant de la distribution de b€n€fices par des soci€t€s relevant de l’IS connaissent le traitement fiscal suivant chez le b€n€ficiaire selon qu’il s'agit: 

de revenus de titres inscrits • l’actif d'une entreprise individuelle ou d’un personne morale soumise • l’IGR, les produits re…us sont • comprendre parmi les produits financiers pour la d€termination du b€n€fice imposable. N€anmoins, ayant € la retenue • la source au titre des produits des actions et parts sociales, laquelle est lib€ratoire de l’IGR, il y a lieu dans ce cas pour €viter leur imposition • l’IGR de les d€duire du r€sultat imposable dans le tableau de age du r€sultat comptable au r€sultat fiscal ;



ou de revenus per…us par une soci€t€ soumise • l'IS, ils sont dans ce cas compris parmi les produits imposables avec application d’un abattement de 100% sur pr€sentation de la soci€t€ b€n€ficiaire d’une attestation de propri€t€ de ces titres.

 La soci€t€ participant • une op€ration d’amortissement du capital d’une entreprise dont elle est actionnaire, doit traiter les sommes re…ues comme des revenus de participation. Il en est de m„me pour la distribution des r€serves ou boni de liquidation.

 Les titres immobilis€s repr€sentatifs de placements g€n€rant des revenus fixes sont impos€s • compter du 1er janvier 2001 • la retenue • la source institu€e par la Loi de Finances pour le second semestre 2000 en remplacement de la TPPRF (art 91 de la loi n† 17-89 relative • l’IGR et art 9 quater de la loi n†24-86 relative • l’IS).


La taxe est retenue • la source au taux de :  S’agissant de l’IGR : - 30 % lib€ratoire en ce qui concerne les produits de placements • revenu fixe vers€s aux personnes physiques, • l'exclusion de celles qui sont assujetties audit imp‰t selon le r€gime du r€sultat net r€el (RNR) ou celui du r€sultat net simplifi€ (RNS) ; - 20 % imputable sur la cotisation de l'imp‰t g€n€ral sur le revenu avec droit • restitution en ce qui concerne les produits de placements • revenu fixe servis • des personnes morales soumises • l'imp‰t g€n€ral sur le revenu ou • des personnes physiques soumises audit imp‰t d'aprƒs le r€gime du r€sultat net r€el (RNR) ou celui du r€sultat net simplifi€ (RNS). Dans ce cas, les b€n€ficiaires doivent s'identifier lors de l'encaissement desdits produits. S'agissant d'une personne physique, elle doit d€cliner : - les nom, pr€nom et adresse et le num€ro de la carte d'identit€ nationale ou de la carte d'€tranger ; - le num€ro d'article d'imposition • l'imp‰t g€n€ral sur le revenu ; - un document €tabli par l'istration fiscale attestant que le b€n€ficiaire est soumis • l'imp‰t g€n€ral sur le revenu d'aprƒs le r€gime du r€sultat net r€el ou celui du r€sultat net simplifi€.  S’agissant de l’IS : Le taux de l'imp‰t retenu • la source est de 20 % du montant brut des produits per…us.

L’imp‰t pay€ est imputable sur le montant des acomptes provisionnels et €ventuellement sur le reliquat de l'imp‰t sur les soci€t€s de l'exercice au cours duquel la retenue a €t€ op€r€e. Les b€n€ficiaires sont tenus, par ailleurs, de d€cliner lors de l'encaissement desdits produits : - leur raison sociale ; - l'adresse de leur siƒge ou de leur principal €tablissement ; - leur num€ro du registre du commerce ; - leur num€ro d'article d'imposition • l'imp‰t sur les soci€t€s.


22.2.

LES GAINS DE CHANGE

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants: 7331 7338

Gains de change propres • l’exercice Gains de change des exercices ant€rieurs

Les comptes du poste 733 enregistrent les gains de change d€finitifs acquis • l’entreprise. Sont donc port€s • ces comptes les gains de change r€alis€s par l’entreprise au cours de l’exercice et qui r€sultent de la diff€rence entre la valeur d’origine d’une cr€ance ou d’une dette en devise et le montant encaiss€ ou pay€ au cours de la p€riode comptable de rƒglement. Illustration Acquisition d'une immobilisation le 15/03/19nn • un prix de 66.000 FF, le cours du franc fran…ais du jour de l'op€ration est de 1,54. Cette dette a €t€ r€gl€e le 25/08/19nn, le cours de change cette date €tait de 1.5097. Exercice 19nn

Immobilisations

25/03/ acquisition immobilisation

Fournisseurs d'immobilisations

101.640

25/08/ Rƒglement fournisseurs

Banque

Gains change

de

101.640

101.640

99.640

2.000

Sont €galement consid€r€s comme des gains de change r€alis€s, les €carts de conversion constat€s • la fin de l'exercice sur les disponibilit€s en devises.

Disponible en Cours moyen Cours fin Gain devises d'entr€e d'exercice constater 1.000 0,25/DH 0,26  comptes €tranger Bruxelles FB 1.000 0,07/DH 0,08  compte €tranger Madrid, Ptas

• 10 10

L'€criture • constater est la suivante :

51415 51416 7331

Compte Bruxelles Compte Madrid Gain de change

10 10 20


Par contre, par prudence, ne sont pas consid€r€s comme des gains d€finitifs, les €carts positifs (profits potentiels) constat€s sur les dettes ou les cr€ances en devises • la cl‰ture de l'exercice ; l'ajustement ne devant concerner que les comptes de bilan (voir n†117 et suivants). Rappel sommaire des r„gles fiscales

 Selon l'istration fiscale, les gains de change, aussi bien ceux d€finitivement r€alis€s que ceux €quivalants au profit latent doivent „tre inclus dans la base imposable • l’IS. Le r€sultat net comptable qui ne contient donc pas le profit latent de change, devrait „tre, selon l'istration, corrig€ extra-comptablement sur le tableau B12. A notre avis, cette position qui ne d€coule pas de maniƒre explicite des lois instituant l'IS et l'IGR, devrait „tre affirm€e par un r€am€nagement formel de ces textes, afin d'„tre maintenue sous l'€gide de la loi comptable.

22.3.

LES INTERETS ET AUTRES PRODUITS FINANCIERS

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants : 7381 7383 7384 7385 7386 7388

Int€r„ts et produits assimil€s Revenus des cr€ances rattach€es • des participations Revenus des titres et valeurs de placement Produits nets sur cessions de titres et valeurs de placement Escomptes obtenus Int€r„ts et autres produits financiers des exercices ant€rieurs.

Les int€r†ts des pr†ts consentis par l’entreprise • un tiers, ainsi que les revenus tir€s des banques et des cr€ances financiƒres et comptes rattach€s, sont port€s au cr€dit du compte 7381. Les revenus des cr€ances rattach€es • des participations, et qui repr€sentent les int€r†ts pay€s par les filiales au titre des avances de fonds consenties par la maison-mƒre, sont inscrits au compte 7383. Les plus values de cession de titres de placement sont port€es au cr€dit du compte 7385. Enfin les escomptes de rƒglement obtenus des fournisseurs sont cr€dit€s au compte 7386.


Rappel sommaire des r„gles fiscales (Voir aussi les rÄgles exposÅes au 416 du mÇme chapitre).

 L’entreprise qui per…oit des produits ayant subit la retenue • la source au taux de 20% inclut les produits en question pour leur montant brut dans la base imposable • l’IS, et impute la taxe y aff€rente sur le premier acompte €chu et €ventuellement sur les acomptes et r€gularisations d’imp‰ts ult€rieurs.

 L’entreprise ayant subit la retenue au taux lib€ratoire de 30% n’est tenue d’aucune obligation de d€claration et exclut (extra-comptablement) les produits per…us ainsi que la taxe y aff€rente des produits et des charges de l'exercice pour la d€termination de son r€sultat fiscal.

 Les revenus tir€s au titre des int€r„ts sur des produits de placement et des cr€ances de participation, doivent „tre retenus pour le calcul de la cotisation minimale, et donner lieu • l'application de la TVA collect€e sur les int€r„ts (calcul€e au taux de 20%).

 Lors de la cession des titres et valeurs de placement, la plus value d€gag€e • cette occasion peut b€n€ficier des abattements pr€vus • l’article 19 de l’IS et l'article 18 de l’IGR.

22.4.

LES REPRISES FINANCIERES ; TRANSFERTS DE CHARGES

Ce poste comprend les comptes principaux suivants: 7391 7392 7393 7394 7396 7397 7398

Reprises sur amortissements des primes de remboursement des obligations Reprises sur provisions pour d€pr€ciation des immobilisations financiƒres Reprises sur provisions pour risques et charges financiƒres Reprises sur provisions pour d€pr€ciation des titres et valeurs de placement. Reprises sur provisions pour d€pr€ciation des comptes de tr€sorerie Transferts de charges financiƒres Reprises sur dotations financiƒres des exercices ant€rieurs.

Le compte 7391 re…oit • son cr€dit les reprises d’amortissement des primes de remboursement par le d€bit du compte de bilan correspondant (28), dans le cas exceptionnel oŠ l'entreprise serait amen€e • reprendre en produits une partie des amortissements des primes de remboursement ind‹ment constitu€s auparavant. Les comptes 7392 • 7396 retracent • leur cr€dit les annulations ou r€ductions partielles de provisions devenues sans objet, par la contrepartie de diminution des provisions pour d€pr€ciation ou pour risques et charges sur les actifs financiers. Le compte 7397 transferts de charges financiƒres peut servir exceptionnellement • affecter une quote-part des frais de financement €e par l’entreprise pour la production d'une immobilisation ou d'un stock de produit fini, dont la dur€e d'€laboration s'€tale sur plus de douze mois au moins.


Illustration Une entreprise de promotion immobiliƒre a lanc€ un chantier de construction pour le financement duquel elle a contract€ un cr€dit sp€cifique. La r€alisation de ce programme doit durer 3 ans. Les frais financiers €s par le promoteur seront comptabilis€s ainsi :

51xx

Courant N Int€r„ts des emprunts et dettes Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Banque

7397

Paiement des frais financiers 31/12/N Biens en cours Transferts de charges financiƒres

6311 34552

3131

x x x

x x

Imputation des FF au co‹t de production

Illustration Une entreprise a lanc€ la fabrication d'un bateau qui doit durer 18 mois et qu'elle a financ€ partiellement par un emprunt. Les int€r„ts €s durant la p€riode de fabrication sont • constater de la maniƒre suivante :

6311 34552

x x

51xx

Int€r„ts des emprunts et dettes Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Banque

x

7397

Immobilisations en cours Transferts de charges financiƒres

2393

x

x

CHAPITRE 4 : LES COMPTES DE PRODUITS SECTION 3 : LES PRODUITS NON COURANTS

31.


32.


31. NOTIONS FONDAMENTALES Les comptes de produits non courants sont destin€s • enregistrer les produits ne se rapportant ni € l’exploitation normale, ni € l’activit‚ financiƒre de l’entreprise, et ayant par cons€quent un caract‚re non r€current. Ils incluent par exemple :  Les produits de cession des immobilisations ;  Les indemnit‚s d’assurance per„ues € la suite d’un sinistre, ainsi que celles re„ues en compensation d’une perte subie pour non ex‚cution d’un contrat ou rupture de march‚  Les p‚nalit‚s pour retard  Les rentr‚es sur cr‚ances auparavant ‚es en pertes, ainsi que les remises de dettes  Les d‚grƒvements d’imp…ts et taxes fiscales et parafiscales  Les dons et les subventions d’‚quilibre ou d’investissement

1.


Les produits non courants sont inscrits dans les postes suivants: 751 756 758 759

Produits des cessions d'immobilisations Subventions d'€quilibre Autres produits non courants Reprises non courantes, transfert de charges


32.1

LES PRODUITS DES CESSIONS D’IMMOBILISATIONS

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants : 7512 7513 7514 7518

Produits des cessions des immobilisations incorporelles Produits des cessions des immobilisations corporelles Produits des cessions des immobilisations financi‚re(droits de propri€t€) Produits des cessions des immobilisations des exercices ant€rieurs.

Les comptes de ce poste enregistrent le prix de cession des immobilisations c€d€es par l’entreprise soit en cours, soit en fin d’exploitation, totalement ou partiellement amorties. Ils enregistrent • leur cr€dit le montant global des produits des cessions des €l€ments immobilis€s, sans tenir compte du r€sultat de la cession. Illustration L’entreprise a c€d€ une 200.000 DH, amortie au 1 de 30.000

28332 23321

machine acquise il taux de 20%. Le

Amortissements du mat€riel et outillage Mat€riel

y a 4 ans, pour prix de cession est

160.000 160.000

Constatation de la VNA (1) 6513

VNA des immobilisations corporelles c€d€es 23321 Mat€riel

40.000 40.000

Transfert de la VNA 514 7513

Banque P.C des immobilisations corporelles Constatation de la cession

1

Valeur nette d'amortissement

30.000 30.000


Illustration Au cours de l’exercice n, une soci€t€ a effectu€ les cessions suivantes : 2  Le 10.09.n cession pour 270.000 DH d’un terrain acquis pour 450.000 DH et ayant fait l’objet d’une provision pour d€pr€ciation de 135.000 DH.  Le 30.09.n cession pour 135.000 DH d’un mat€riel dont le co„t d’origine €tait de 495.000 DH, amorti • fin exercice (n-1) pour 247.500 DH. Ce mat€riel doit …tre amorti au jour de la cession (ann€e n) pour 72.000 DH.

6513 2311

Valeur nette d'amortissement immobilisations c€d€es Terrain

des

450.000 450.000

Solde du compte cr€dit€ 2930 7194

Provisions pour d€pr€ciation des immobilisations corporelles Reprises sur provisions pour d€pr€ciation des immobilisations

135.000 135.000

Reprise provision sur terrain c€d€ 3481 7513

Cr€ances sur cession d'immobilisations P.C des immobilisations corporelles

270.000 270.000

Produits des Cessions du terrain 61933

DEA des installations techniques, mat€riel et outillage Amortissement du mat€riel et 28332 outillage

72.000 72.000

Dotations ann€e N 28332 6513

Amortissement du mat€riel et outillage Valeur nette d'amortissement des immobilisations c€d€es 23321 Mat€riel

319.500 175.500 495.000

Solde du compte cr€dit€ 3481 7513

Cr€ances sur cession d'immobilisations PC des immobilisations corporelles PC du mat€riel

135.000 135.000


Illustration Une entreprise poss‚de les titres de participation r€f€rences ci-apr‚s : 3 Nombre Actions A Actions B Actions C

3.000 5.600 1.220

Prix d'achat 1.000 800 500

Total

D‚pr‚ci‚s de

3.000.000 4.480.000 610.000

570.000 560.000 0

En Juin d'une ann€e, elle c‚de 1.600 actions A au prix de 1100 DH l’action. En Ao„t de la m…me ann€e, elle vend 2000 actions B au prix de 850 et 300 actions C au prix de 450. 1. Constatation de la cession des actions A :

5141 7514

Banque PC des immobilisations financi‚res

1.760 1.760

2. Reprises de la provision correspondant aux titres de participation c‚d‚s :

 Provision totale constitu€e : ……………………………………………….. 570  Quote-part correspondant aux titres c€d€s (1600/3000) ………………….. 304 2951 7392

Provisions pour d€pr€ciation des titres de participation Reprises sur provisions pour d€pr€ciation des immobilisations financi‚res

304 304

3. Virement de la valeur d'entr‚e des titres c‚d‚s : 6514 2510

VNA des immobilisations financi‚res Titres de participation

1.600 1.600


4. Constatation de la cession des actions B : 2.000 * 850 DH = 1.700 KDH 5141 7514

Banque Prix de cession des immobilisations financi‚res

1.700 1.7000

5. Reprise de la provision correspondante (2.000/5.600) * 560.000 = 200KDH 2951 7392

Provisions pour d€pr€ciation des titres de participation Reprises sur provisions pour d€pr€ciation des immobilisations financi‚res

200 200

6. Solde de la valeur d'entr‚e des titres c‚d‚s : 2.000 * 800 DH = 160.000 DH

6514 2510

VNA des immobilisations financi‚res Titres de participations

1.600 1.600

7. Reprise de la provision correspondante 300 * 450 = 135.000 DH 514 7514

Banque Prix de cession des immobilisations financi‚res

135 135

8. Reprise de la provision correspondante 500 *300 = 150.000 DH 6514 2510

VNA des immobilisations financi‚res Titres de participation

150 150


Rappel sommaire des rƒgles fiscales

 Les plus values constat€es et les profits r€alis€s sur cession ou retrait d’un €l€ment de l’actif immobilis€ doivent …tre inclus dans la base imposable, apr‚s application des abattements pr€vus par les articles 18 et 19 respectivement relatifs • l’IGR et • l’IS.

 Les indemnit€s pour transfert de la client‚le pour cessation d’activit€, doivent €galement …tre soumises • l’imp‡t, apr‚s application des abattements pr€vus dans les articles suscit€s.

 L’entreprise a par ailleurs la possibilit€ d’opter pour le r€investissement du produit net de cession de l'actif immobilis€ afin de b€n€ficier de l’exon€ration totale de la plus value de cession, • la condition de r€investir ces produits, dans un d€lai de 3 ans et de garder les biens acquis dans son actif pendant un d€lai de cinq ans (r€duit • trois ans pour les entreprises assujetties • l'IGR).

 L'entreprise, doit prendre en compte pour le calcul de la plus ou moins value d€gag€e sur une voiture de tourisme c€d€e, la valeur nette comptable de celle-ci abstraction faite de la limitation de la d€ductibilit€ des amortissements y aff€rents.

32.2

LES SUBVENTIONS D'EQUILIBRE

Ce poste comprend les comptes principaux suivants: 7561 7568

Subventions d’€quilibre reûes de l’exercice Subventions d’€quilibre des exercices ant€rieurs.

Ce sont des subventions accord€es par l’Etat et les collectivit€s publiques • l’entreprise pour contrebalancer la perte globale que d€gage l’activit€ courante avant l’inscription de la subvention ; la vocation de celle-ci €tant par cons€quent d’assurer l’€quilibre entre les produits et les charges de l’entreprise. Le poste enregistre • son cr€dit le montant global de la subvention d‚s qu’elle est officiellement connue, par le d€bit d’un compte de tiers d€biteur en attendant son encaissement. Les subventions d’€quilibre doivent …tre rattach€es en totalit€ aux produits de l’exercice au cours duquel elles ont €t€ reûes.


32.3 REPRISES SUR SUBVENTIONS D’INVESTISSEMENT Ce poste comprend les comptes suivants: 7577 7578

Reprises sur subventions d’investissement de l’exercice Reprises sur subventions d’investissement des exercices ant€rieurs

Ces comptes enregistrent • leur cr€dit la partie des subventions d’investissement reprises en produits non courants par le d€bit du compte 1319 ‰subventions d’investissementŠ. (voir chapitre 8, section 2). 32.4

LES AUTRES PRODUITS NON COURANTS :

Ils regroupent les comptes suivants : 7581 7582 7585 7586 7588

P€nalit€s et d€dits reûs D€gr‚vement d’imp‡ts autres qu’imp‡ts sur les r€sultats Rentr€es sur cr€ances sold€es, Dons, lib€ralit€s et lots reûs Autres produits non courants des exercices ant€rieurs.

Ce poste enregistre tous les produits non courants qui ne se rattachent pas aux autres comptes. Le compte 7582 enregistre • son cr€dit les d€gr‚vements d€finitifs obtenus sur les imp‡ts et taxes, autres que les imp‡ts sur les r€sultats qui sont • porter le cas €ch€ant au cr€dit du compte 67 "Imp‡ts sur les r€sultats". Les rentr‚es sur cr‚ances sold‚es deviennent des produits non courants d‚s lors que la cr€ance d'origine avait €t€ annul€e auparavant par son inscription au d€bit du compte 6182 (cr€ance d'exploitation) ou 6382 (cr€ance li€e • des participations) ou 6585 (cr€ance hors exploitation). illustration Le 30/10/N, une cr€ance client port€e • l'actif pour un montant de 238.000 DH (TTC) est consid€r€e comme d€finitivement irr€couvrable en raison de la situation financi‚re difficile du client Le 30/6/N+1, la soci€t€ reôit un ch‚que de son client pour le montant de la cr€ance sold€e.

6182 3458 3421 5141 7585 4458

Pertes sur cr€ances irr€couvrable Etat, autres comptes d€biteurs (TVA • r€gulariser) Annulation de la cr€ance

200.000 40.000

Banque Rentr€es sur cr€ances sold€es Etat, autres comptes cr€diteurs (TVA • r€gulariser

240.000

240.000

200.000 40.000


Rappel sommaire des rƒgles fiscale

 Les d€gr‚vements d’imp‡ts d€ductibles accord€s par l’istration fiscale doivent …tre inclus dans les produits imposables de l’exercice de la notification du d€gr‚vement.

 Les rentr€es sur cr€ances sold€es et les dons doivent …tre €galement inclus dans les produits imposables de l’exercice de leur encaissement.

 Par ailleurs, les produits non courants doivent inclure le capital vers€ par une compagnie d’assurance en vertu d’un contrat sur la vie du personnel dirigeant. Le versement doit …tre consid€r€ fiscalement comme un produit imposable apr‚s d€duction des primes d€j• vers€es par l'entreprise • ce titre, et non ises en d€duction lors des ann€es de leur paiement.

 D’autre part, les indemnit€s vers€es • l'entreprise • la suite de la destruction d’un €l€ment d’actif (sinistre, vol, incendie,..) doivent …tre consid€r€es comme un produit non courant ; la disparition d'actif correspondant ayant €t€ constat€e auparavant en charges non courantes. 32.5

LES REPRISES NON COURANTES ; TRANSFERTS DE CHARGES

Ce poste comprend les comptes divisionnaires suivants: 7591 7594 7595 7596 7597

Reprises non courantes sur amortissements exceptionnels des immobilisations Reprises non courantes sur provisions r€glement€es Reprises non courantes sur provisions pour risques et charges Reprises non courantes sur provisions pour d€pr€ciation Transferts de charges non courantes.

Le fonctionnement des comptes du poste 759 est analogue • celui des postes 719 et 739. (voir n‹ 398 et suivants, 423 et suivants). Les modalit€s de fonctionnement de ces comptes sont strictement similaires • celles pr€vues pour les comptes de reprises d’exploitation et des reprises financi‚res. Les reprises non courantes sur provisions r€glement€es ob€issent normalement aux consid€rations fiscales qui ont dict€ leur constitution.


illustration L'ann€e N, une entreprise a constitu€ pour 5.000.000 DH une "provisions pour acquisition et construction de logements". Dans le cadre de l'acquisition de ces logements, elle r€alise les d€penses suivantes : Ann‚e

Montant

N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 Total 65946 1356 2328 5141 1356

5141

2328

5.000.000

N Dotations non courantes pour acquisition et construction de logements Provisions pour acquisition et construction de logements N+1 Autres constructions Banque

Provisions pour acquisition et construction de logement Reprises sur provisions pour 75946 acquisition et construction de logements

2328

1356

1.500.000 300.000 700.000 256.000 1.100.000 450.000 500.000 200.000

N+2 Autres constructions Banque

Provisions pour acquisition et construction de logement Reprises sur provisions pour 75946 acquisition et construction de logements N+3 Autres constructions 5141 Banques

5.000.000 5.000.000 1.500.00 1.500 1.500.000 1.500.000

300.000 300.000 300.000 300.000

700.000 700.000


1356

2328

1356

N+3 Provisions pour acquisition et construction de logement Reprises sur provisions pour 75946 acquisition et construction de logements N+4 Autres constructions 5141 Banque Provisions pour acquisition et construction de logement Reprises sur provisions pour 75946 acquisition et construction de logements

2328 5141 1356

1356

N+5 Autres constructions Banque

Provisions pour acquisition et construction de logement Reprises sur provisions pour 75946 acquisition et construction de logements N+6 Provisions pour acquisition et construction de logement Reprises sur provisions pour 75946 acquisition et construction de logements

700.000 700.000

250.000 250.000 250.000 250.000

1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000

1.150.000 1.150.000

(Reprise pour solde de la provision r‚glement‚e) 2328 5141 2328 5141 2328 5141

Autres constructions Banque N+7 Autres constructions Banque N+8 Autres constructions Banques

450.000 450.000 450.000 450.000 200.000 200.000

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVITE DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN DE COMPTES CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES

CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES

SECTION 1 : NOTIONS FONDAMENTALES

SECTION 2 : LES CHARGES D'EXPLOITATION

SECTION 3 : LES CHARGES FINANCIERES

SECTION 4 : LES CHARGES NON COURANTES

CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES SECTION 1 : NOTIONS FONDAMENTALES

11.

DEFINITION

12.

ELEMENTS CONSTITUTIFS

13.

LES REGLES COMPTABLES GENERALES EN MATIERE DE CHARGES

14.

CHARGES COURANTES - CHARGES NON COURANTES

15.

LES CAS DE REINTEGRATION DE CERTAINES CHARGES

16.

DIFFERENTES CLASSIFICATIONS DE CHARGES

11. DEFINITION Les charges englobent la valeur de tous les biens et services consomm€s par l’entreprise au cours de son activit•. Elles repr•sentent donc les sommes ou valeurs vers•es ou ‚ verser ‚ des tiers pour la contrepartie des biens ou services qu'ils ont procur• ‚ l'entreprise. A ces charges s'ajoutent les pertes de toute nature €es par l'entreprise au cours d'un exercice donn•. Il existe en fait deux types de charges :  Les charges ‚ peu prƒs contemporaines d’un d€caissement ou d'une perte d'actif.  Les charges “calcul€es” non contemporaines d’un d•caissement, (dotations aux amortissements et aux provisions). On les appelle calcul•es parce qu’elles ne sont pas mesur•es imm•diatement ni directement, mais d•termin•es d’aprƒs des estimations ‚ la fin de l’exercice.


12. ELEMENTS CONSTITUTIFS : L’activit• de l’entreprise g•nƒre des revenus. La r•alisation de ceux-ci n•cessite la mise en place de moyens qui engendrent des d•penses. Celles-ci sont de diff•rentes natures : a)

D€penses aff€rentes „ des biens et services consomm€s imm€diatement pour la r•alisation de l’activit•, ou cons•cutives ‚ des pertes d'actif.

b)

D€penses aff€rentes „ l’acquisition de biens concourant „ la production, qui se d•pr•cient avec le temps, et dont la dur•e de vie est sup•rieure ‚ un an.

c)

D€penses aff€rentes „ l’acquisition de biens qui ne se d•valorisent pas avec le temps.

Le r•sultat des op•rations r•alis•es au cours d’un exercice est d•gag• en comparant le revenu de ces op•rations avec les charges qui ont •t• engag•es en cons•quence. L’objectif essentiel de la comptabilit€ est donc d’identifier parmi les d€penses, celles qui doivent „tre rattach€es aux revenus pour d•terminer le r•sultat de chaque exercice comptable d’une fa…on fiable : a)

Pour les d•penses aff•rentes ‚ des biens et services consomm•s, il y a lieu distinguer celles qui ont •t• imm•diatement utiles ‚ la r•alisation du revenu dans l’exercice (frais de fabrication, de vente ...), de celles qui permettront de d•gager •galement des revenus sur les exercices suivants, (d•penses pay•es d’avances- charges ‚ r•partir sur plusieurs exercices).

b)

Pour les d•penses aff•rentes ‚ l’acquisition de biens concourant ‚ la production, qui se d•pr•cient, et dont la dur•e de vie est sup•rieure ‚ un an, il y a lieu de les rattacher rationnellement aux revenus procur•s. Ce rattachement se fait par le biais de l’amortissement. (voir n† chapitre 7, section 8).

c)

Pour les d•penses d'•quipement ne perdant pas normalement de valeur avec le temps et ne subissant pas de d•pr•ciation (terrains, fonds de commerce, etc..), elles n’influencent pas la d•termination du r•sultat et ne sont pas retenues comme charges.

En cons•quence, la normalisation comptable des charges repose sur des critƒres et des principes qui permettent :  de distinguer les d€penses „ immobiliser des charges  de rattacher les co…ts aux revenus auxquels ils sont associ€s.


13. LES REGLES COMPTABLES GENERALES EN MATIERE DE CHARGES L’inscription en comptabilit• des diff•rentes charges est subordonn•e au respect de certaines conditions g•n•rales ci-aprƒs: a)

Les charges doivent se traduire par une diminution de l’actif net

Les charges ne doivent pas avoir pour effet l’entr€e d’un nouvel €l€ment dans l’actif immobilis€, ou l'augmentation de sa valeur, ou enfin le prolongement notable de sa dur€e probable d’utilisation. Lorsqu'une immobilisation est port•e ‚ tort en frais g•n•raux, le prix d’acquisition est r•int•gr• aux r•sultats. S’il s’agit d’une immobilisation amortissable, l’entreprise retrouve le droit de pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun par l’inscription ‚ l’actif de l’•l•ment consid•r•, et la d•duction des amortissements qu’elle •tait en droit de constituer au moins selon un plan lin•aire. b)

Les charges doivent †tre expos€es dans l’int€r†t de l’entreprise

Elles doivent correspondre „ une gestion commerciale normale. Ceci a pour effet d’interdire la prise en compte des d•penses ayant un caractƒre personnel et celles ne proc•dant pas d’un acte normal de gestion. c)

Les charges doivent †tre comptabilis€es au cours de l’exercice et justifi€es.

Les charges doivent „tre enregistr•es au moment o‡ elles ont •t• engag•es d‡s lors qu’elles pr€sentent un caract‡re de dette certaine tant dans leur principe que dans leur montant. Cependant dans le cas o‡ leur caractƒre reste probable, une provision pour d•pr•ciation ou pour risque et charge doit „tre constitu•e avec une estimation suffisante. Les formes diverses de justification doivent „tre •tablies selon la nature des op•rations de charges par les factures, inscription au livre de paie, contrats de bail, avis de d•bit des banquiers etc,....

14. CHARGES COURANTES - CHARGES NON COURANTES Les charges courantes sont celles engag•es par l’entreprise dans le cadre normal de son activit•. La distinction entre la charge relevant de l’exploitation courante de celle qui ne l’est pas s’effectue par rapport ‚ ce critƒre.


Selon la doctrine internationale, est r€put€e non courante une charge qui apparaˆt par sa nature ou par son montant :  soit de caract‡re inhabituel par rapport aux activit€s ordinaires de l’entreprise (perte trƒs significative sur un client important) ;  soit exceptionnelle par sa survenance (fait de guerre, cessation de paiement d’un Etat ...). Le modƒle marocain a •galement sp•cifi• cette distinction en faisant la s•paration entre “charge courante” et “charge non courante”, sur le principe que :  Toute charge encourue par l’entreprise est par d€finition li€e soit „ l’activit€ d’exploitation, soit „ l’activit€ financi‡re.  Exceptionnellement, compte tenu de leur nature intrins‡que, €trang‡re „ l’activit€ courante ainsi que de leur survenance inhabituelle, certaines charges peuvent rev†tir le caract‡re non courant et †tre enregistr€es dans l’un des comptes r€serv€s „ cette rubrique. Lorsque l’entreprise effectue des d•penses qu’elle ne peut affecter avec exactitude entre charges courantes, charges non courantes, ou investissement, elle doit inscrire ces d•penses dans l’un de comptes de charges et proc•der en fin d’exercice, selon le cas :  soit ‚ leur affectation ‚ l’actif immobilis• par la contrepartie du compte de produits ‹Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-m„meŒ, (voir n†385 et suivants) ;  soit ‚ un autre compte de bilan (charges ‚ r•partir, charges pay•es ou comptabilis•es d'avances,...) ou ‚ un autre compte de charges par la contrepartie du compte de produits “transferts de charges”.(voir n† 398, 423, 442). De m„me, lorsqu’un risque auparavant provisionn• est d•finitivement constat•, l’entreprise doit comptabiliser :  d’une part, l’incidence du risque dans le compte de charges appropri•,  d’autre part, la reprise en produit de la provision correspondante auparavant constitu•e, (voir n† 398, 423, 442).

15 LES CAS DE REINTEGRATION FISCALE DE CERTAINES CHARGES D'une maniƒre g•n•rale, les charges ises en d•duction sont celles correctement enregistr•es en comptabilit• et qui ne pr•sentent pas de caractƒre •tranger ‚ l'activit• de l'entreprise, comme par exemple :


 les charges ayant trait ‚ des activit•s personnelles des dirigeants;  les charges se rapportant ‚ des r•sidences d’agr•ment ..... De m„me, lorsqu’elles augmentent dans une proportion fortement sup•rieure ‚ celle des b•n•fices imposables, il peut „tre demand• ‚ l’entreprise de justifier que ces charges sont n•cessaires ‚ sa gestion normale et ‚ son bon fonctionnement. Enfin, bien qu'inscrites en comptabilit•, un certain nombre de charges limitativement pr•vues par la loi fiscale ne sont pas d•ductibles de la base de l’imp•t (IS, IGR, amortissement des voitures de tourisme, dons et int•r„ts de comptes courants exc•dant certains seuils, etc..).

16. DIFFERENTES CLASSIFICATION DES CHARGES Les charges peuvent „tre class•es de plusieurs maniƒres, entre autres : a)

La loi pr€conise leur classement par nature en trois niveaux :   

b)

Les charges d’exploitation Les charges financiƒres Les charges non courantes

Par contre les techniques de la comptabilit€ analytique requi‡rent le reclassement des charges par destination ou par fonction, pour la d€termination des co…ts unitaire des produits.(voir chapitre 6). Le plan comptable a retenu le classement des charges suivant leur nature parce que ce classement est ‚ la fois plus simple et plus g•n•ral; il se pr„te ‚ la confection d’agr€gats €conomiques autorisant des comparaisons inter entreprises, et permettant de d•gager des soldes interm•diaires de gestion dont le contenu est rigoureusement d•fini afin de faciliter l’exploitation macro •conomique des donn•es des entreprises. (voir n† 208 et suivants ). Ainsi, les comptes destin•s ‚ regrouper les charges courantes et non courantes de l’exercice sont contenus dans la classe 6. Les charges courantes qui concernent l’exploitation normale et la gestion financiƒre sont enregistr•es respectivement sous les rubriques 61 et 63. Ils sont affect•s ‚ l’enregistrement des charges r•elles et des charges calcul•es relatives ‚ l’exploitation normale et habituelle de l’entreprise. Les charges non courantes figurent sous la rubrique 65, les imp•ts sur les r•sultats dans la classe 67.


Les charges sont enregistr•es dans les comptes pour leur valeur nominale hors taxes r•cup•rables. Les charges s’inscrivent au d•bit, leur diminution au cr•dit (sous r•serve de l'utilisation des comptes "transferts de charges" (voir n† 398, 423, 442).

CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES SECTION 2 : LES CHARGES DE L’EXPLOITATION

21.

PRESENTATION

22.

LES ACHATS

23.

LES AUTRES CHARGES EXTERNES

24.

LES IMPOTS ET TAXES

25.

LES CHARGES DU PERSONNEL

26.

LES AUTRES CHARGES D'EXPLOITATION

27.

LES DOTATIONS D'EXPLOITATION

21. PRESENTATION Les charges d’exploitation correspondent aux co•ts engag‚s ou calcul‚s par l'entreprise pour exercer son activit‚ normale et habituelle d'exploitation. Elles sont enregistr‚es dans la classe 6 en fonction de leur nature ‚conomique, dans les rubriques ci-aprƒs: 611 612 613 & 614 616 617 618 619

Achats revendus de marchandises Achats consomm•s de mati‚res et fournitures Autres charges externes Impƒts et taxes Charges du personnel Autres charges d’exploitation Dotations d’exploitation


22. LES ACHATS 22.1.

NOMENCLATURE

Le PCGE pr‚voit les comptes principaux suivants : 611

Achats revendus de marchandises

6111 6112 6114 6118 6119

Achat de marchandises “Groupe A” Achat de marchandises “Groupe B” Variation de stocks de marchandises Achats revendus de marchandises des exercices ant‚rieurs RRR obtenus sur achats de marchandises

612

Achats consomm•s de mati‚res et fournitures

6121 6122 6123 6124 6125 6126 6128 6129

Achats de matiƒres premiƒres Achats de matiƒres et fournitures consommables Achats d’emballages Variation de stocks des matiƒres et de fournitures Achats non stock‚s de matiƒres et de fournitures Achats de travaux, ‚tudes et prestations de services Achats de matiƒres et de fournitures des exercices ant‚rieurs RRR obtenus sur achats consomm‚s de matiƒres et de fournitures

22.2.

MODALITES DE COMPTABILISATION

Juridiquement, un achat prend naissance au moment o† se r‚alise l’accord sur la chose et sur le prix. Pratiquement c’est la r‚ception juridique du bien ou du service telle qu'elle d‚coule de la convention d'achat (transfert ‡ la production achev‚e, d‚part-usine, FOB, CIF, rendu usine), qui d‚termine la date du transfert de propri‚t‚ et par cons‚quent l’exercice de rattachement. Les comptes d’achat de marchandises, de matiƒres premiƒres, fournitures et emballages reôivent donc ‡ leur d‚bit les montants relatifs aux livraisons juridiquement effectu‚es par le fournisseur. Cependant, lorsque la comptabilisation des achats s’effectue en cours d’ann‚e ‡ partir des factures et non des livraisons, il y a lieu de proc‚der ‡ la r‚gularisation des diff‚rents comptes d’achats en fin d’ann‚e :

 en les cr‚ditant par le d‚bit du compte “3191 Charges constat•es d’avance”, pour la valeur des factures enregistr‚es et correspondant aux livraisons non encore parvenues ‡ l’entreprise ‡ la fin de l’exercice,


 en les d‚bitant par le cr‚dit du compte “4417 Fournisseurs factures non parvenues” dans le cas inverse. Les achats sont comptabilis‚s au prix d’achat hors taxes r‚cup‚rables, auquel il y a lieu d’ajouter les droits de douane aff‚rents aux biens acquis. Les entreprises non assujetties ‡ la TVA doivent comptabiliser leurs achats taxes comprises. Les frais accessoires d’achat factur‚s par les fournisseurs sont enregistr‚s dans les comptes du poste “Autres charges externes” (voir n‰ 484 et suivants). Cependant, lorsque les charges accessoires (internes ou externes telles que transport, frais de transit, commissions et courtages, frais de r‚ception..) peuvent Štre affect‚es avec certitude aux achats de marchandises, de matiƒres et fournitures, les entreprises peuvent les comptabiliser directement dans les comptes divisionnaires des comptes d’achat concern‚s. Les rabais, remises et ristournes obtenus sur facture sont d‚duits directement des montants hors taxes ‡ comptabiliser dans les comptes d'achat. Par contre les escomptes obtenus pour rƒglement n'en sont pas d‚duits mais doivent Štre constat‚s en produits financiers (voir n‰ 421). 22.3.

CONSTATATION DES STOCKS

En inventaire intermittent, les comptes 6114 et 6124 sont destin‚s ‡ enregistrer ‡ leurs d‚bits les stocks d'approvisionnement au d‚but de l’exercice et ‡ leurs cr‚dits les stocks ‡ la date de cl‹ture. En inventaire permanent, ces comptes enregistrent ‡ leur d‚bit les entr‚es en magasin, et ‡ leur cr‚dit les sorties. Dans les deux cas, les soldes de ces comptes repr‚sentent la variation de la valeur des inventaires entre le d‚but et la fin de l’exercice et sont ainsi utilis‚s comme des comptes correcteurs des comptes d’achat pour d‚terminer la valeur des “Achats revendus” ou des “Achats consomm‚s”qui repr‚sentent les charges r‚elles de l'exercice. Cette variation est calcul•e compte non tenu des provisions pour d‚pr‚ciation le cas ‚ch‚ant, qui doivent Štre constat‚es s‚par‚ment par le d‚bit du compte 6196 "dotations d'exploitation" et le cr‚dit du compte concern‚ du poste 391 "provisions pour d‚pr‚ciation des stocks". Par contre, les achats non stockables (eau, •lectricit•) ou non destin‚s ‡ un stockage particulier (fournitures de bureau, petit outillage consommable dans l’ann‚e ...) sont isol‚s dans le compte sp‚cifique "6125 Achats non stock‚s de matiƒres et de fournitures”. De mŠme, les biens et services qui entrent directement dans le cycle de production de l’entreprise sont individualis‚s dans le compte 6126 “Achats de travaux, ‚tudes et prestations de services”.


22.4

LES RABAIS REMISES ET RISTOURNES OBTENUS HORS FACTURE

Les R.R.R. dont b‚n‚ficie l'entreprise auprƒs de ses fournisseurs, (sur la base de contrats d‚gressifs, remises de fin d'ann‚e) sont comptabilis‚s au cours de l'exercice mŠme si l'entreprise n'a pas reû la facture d'avoir correspondante. Les comptes 6119 "RRR obtenus sur achats de marchandises" ou 6129 "RRR obtenus sur achats consomm‚s de matiƒres et fournitures" sont cr‚dit‚s pour leur montant hors taxes. La TVA correspondante est comptabilis‚e au cr‚dit du compte 3455 "TVA r‚cup‚rable". La contrepartie est enregistr‚e TTC soit au d‚bit du compte 4411 "Fournisseurs" soit ‡ celui du compte 3417 "Rabais, remises et ristournes ‡ obtenir, avoirs non encore reûs". 22.5

COMPTABILISATION DES EMBALLAGES

Il existe fondamentalement deux types d’emballages :

 Les emballages enregistr•s dans les comptes de charges 6123 “Achats d’emballages”, et qui, de part leur nature, peuvent soit Štre gard‚s par le client, soit restitu‚s ‡ son fournisseur, soit avoir un usage mixte ‡ la convenance du client.

 Les emballages enregistr•s dans les comptes d’immobilisations qui correspondent ‡ des mat‚riels identifiables ou non et qui ont une dur‚e de vie sup‚rieure ‡ un an . Ils sont port‚s, selon le cas, aux comptes suivants: 2332 “Mat‚riel et outillage” pour le mat‚riel d’emballage non identifiable” 2333 “Emballages r‚cup‚rables identifiables”. Dans le cas des emballages de la premiƒre cat‚gorie, toutes les rƒgles d’enregistrement et d’‚valuation des charges (pour le client) et de produits (pour le fournisseur) s’appliquent. Les comptes ‡ mouvementer chez le client et son fournisseur sont r‚capitul‚s ci-aprƒs :


CHEZ LE CLIENT

CHEZ LE FOURNISSEUR EMBALLAGES PERDUS

61231 34552

Achats d’emballages perdus (HT) TVA r‚cup‚rable sur charges

4411

3421

Fournisseurs (TTC)

Clients (TTC) ventes & 71278 Autres accessoires (HT) 4455 Etat TVA factur‚e

produits

EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES 3413

Fournisseurs, cr‚ances pour emballage et 3421 mat‚riel ‡ rendre 4411 Fournisseurs

Clients 4425

Cleints-dettes pour emballages et mat‚riel consign‚s

EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES CONSIGNES RENDUS Les ‚critures ci-dessus ont purement et simplement contre-‚es pour la valeur des emballages rendus. Lorsque l’utilisation donne lieu ‡ la reprise des emballages ‡ un tarif inf‚rieur ‡ celui de la consignation, la diff‚rence qui constitue un mali est comptabilis‚e de la faôn suivante : 61317Œ 34552

Mali sur emballages rendus (HT) 3421 TVA r‚cup‚rable sur les charges (20%) 4411

Fournisseurs (TTC)

Clients (TTC) 71278 Boni sur reprises d’emballages (HT) 4455 Etat TVA factur‚e (20%)

EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES NON RENDUS Pour la valeur de r‚tention (pour achat ou disparition) Achats d’emballages r‚cup‚rables non 4425 identifiables (HT) ou 61233 Mixte (HT) 34552 Etat - TVA r‚cup‚rable sur les charges (20%) 4411 Fournisseurs 61232

Clients 71278

Autres ventes & accessoire (HT)

4455

Etat TVA factur‚e (20%)

STOCK DE FIN D’EXERCICE Le solde du compte 3413 "cr‚ances pour emballages Le solde du compte 4425 "Dettes pour emballages et mat‚riel ‡ rendre" devrait Štre justifi‚ par un et mat‚riel consign‚s" devrait Štre justifi‚ par des inventaire physique des quantit‚s bons de livraison du mat‚riel donn‚ en consignation


22.6.

CAS D'ILLUSTRATION

Illustration Achats stockables 1

-

Stock initial de matiƒres premiƒres HT ……………………….. 60.000 Achats de l'exercice TTC (TVA 20%) ……………………… 228.000 Rabais hors facture TTC ……………………………………. 12.000 Stock fin d'exercice HT …………………………………….. 33.000

-

d'o† Achats HT nets ………………………………………………. 180.000 Variation de stocks …………………………………………… 27.000 Achats consomm‚s HT ………………………………………. 207.000 COMPTE DE BILAN

A Nouveau Achats Rabais Cl‹ture Stock final

3121 Stock matiƒres 60.000

4411 Fournisseur

3455 TVA r‚cup‚rable

228.000 38.000 12.000

2.000

C 6121 Achats

190.000 10.000

60.000 33.000 33.000

216.000 36.000

6124 Variation de stock

180.000

60.000 33.000 27.000

Illustration Remises et escomptes sur factures 2

Une soci‚t‚ a reû une facture d‚taill‚e comme suit : - Matiƒres et fournitures ………….. ………………………… 72.000 - Remise 2% ………………………………………………… 1.440 - Escompte 1% …………..………………………………….. 720 -

Net commercial………………..……………………………. 70.560 TVA ………………………………………………………. 14.112,00 Total ‡ payer ……………………………………………… 83.952,00


Illustration La soci‚t‚ avait d‚j‡ consenti une avance de 20.000 DH ‡ son fournisseur 2 au titre de cette facture :

3411 5141

Fournisseurs avances et acomptes vers‚s sur commandes d'exploitation Banque

20.000 20.000


4411 7386

Achats de matiƒres et consommables TVA r‚cup‚rable sur les charges Fournisseurs Escomptes obtenus

3411

Fournisseurs Fournisseurs avances et acomptes

5141

Fournisseurs Banque

6122 34552

4411

4411

fournitures

70.560 14.112,00 83.952,00 720,00

20.000 20.000

63..952,00 63..952,00

Illustration Les R.R.R. obtenus hors facture 3 Une entreprise doit obtenir de ses fournisseurs une ristourne sur les achats de matiƒres au titre de l'exercice N. la ristourne dont l'avoir a ‚t‚ reû l'ann‚e N+1, est estim‚e ‡ 4.760 DHS (dont TVA de 800 DHS).

3417 6129 4458

RRR ‡ obtenir, Avoirs non encore reûs RRR sur achat consomm‚s de matiƒres et fournitures TVA sur factures ‡ ‚tablir et avoir ‡ recevoir

4.800 4.000 800


Illustration Mouvements d'emballages 4 Une soci‚t‚ achƒte le 15/3/N, 2500 bouteilles d’oxygƒne destin‚es ‡ la consignation au prix de 350 DHS l’une, TVA 20% en sus. Pendant le mois de Mai, la soci‚t‚ a effectu‚ avec l’un de ses clients les op‚rations suivantes :  Le 20/5/N vente de 1900 bouteilles d'oxygƒne au prix de 1.000 DHS (HT) par bouteille et consignation des emballages au prix unitaire de 450 DHS ‡ retourner avant le 30/6/N,  Le 25/5/N reprise de 1100 bouteilles ‡ leur prix de consignation,  Le 31/5/N reprise de 200 bouteilles ‡ leur prix de 350 DHS l’une en raison de leur mauvais ‚tat. Le 15/7/N le reste des bouteilles non restitu‚es lui est factur‚ au prix de consignation (60 bouteilles sont consid‚r‚es d‚sormais comme inutilisables). En principe, seule la vente du contenu est taxable et la consignation, n'est pas comprise dans le chiffre d'affaires ‚tant donn‚ qu'il n'y a pas de transfert de propri‚t‚. Cependant, pour des raisons de commodit‚ (faible probabilit‚ de restitution d'une cat‚gorie d'emballages, grand risque de d‚t‚rioration, etc...), certaines entreprises peuvent d‚cider d'inclure la valeur des emballages consign‚s dans le prix de vente taxable par ailleurs. Ainsi, les restitutions d'emballages doivent dans ce cas Štre constat‚es par l'‚mission des avoirs au profit des clients. Dans l'exemple, la soci‚t‚ a d‚cid‚ de ne pas consid‚rer la consignation comme un ‚l‚ment du chiffre d'affaires. Les ‚critures comptables se pr‚sentent comme suit, respectivement, chez le client et chez elle.


COMPTABILISATION CHEZ LE CLIENT

6111 3413 34552 4411

20/5/N Achats de marchandises Fournisseurs cr‚ances pour emballages TVA r‚cup‚rable sur charges Fournisseurs

1.900.000 855.000 380.000 3.135.000

Consignation de 1900 bouteilles

4411 3413

25/5/N Fournisseurs Fournisseurs cr‚ances pour emballages et mat‚riels ‡ rendre

495.000 495.000

Restitution de 1100 bouteilles 31/5/N 4411 61317 34552 3413

Fournisseurs Malis sur emballages rendus TVA r‚cup‚rable sur charges Fournisseurs cr‚ances pour emballages et mat‚riels ‡ rendre

3413

Restitution de 200 bouteilles 15/7/N Fournisseurs Fournisseurs cr‚ances pour emballages

4411

Achats d'emballages TVA r‚cup‚rable sur charges Fournisseurs

4411

6123 34552

70.000 16.667 3.333 90.000

270.000 270.000

270.000 54.000 324.000

Facturation des emballages 6580 7517

Autres charges non courantes Transferts de charges non courantes Constatation bouteilles

de

l'unitilisation

des

269.832 269.832 60

En principe, sur le plan fiscal, la soci‚t‚ devait proc‚der au versement de la taxe ayant grev‚ les 60 bouteilles devenues inutilisables ‡ partir du moment o† cette taxe aurait ‚t‚ d‚duite et que l'‚tat de ces bouteilles ne r‚sulterait pas d'une destruction accidentelle ou volontaire justifi‚e.


COMPTABILISATION DU FOURNISSEUR

61232 34552 4411

34211 7111 4425 4455

4425

4425

4425

15/3/N Achats d'emballages r‚cup‚rables identifiables TVA r‚cup‚rable sur les charges Fournisseurs d'emballages Achats de bouteilles (2500x 350 DH) 20/5/N Clients Ventes de marchandises au Maroc Clients dettes pour emballages mat‚riels consign‚s Etat TVA factur‚e

non

175.000 1.050.000

3.116.000

Reprise de 1100 bouteilles ‡ 450 DH 31/5/N Clients dettes pour emballages et mat‚riels consign‚s 34211 Clients 71275 Bonis sur reprises d'emballages consign‚s 4455 Etat TVA factur‚e Reprises de 200 bouteilles au prix de 350 DHS 15/7/N Clients dettes pour emballages et mat‚riels consign‚s 34211 Clients

7111 4455

Clients Vente de marchandises au Maroc Etat – TVA factur‚e

1.900.000 855.000

et

Vente de marchandises avec consignation de 1900 bouteilles ‡ 450 DH 25/5/N Clients dettes pour emballage et mat‚riels consign‚s 34211 Clients

34211

875.000

380.000

495.000 495.000

90.000 70.000 16.667 3.333

270.000 270.000

324.000 270.000 54.000


22.7.

Rappel sommaire des r‚gles fiscales en mati‚re d'achat

Au niveau de la T.V.A., l’entreprise doit respecter les r‚gles ci-apr‚s :

 La TVA r‚cup‚rable sur les achats et les frais accessoires doit Štre exclue du co•t des achats de l'exercice , et r‚cup‚r‚e le mois qui suit celui du d‚caissement. Par contre la TVA aff‚rente ‡ l’achat des produits p‚troliers non utilis‚s comme combustibles, matiƒres ou agents de fabrication est exclue du droit ‡ d‚duction. Elle doit Štre par cons‚quent int‚gr‚e au co•t hors taxe des achats de ces produits.

 La TVA li‚e aux frais d’approche doit figurer sur les factures ou les quittances de douane au nom de l’assujetti.

 La TVA sur les rabais, remises et ristournes accord‚s par les fournisseurs hors factures et figurant sur une note d’avoir, doit venir en diminution de la TVA r‚cup‚rable. Au niveau des impƒts sur le r•sultat, l’entreprise doit s’assurer † la clƒture de l’exercice du respect des r‚gles suivantes :

 Tous les achats doivent Štre correctement justifi‚s (factures, tickets, m‚moires, dossiers d’importation) et pris en compte pour la d‚termination du r‚sultat fiscal, en fonction des r‚ceptions effectives des biens et services, et non pas seulement des factures des fournisseurs parvenues.  La valeur des achats s’entend du prix d’achat ainsi que de la TVA non d‚ductible, des droits de douane, frais accessoires (commissions ...) et frais d’approche (frŠt, assurance, transport...).  Le prix des achats import‚s est celui r‚sultant de la valeur d’achat exprim‚e en devises et convertie en dirhams au taux de change en vigueur ‡ la date du transfert de propri‚t‚ (D‚part usine, FOB, CIF, rendu usine).  La loi de finances pour l’ann‚e 1996/1997 dispose que les achats dont le montant d‚e 10.000 DHS doivent Štre r‚gl‚s par chƒque barr‚ non endossable ou effet de commerce, ‡ d‚faut d’Štre is en d‚duction pour 50% de leur valeur uniquement.


23. LES AUTRES CHARGES EXTERNES 23.1

NOMENCLATURE

Le PCGE a pr‚vu les comptes principaux suivants : 6131 6132 6133 6134 6135 6136 6137 6141 6142 6143 6144 6145 6146 6147 6148 6149

Locations et charges locatives Redevances de cr‚dit bail Entretien et r‚parations Primes d’assurances R‚mun‚rations du personnel ext‚rieur ‡ l’entreprise R‚mun‚rations d’interm‚diaires, et honoraires Redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires Etudes, recherches et documentation Transports D‚placements, missions et r‚ceptions Publicit‚, publications et relations publiques Frais postaux et frais de t‚l‚communications Cotisations et dons Services bancaires Autres charges externes des exercices ant‚rieurs Rabais Remises Ristournes obtenus sur autres charges externes.

D’une faôn g‚n‚rale, les comptes des postes 613 et 614 reôivent ‡ leur d‚bit la valeur des services et prestations factur•s † l'entreprise par l'ext•rieur. Le compte 6148 reôit les charges similaires qui concernent les exercices ant‚rieurs. Les rabais remises et ristournes obtenus des fournisseurs aprƒs r‚ception de la facture de charge sont port‚s au cr‚dit du compte 6149.


23.2

LOCATIONS ET CHARGES LOCATIVES

Il s'agit de toutes les d‚penses ‚es contractuellement par une entreprise en tant que r‚mun‚rations consenties ‡ des tiers, en contrepartie d'un droit d'usage ‡ titre temporaire de tout bien meuble ou immeuble leur appartenant et mis ‡ sa disposition. L'existence de ce type de contrat r‚sulte d'une convention ‚crite ou verbale et peut stipuler des paiements de loyers annuels, mensuels ou ponctuels ‡ l'utilisation, soit fixes, soit index‚s ‡ une donn‚e ‚conomique variable (chiffre d'affaires, heures d'utilisation d'un ‚quipement,..). Le PCG propose la ventilation suivante du compte principal "6131 Locations et charges locatives" : 61311 61312 61313 61314 61315 61316 61317 61318

Location de terrains Location de constructions Location de mat‚riel et outillage Location de mat‚riel et mobilier de bureau Location du mat‚riel informatique Location de mat‚riel de transport Malis sur emballages rendus Location et charges diverses

La comptabilisation de cette charge s'effectue de la maniƒre suivante:

6131x 34552 51xx

Locations et charges locatives (1) TVA r‚cup‚rable sur les charges Banque Ou Autres fournisseurs

x x x Ou x

Lorsque le paiement couvre plusieurs p‚riodes, la comptabilisation se fera sur le sch‚ma suivant : 3495 34552 5100

6131x 3495

Compte de r‚partition p‚riodique des charges Etat – TVA sur charges Banque Constatation du paiement 31/5/N Location et charges locatives (1) Compte de r‚partition p‚riodique de charges Imputation de la charge de la p‚riode

1

Selon le compte sp‚cifique concern‚

x x x

x x


Par contre les versements effectu‚s par l'entreprise :

 † titre de garantie r•cup•rable, sont port‚s ‡ l'actif au compte 2486 "D‚p‹ts et cautionnements vers‚s"

 ‡ titre de droit d'entr•e, sont ‡ inscrire au compte 2230 "Fonds commercial" Les charges locatives d'entretien, de copropri‚t‚, de taxe d'‚dilit‚ ‡ la charge du locataire sont ‡ comptabiliser au compte 61318 "locations et charges locatives diverses".

23.3

REDEVANCES DE CREDIT-BAIL

Le cr‚dit-bail permet aux entreprises d'obtenir l'utilisation de biens mobiliers et immobiliers sur une certaine dur‚e, moyennant le versement de redevances p‚riodiques, avec la possibilit‚ d'acqu‚rir le bien concern‚, le plus souvent en fin de contrat, pour un prix convenu.

a) La norme marocaine Le mode de traitement de ce type de contrat, pr‚conis‚ par la loi comptable et le CGNC repose sur l'analyse juridique de la relation qui existe entre le bailleur et le locataire du bien, et non sur l'analyse ‚conomique de l'op‚ration de location-financement. En effet, la normalisation comptable marocaine a fond‚ sa position sur les aspects juridiques suivants :

 le contrat de cr•dit-bail est une op•ration de location de biens d'‚quipement meubles ou immeubles acquis, par des entreprises qui en gardent la propri‚t‚ juridique entiƒre, mais qui les donnent en location ‡ d'autres entreprises, avec la possibilit‚ de se porter acqu‚reurs de tout ou partie des biens lou‚s, moyennant un prix convenu ‡ l'avance, qui tient compte, au moins pour partie, des redevances qu'elles ont pay‚es ‡ titre de loyer.

 Le DOC pr‚cise que le droit de propri‚t‚ d'un bien emporte celui de jouir et de disposer de ce bien de la maniƒre la plus absolue. De cette double constatation juridique, le contrat de cr‚dit-bail ne pourrait Štre trait‚ que sous la forme d'une convention de location assortie, le cas •ch•ant, d'une promesse ferme de vente ‡ la fin du contrat et ‡ un prix convenu ‡ l'avance entre les parties. Ainsi normalement, le bien utilis• par une entreprise par voie de cr•dit-bail, ne pourrait figurer † son actif tant qu'elle n'a pas lev• l'option d'achat. Pendant toute la dur‚e de la convention de cr‚dit-bail, les redevances dues par l'entreprise utilisatrice au titre de la jouissance du bien, constituent des charges normales d'exploitation, enregistr‚es sur le sch‚ma de l'‚criture-type ci-aprƒs :


6132 34552 51xx Ou 4418

Redevances de cr‚dit bail Etat - TVA r‚cup‚rable sur les charges Banque

x x x Ou x

Autres fournisseurs

A la fin de chaque exercice, les engagements de cr‚dit-bail reûs et donn‚s restant ‡ courir ainsi que l'engagement reû pour l'utilisation du bien, sont constat‚s dans la comptabilit‚ des engagements par les deux ‚critures-type ci-aprƒs :

0651 0619

Redevances de cr‚dit-bail restant ‡ courir D‚biteurs pour redevances de cr‚dit-bail restant ‡ courir

x x

Total des redevances restant ‡ payer

0651 0659

Engagements reûs pour utilisation en cr‚ditbail Cr‚diteurs pour engagements reûs pour utilisations en cr‚dit-bail

x x

Valeur du bien utilis‚

Lorsque l'entreprise aura lev‚ l'option d'achat, elle doit faire figurer le bien parmi ses immobilisations pour sa valeur de rachat et l'amortir sur la dur‚e pr‚visible d'utilisation. En fin d'ann‚e, l'entreprise est tenue de remplir le tableau B10 de l'ETIC qui comporte les colonnes suivantes, ‡ servir contrat par contrat :


(1) Rubriques : (2) Date de la 1Äre ÅchÅance (3) DurÅe du contrat en mois (4) Valeur estimÅe du bien Ç la date du contrat (5) DurÅe thÅorique d'amortissement du bien (6) Cumul des redevances des exercices prÅcÅdents

(7) Montant des redevances de l'exercice (8) Redevances restant Ç payer & (9) (10) Prix d'achat rÅsiduel en fin de contrat (11) Observation

Indiquer la rubrique de l'actif immobilis‚ qui aurait enregistr‚ l'entr‚e du bien en immobilisations s'il n'avait pas ‚t‚ mis ‡ la disposition de l'entreprise par contrat de cr‚dit-bail. Pr‚ciser le mois et l'ann‚e du premier terme pr‚vu dans le contrat. Porter le nombre de mois, de date ‡ date, que doit couvrir le contrat. Il s'agira en g‚n‚ral de la valeur d'achat du bien ‚ par la soci‚t‚ de cr‚dit-bail. C'est la dur‚e sur laquelle le bien aurait ‚t‚ amorti s'il avait ‚t‚ en pleine propri‚t‚ par l'entreprise. Il s'agit de porter ici la somme de toutes les redevances ‚chues ‡ la fin de l'exercice pr‚c‚dent, qu'elles aient ‚t‚ pay‚es ou rest‚es impay‚es ; ce montant correspond au total des redevances port‚es auparavant dans le compte 6132 Redevances de cr‚dit-bail des diff‚rents exercices pr‚c‚dents. Porter ici le montant enregistr‚ au d‚bit de l'exercice du compte 6132 Redevances de cr‚dit-bail de l'exercice. A ventiler entre moins d'un an et plus d'un an. Indiquer ici le prix d'acquisition du bien qu'il est pr‚vu de payer dans le contrat par l'usager pour lui permettre de lever l'option d'achat Il s'agit de porter ici toute information d'importance significative susceptible de pr‚ciser les conditions particuliƒres d'ex‚cution du contrat.


b)

La constatation de la charge annuelle de crÅdit-bail.

Elle s'effectue dans le respect du principe de s‚paration des exercices. Ainsi, les redevances non acquitt‚es ‡ la fin d'une p‚riode sont enregistr‚es par la voie de l'‚criture-type suivante :

6132 3458 4417

Redevances de cr‚dit bail Etat, autres comptes d‚biteurs Fournisseurs, factures non parvenues

x x x

Lorsqu'‡ l'inverse, des redevances ont ‚t‚ constat‚es d'avance par rapport ‡ la date de cl‹ture d'un exercice, il y a lieu de corriger la charge en ant l'‚criture ci-aprƒs :

3491 6132

Charges constat‚es d'avance Redevances de cr‚dit-bail

x x

Dans le cas particulier de redevances vers•es par le preneur avant l'utilisation du bien, pour participer indirectement au financement de sa r‚alisation, celles-ci ne devraient pas Štre imput‚es dans les charges de l'exercice de leur facturation par le bailleur, mais plut‹t port‚es en :

 charges comptabilis•es d'avance, ‡ solder dƒs le premier exercice d'utilisation par le d‚bit du compte 6132 Redevances de cr‚dit-bail;

 exceptionnellement, en "charges † r•partir sur plusieurs exercices", ‡ ‚taler au maximum sur les cinq premiers exercices d'utilisation du bien. A l'inverse, lorsque le contrat stipule une p•riode de franchise(1), il y a lieu, ‡ notre avis, de r‚partir ‚conomiquement les redevances depuis le mois d'utilisation d'un bien jusqu'au mois de la fin du contrat, et de porter par cons‚quent en charges la quote-part des redevances correspondant ‡ la p‚riode de franchise, selon le sch‚ma de l'‚criture suivant :

6231 4417

Redevances de cr‚dit bail Fournisseurs, factures non parvenues

x x

De m‡me, lorsque les redevances de cr•dit-bail sont croissantes, et que les ‚carts en valeur entre les diff‚rents termes sont tels qu'ils pr‚sentent une importance significative, l'entreprise devrait ‚galement proc‚der ‡ un ‚talement plus ‚conomique de ces redevances en ajustant les charges constat‚es lors de leur affectation du compte 6132 Redevances cr‚dit-bail:

1

Et que les montants non constat‚s en charges lors du ou des premiers exercices de la franchise sont significatifs.


 Dans les exercices oˆ les montants des redevances sont inf•rieurs aux montants •conomiques, par l'‚criture-type ci-aprƒs :

6132 4417

Redevances de cr‚dit bail Fournisseurs, factures non parvenues

x x

 Dans les exercices oˆ les montants de redevances sont sup•rieurs aux montants •conomiques, par l'‚criture-type suivante : 4417 6132

Fournisseurs, factures non parvenues Redevances des cr‚dit-bail

x x x

de telle sorte que les ajustements en plus dans le compte de charges effectu‚s sur la premiƒre p‚riode soient contrebalanc‚s par les ajustements en moins sur les p‚riodes suivantes . c) La norme IASC Le mode de traitement comptable pr‚conis‚ par la norme 17 IASC introduit une diff‚rence entre :

 le contrat de location simple  le contrat de location-financement  le traitement pr‚vu pour le contrat de location simple est ainsi r‚sum‚ par la norme : "La charge r‚sultant d'un contrat de location simple doit Štre le loyer de l'exercice pris en compte sur une base qui correspond ‡ l'‚chelonnement dans le temps du b‚n‚fice qu'en retirera l'utilisateur.• On relƒve ainsi le lien ‚troit qui est ‚tabli par l'IASC entre le droit l'utilisation effective d'un bien pendant un exercice et le quota de charge affect‚ ‡ cet exercice ; cette rƒgle conduit donc les entreprises qui se soumettent ‡ l'IASC de traiter les situations particuliƒres de pr‚loyers, franchise, redevances croissantes comme nous l'avons sugg‚r‚ ci-dessus dans l'‚tude de la norme marocaine.

 le traitement pr‚vu par l'IASC pour le contrat de location-financement repose sur l'application du principe comptable fondamental de "pr••minence de la r•alit• •conomique sur l'apparence juridique", en vertu duquel, le preneur doit constater la valeur du bien pris en location-financement ‡ l'actif et inscrire en contrepartie la dette de financement correspondante au if, selon le sch‚ma classique de l'‚criture suivante:


23xx 34551 1488

Compte concern‚ des immobilisations corporelles Etat – TVA sur immobilisations Dettes de financement diverses

x x

Co•t d'acquisition en principal

x

Les redevances comptabilis‚es par l'entreprise sont alors ventil‚es entre remboursement de la dette en principal et charges financiƒres, selon les indications connues du contrat. Le bien port‚ ‡ l'actif donne lieu par ailleurs ‡ l'‚tablissement d'un plan normal d'amortissement et ‡ la constatation annuelle de la dotation correspondante, sur la base de la " dur‚e la plus courte de la dur‚e du contrat et de la dur‚e d'utilisation du bien".

23.4. ENTRETIEN ET REPARATION Ce compte est destin‚ ‡ enregistrer les d‚penses d'exploitation engag‚es par l'entreprise pour faire face aux risques de panne et d'usure pr‚matur‚e des locaux et ‚quipements, ou aux charges de remise en l'‚tat de ces biens. Ainsi, le plan comptable marocain a pr‚vu une distinction fondamentale entre l'entretien - r‚paration courante et la maintenance en proposant les comptes suivants : 61331 Entretien et r•parations des biens immobiliers 61332 Entretien et r•paration des biens mobiliers 61335 Maintenance La caract‚ristique g‚n‚rale de ces d‚penses d'exploitation est qu'elles n'ont pas vocation † am•liorer ni la valeur ni la dur•e de vie ni la capacit• technique des biens entretenus ou r•par•s, mais visent essentiellement ‡ les maintenir en ‚tat normal de marche jusqu'‡ leur amortissement total. Trois situations particuliƒres peuvent se pr‚senter : (a)

L'entretien - r•paration rev‡t un aspect normal et courant, eu ‚gard au co•t engag‚ et ‡ la fr‚quence rapproch‚e des interventions. Dans ce cas, les d‚penses engag‚es sont toutes ‡ inscrire selon le sch‚ma suivant :

6133x 34552 5100 Ou 4418

Entretien et r‚paration (compte sp‚cifique) Etat – TVA sur charges Tr‚sorerie Autres fournisseurs

x x x Ou x


Il s'agit d'une op•ration de maintenance effectu•e syst•matiquement † intervalles r•guliers de plus d'un an. Dans ce cas, il est conseill‚ de proc‚der de la maniƒre suivante: (b)

Une entreprise doit proc‚der syst‚matiquement tous les cinq ans au remplacement d'un moteur principal dans une installation sp‚cialis‚e dont la dur‚e de vie est estim‚e ‡ 20 ans. Chaque ann‚e pr‚c‚dant le remplacement, il y a lieu de constituer une provision pour grosses r‚parations ‚gale au 1/5‰ de la d‚pense.

618 15

Dotations d'exploitation Provision pour grosses r‚parations

x x

Lors de l'exercice de remplacement, la comptabilit‚ enregistrera :

 le compl‚ment de la provision (un cinquiƒme) 618 15

Dotations d'exploitation Provisions pour grosses r‚parations

x x

 la reprise totale de la provision constitu‚e 15 719

Provisions pour grosses r‚parations Reprises de la provision

x x

 la constatation de la d‚pense effective 61335 34552 51xx Ou 4418

Maintenance Etat – TVA sur les charges Tr‚sorerie Autres fournisseurs

x x x ou x

Cette maniƒre de proc‚der permet d'affecter ‚quitablement la charge de maintenance future sur les exercices au courant desquels le bien a ‚t‚ us‚.


(c)

Lorsqu'il s'agit par contre d'une grosse r•paration intervenue accidentellement ‡ la suite d'une panne ou d'un sinistre fortuit durant un exercice :

 la d‚pense correspondante est normalement affect‚e aux charges d'entretien et r•paration de l'exercice. L'entreprise peut cependant, dans des circonstances exceptionnelles justifi‚es par l'aspect al‚atoire de la panne ou du sinistre, et par l'importance relative de la charge de remise en l'‚tat, d‚cider de porter la d‚pense en charges ‡ r‚partir sur un maximum de cinq exercices. L'‚criture types ‡ er est la suivante :

2128 71973

Autres charges ‡ r‚partir Transfert de charges externes

x x

23.5 LES PRIMES D’ASSURANCES Ce sont l’ensemble des d‚penses consenties au titre des divers contrats d’assurances contract‚s avec des tiers ext‚rieurs ‡ l’entreprise, pour garantir celle-ci ‡ l’encontre des risques de toute nature qui peuvent engendrer:

 une perte d’actif ;  la survenance d’une charge ‡ er ;  la mise en p‚ril de la continuit‚ d’exploitation de l’entreprise. Cette d‚finition exclut :

 les assurances pay‚es pour le compte du personnel de l’entreprise ; ces derniƒres sont imput‚es au compte 6174 "Charges sociales".

 les assurances-vie pay‚es au profit de l’entreprise sur la tŠte de son personnel, qui repr‚sentent en fait un placement d’argent ‡ fonds perdu, destin‚ ‡ garantir cette derniƒre ‡ l’encontre d’un manque ‡ gagner susceptible de se r‚aliser, ‡ la suite du d‚cƒs d’un membre du personnel. La solution pr‚conis‚e par la doctrine ‡ cet ‚gard est de proc‚der ‡ la constatation des versements des primes au compte 24861 “D‚p‹ts”, et de constituer, annuellement, une provision pour d‚pr‚ciation d’un montant ‚quivalent ‡ celui de la prime, selon la maniƒre suivante :

24861

D‚p‹ts Banque

x

5141

x

2948

DNC aux provisions pour d‚pr‚ciations de l'actif immobilis‚ Provisions pour d‚pr‚ciations des prŠts immobilis‚

65962

x

x


Le plan comptable pr‚conise le classement suivant : 61341 61343 61345 61348 -

Assurances Multirisques (vol, incendie, responsabilit• civile ...). Assurances-Risque d’exploitation. Assurances-Mat•riel de transport. Autres assurances.

Le compte 61348 “Autres Assurances” reôit ‡ son d‚bit notamment les primes pay‚es pour garantir :

 le remboursement d’un prŠt en cas de d‚cƒs d’un dirigeant ;  le recouvrement d’une cr‚ance client ,  les risques de transport des marchandises. En ce qui concerne l’indemnisation re‰ue ‡ la suite de la r‚alisation du risque, deux cas peuvent se pr‚senter :

a)Le contrat d’assurance pr•voit le montant de l’indemnisation : Il y a lieu de proc‚der ‡ la comptabilisation de l’indemnit‚ en cr‚ditant le compte 7197 “Transfert de charges d’exploitation”, par le d‚bit du compte 3497 “Comptes transitoires ou d’attente d‚biteurs” en attendant le rƒglement. b)Le contrat d’assurance ne pr•voit pas le montant de l’indemnisation : Dans ce cas, et en vertu du principe de prudence, il y a lieu de d‚biter le compte 3487 “Cr‚ances rattach‚es aux autres d‚biteurs”, par le cr‚dit du compte 7197 “Transfert de charges d’exploitation”. Il est ‡ noter qu’en cas d’assurance couvrant une immobilisation, l’indemnit‚ est consid‚r‚e, lors de la r‚alisation du risque (destruction, vol ...) comme ‚quivalent au prix de cession. 23.6

REMUNERATIONS DU PERSONNEL EXTERIEUR A L’ENTREPRISE.

Ce compte doit normalement enregistrer les seules r‚mun‚rations vers‚es ‡ des entreprises tierces en contrepartie de la prestation de service qui consiste en l’affectation de leur propre personnel ‡ l’entreprise dans des conditions ponctuelles ; cette affectation ne cr‚ant pas de relations de subordination juridique entre les salari‚s en question et l’entreprise qui utilise leurs services momentan‚ment. Le PCGE propose le d‚coupage suivant : 61351 - R•mun•rations du personnel occasionnel ; 61352 - R•mun•rations du personnel int•rimaire ; 61353 - R•mun•rations du personnel d•tach• ou pr‡t• † l’entreprise.


A notre avis, les r‚mun‚rations vers‚es au personnel occasionnel ne devraient Štre affect‚es au compte 61351 que si l’emploi de ce personnel est effectu‚ par l’interm‚diaire d’une entreprise de service, qui en est le v‚ritable employeur. Dans le cas contraire, les r‚mun‚rations vers‚es directement au personnel occasionnel, sans aucune entremise, doivent Štre consid‚r‚es comme des charges de personnel ; puisqu’il s’agira en fait d’un contrat de travail instituant une relation de subordination. Les r‚mun‚rations ‚es sont comptabilis‚es hors taxes. Celles qui sont factur‚es par des entreprises ‚trangƒres, sans relation avec un ‚tablissement stable au Maroc, doivent faire l’objet d’une retenue ‡ la source de 10% au titre de l’IS, et de 20% au titre de la TVA. Illustration Une entreprise ‚trangƒre a factur‚, ‡ une soci‚t‚ marocaine, une prestation de personnel pour 100.000 FF net de tout imp‹t et taxes au Maroc. La d‚termination de la r‚mun‚ration s’obtient selon le cheminement suivant : cours 1 FF = 1,50 DH)  net : 100.000 x 1,5 =  Brut TTC avant co•ts imp‹ts

150.000,00 X

X * 0,20/1,20 + X * 0,10 150.000 = X retenue TVA

retenue IS

0,20 X + 0,12 X =X1,20

0,320 X =X-

1,20

(1.20 - 0,320) =X.

1,20




150.000 = X * 0,733 (150.000) X =__________ = 204.638,47 0,733

 

TVA : 204.640,00 * 0,2/1,20 = IS : 204.640,00 * 0,10 =

34.107,00 20.464,00 54.571,00



R‚mun‚ration brute

204,57100

61353

R‚mun‚ration du personnel d‚tach‚ ou prŠt‚ 4458 4411

Etat – autres comptes cr‚diteurs Fournisseurs

204.571 54.571 150.000

23.7 REMUNERATIONS D’INTERMEDIAIRES ET HONORAIRES Les d‚penses de cette nature sont comptabilis‚es dans les comptes suivants :

61361 61365 61367

Commissions et Courtages ; Honoraires ; Frais d’actes et Contentieux.

Ces d‚penses intƒgrent uniquement celles ‚es au moyen de factures et notes d’honoraires d•ment ‚tablies par les prestataires, et pr‚sentant toutes les conditions de fond et de forme requises (r‚f‚rence pr‚vue de la prestation fournie; r‚f‚rences l‚gales et fiscales du prestataire). Le compte 61367 “frais d’actes et de Contentieux” enregistre toutes les d‚penses li‚es ‡ la r‚daction d’actes judiciaires et de proc‚dure contentieuse. Les prestations effectu‚es par des non-r‚sidents pour des services exploit‚s ou utilis‚s au Maroc doivent subir au pr‚alable la retenue ‡ la source de 10% et ‡ la TVA de 20% (voir n‰ 507).


23.8 REDEVANCES POUR “BREVETS, MARQUES, DROITS ET VALEURS SIMILAIRES” Il s’agit des droits pay‚s ‡ un d‚tenteur de propri‚t‚ intellectuelle, de secret de fabrication, ou de nom commercial, prot‚g‚s par une l‚gislation particuliƒre. Le mode de calcul de ces droits peut Štre forfaitaire, ou assis sur le chiffre d’affaires r‚alis‚ par l’entreprise b‚n‚ficiaire, ou sur toute autre base. Les r‚mun‚rations vers‚es ‡ des prestataires ‚trangers doivent Štre nettes des pr‚lƒvements ‡ la source de 10% au titre de l’IS ou l’IGR, et de 20% au titre de la TVA (voir n‰ 507).

23.9 ETUDES, RECHERCHES, DOCUMENTATION Le plan comptable a pr‚conis‚ le d‚coupage suivant : 61411 61413 61415 61416

Etudes G•n•rales ; Recherches ; Documentation g•n•rale ; Documentation technique ;

Ces divers comptes regroupent les charges li‚es ‡ tout type de prestation externe, d’‚tudes et de recherche, ainsi qu’‡ tout achat de documentation g‚n‚rale ou technique. Les ‚tudes dont l’impact profite ‡ plus d’un exercice (restructuration organique, financiƒre ou technique, ‚tudes d’acquisition ...), peuvent Štre rattach‚es au compte d’actif “Charges ‡ r‚partir”, par le cr‚dit du compte 71973 “Transfert de charges externes” (voir n‰ 403 et suivants).

23.10 TRANSPORTS Ce compte se subdivise ainsi : 61421 - Transports du personnel ; 61425 - Transports sur achats ; 61426 - Transports sur ventes ; 61428 - Autres transports. Il s’agit des frais de transport pay‚s ‡ des tiers et qui repr‚sentent:

 les frais de locations de v‚hicules ;  les co•ts des prestations reûes des entreprises de transport, ‡ l’exclusion des d‚penses li‚es ‡ l’acquisition d’immobilisations et qui doivent Štre directement int‚gr‚es dans le co•t d’achat des immobilisations. (voir chapitre 7, section 3).


Les entreprises peuvent imputer directement les frais de transport sur achats dans un compte subdivisionnaire du compte d’achat concern‚, si elles ont organis‚ leur plan comptable de faôn ‡ obtenir les co•ts des achats consomm‚s et non pas seulement leur prix d’achat (voir n‰ 214).

23.11 DEPLACEMENTS, MISSIONS ET RECEPTIONS Ce compte regroupe tous les frais li‚s aux services de transport, d’h‚bergement et de restauration du personnel de l’entreprise lorsque ce dernier est en mission, ainsi que les frais de r‚ception des tiers en relation avec l’entreprise. (clients, fournisseurs...) Les comptes subdivisionnaires int‚grant, aussi bien les frais pay‚s directement par l’entreprise aux tiers prestataires, que les remboursements forfaitaires de frais attribu‚s ‡ certaines cat‚gories du personnel. 23.12 PUBLICITE, PUBLICATIONS ET RELATIONS PUBLIQUES Ce compte englobe les d‚penses engag‚es par l’entreprise pour r‚aliser la promotion de ses produits et la diffusion de son image au sein du public, par la voie de toute technique de communication, ‚crite, orale, audiovisuelle ou ‡ l’aide de tout objet publicitaire ou promotionnel. Lorsque l’entreprise engage une action dont les retomb‚es doivent normalement profiter ‡ plus d’un exercice, elle est autoris‚e, si elle le souhaite, ‡ imputer cette d‚pense au compte d’actif 2117 “Frais de publicit‚”.

23.13 FRAIS POSTAUX ET FRAIS DE TELECOMMUNICATION Ce compte regroupe plusieurs types de frais, tels que les timbres postaux, t‚lex, recommand‚s, t‚l‚copie, t‚l‚phone, t‚l‚grammes, etc... Les timbres postaux qui, ‡ la fin de l’exercice, n’ont pas encore fait l’objet d’une utilisation, peuvent Štre soit laiss‚s en “caisse”, soit Štre enregistr‚s au compte 3491 “Charges constat‚es d’avance”. Les frais postaux inh‚rents ‡ des campagnes publicitaires doivent Štre reclass‚s en vue de leur inscription au compte 6144 “Publicit‚, publications et relations publiques”.

23.14 COTISATIONS ET DONS Ce compte comporte deux types de d‚penses :

 les diff‚rentes cotisations vers‚es par l’entreprise ‡ des tiers, tels que les associations patronales, groupements professionnels, clubs d'investissement...

 les dons en argent ou en nature qui pr‚sentent un caractƒre courant dans l’entreprise


23.15 SERVICES BANCAIRES Ce compte regroupe les charges destin‚es ‡ r‚mun‚rer les ‚tablissements bancaires pour des prestations de services et non pour un financement. Il s’agit des diff‚rentes commissions pour op‚rations ex‚cut‚es (courtage, gestion, confirmation, aval ...) et frais pour services rendus (encaissements, tenue de compte ...).

23.16 AUTRES CHARGES EXTERNES DES EXERCICES ANTERIEURS Ce compte enregistre les charges qui se rapportent au poste 614 et qui trouvent leur origine dans les exercices ant‚rieurs.


Rappel sommaire des r‚gles fiscales 1) Conditions g•n•rales de d•ductibilit• fiscale des charges :

 Pour que les charges externes soient d‚ductibles du r‚sultat fiscal d’une entreprise, la l‚gislation fiscale exige qu’elles soient engag‚es pour les besoins de l’activit‚ et r‚pondre aux conditions ciaprƒs: o o o o

Štre expos‚es dans l’int‚rŠt de l’exploitation ; correspondre ‡ une d‚pense r‚elle justifi‚e par des ‚l‚ments probants ; Štre constat‚e en comptabilit‚ ; Impliquer une diminution de l’actif net.

 Toute charge ne remplissant pas ces conditions doit Štre r‚int‚gr‚e extra-comptablement pour le calcul du r‚sultat fiscal.

 Les charges d‚ductibles sont celles qui se rattachent ‡ l’exercice qui les concerne. Toutefois, si pour des raisons justifi‚es, des charges n’ont pas pu Štre enregistr‚es, elles peuvent ‡ titre exceptionnel Štre ises en d‚duction du r‚sultat comptable et fiscal de l'exercice de leur constatation. 2) Cas particuliers 2.1

Assurances-vie :

 Les primes vers‚es en ex‚cution d'un contrat d'assurance contract‚ au profit de l'entreprise sur la tŠte de son personnel sont exclues des charges d‚ductibles pour la d‚termination du r‚sultat fiscal.

 Corr‚lativement, le capital perû par la soci‚t‚ suite au d‚cƒs de l'assur‚ est imposable en tenant compte, au niveau des charges d‚ductibles, des primes qui en ‚taient pr‚c‚demment exclues. 2.2

Dons

 La loi fiscale limite la d‚ductibilit‚ des dons octroy‚s aux œuvres sociales des entreprises publiques ou priv‚es, ou aux œuvres sociales des institutions qui sont autoris‚es par la loi qui les institue ‡ percevoir des dons, ‡ un plafond ‚quivalent ‡ 2%0 du chiffre d’affaires TTC du donateur.

 La loi fiscale pr‚voit ‚galement la d‚ductibilit‚, sans limite, des dons en argent ou en nature octroy‚s aux entit‚s qu'elle a limitativement ‚num‚r‚es ; il s'agit : o

des habous publics et l'entraide nationale ;


o

des associations reconnues d'utilit‚ publique (conform‚ment aux dispositions du dahir n‰ 185-376 du 15 Novembre 1958) (1) qui œuvrent dans un but charitable, scientifique, culturel, litt‚raire, ‚ducatif, sportif, d'enseignement ou de sant‚ ;

o

les ‚tablissements publics ayant pour mission essentiellement de dispenser des soins de sant‚ ou d'assurer des actions dans les domaines culturels, d'enseignement ou de recherche.

o

de la ligue nationale de lutte contre les maladies cardio-vasculaires, et de la fondation Hassan II pour la lutte contre le cancer ;

o

du comit‚ olympique national marocain et f‚d‚rations sportives r‚guliƒrement constitu‚es. N.B. En dehors des deux catÅgories de dÅduction des dons ci-dessus exposÅes les autres dons ne sont pas dÅductibles fiscalement.

2.3

Cadeaux

 Sont d‚ductibles fiscalement, les seuls cadeaux publicitaires d'une valeur unitaire maximale de 100 DHS portant soit le nom ou le sigle de la soci•t•, soit la marque des produits qu'elle fabrique ou dont elle fait le commerce. 2.4

En matiÄre de TVA

 En matiƒre de Taxe sur la Valeur Ajout‚e, certaines charges externes n’ouvrent pas droit ‡ d‚duction ; il s'agit en particulier :

1

o

des frais de mission et r‚ception ;

o

des prestations effectu‚es par les personnes vis‚es ‡ l’alin‚a 12 (a) et (c) de l’article 4 de la loi sur la TVA (avocats, notaires, adels...).

o

des redevances de cr‚dit-bail et d‚penses d’entretien et de r‚paration relatives aux voitures de tourisme utilis‚es par les entreprises, sauf les exceptions l‚gales

o

des achats de biens et services revŠtant un caractƒre de lib‚ralit‚.

R‚glementant le droit d'association


24. LES IMPOTS ET TAXES 24.1

NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT

Ce poste comprend les comptes principaux suivants : 6161 6165 6167 6168

Impƒts et taxes directs Impƒts et taxes indirects Impƒts, taxes et droits assimil•s Impƒts et taxes des exercices ant•rieurs

Sont enregistr‚es dans le poste 616 les sommes dues ‡ l’Etat et aux collectivit‚s locales, ‡ l’exception :

 des imp‹ts sur les b‚n‚fices qui doivent Štre port‚s ‡ la rubrique 67 “Imp‹ts sur les r‚sultats”.  des p‚nalit‚s et amendes fiscales qui font l’objet d’une comptabilisation distincte dans la rubrique 65 “charges non courantes”

 les imp‹ts et taxes pour lesquels l'entreprise ne joue que le r‹le d'interm‚diaire au profit du Tr‚sor. Les imp‹ts directs ‡ la charge de l'entreprise (et dont les rƒles sont •mis en son nom propre) (patente, taxe urbaine, taxe d’‚dilit‚) sont inscrits au compte 6161. Le compte 6165 regroupe les taxes et imp‹ts indirects sur la consommation, qui restent ‡ la charge de l’entreprise. Le compte 6167 est destin‚ ‡ enregistrer les droits d'enregistrement et de timbre (61671), les diff‚rentes taxes concernant les v‚hicules de transport (61673), et les autres imp‹ts, taxes et droits assimil‚s ne pouvant Štre enregistr‚s dans une des subdivisions pr‚c‚dentes (61678). Les rappels et les arri‚r‚s d’imp‹ts et taxes sont enregistr‚s dans le compte 6168 “Imp‹ts et Taxes des exercices ant‚rieurs”. Les p•nalit•s, majorations et amendes fiscales doivent Štre port‚es en charges non courantes de l'exercice (rubrique 65). Les postes de la rubrique 616 ne peuvent pas par cons‚quent contenir, le cas ‚ch‚ant l'IGR des salari‚s mŠme dans le cas o†, par convention entre l'entreprise et un salari‚, la r‚mun‚ration due est entendue nette d'imp‹t. En effet, l'imp‹t pris alors en charge par l'entreprise s'analyserait comme un compl‚ment de r‚mun‚ration vers‚ au salari‚, lui-mŠme imposable ‡ l'IGR, ‡ constater en brut, parmi les autres types de r‚mun‚rations, par le d‚bit du compte de la rubrique 617 "Charges de personnel".


De mŠme, la retenue ‡ la source de 10% due normalement par les entreprises ‚trangƒres sur les r‚mun‚rations qu'elles perôivent au titre de certaines de leurs prestations au Maroc constituent une partie de leur r‚mun‚ration, mŠme dans le cas o† la convention entre les parties stipulerait une r‚mun‚ration nette de tout imp‹t et taxes au profit de l'entreprise ‚trangƒre. L'imp‹t pay‚ par l'entreprise marocaine dans ce cas s'analyse comme un compl‚ment de r‚mun‚ration ‡ l'entreprise ‚trangƒre, lui mŠme imposable, ‡ porter dans le compte appropri‚ de la rubrique 613/614 ‘Autres charges externes•.

25. LES CHARGES DE PERSONNEL Le PCGE pr‚voit les comptes principaux suivants : 6171 6174 6176 6177 6178

R•mun•rations du personnel Charges sociales Charges sociales diverses R•mun•ration de l’exploitant Charges de personnel des exercices ant•rieurs

Les r‚mun‚rations brutes du personnel sont enregistr‚es au d‚bit du compte 6171 “R‚mun‚rations du Personnel”. Elles comportent:

 l’ensemble des r‚mun‚rations du personnel salari‚ ;  les r‚mun‚rations allou‚es aux g‚rants et istrateurs de soci‚t‚s ;  la r‚mun‚ration de l’exploitant individuel (compte 6177) et des charges sociales aff‚rentes ‡ ces r‚mun‚rations (6174 et 6176). Les cotisations sociales et les imp‹ts ‡ la charge du personnel compris dans la r‚mun‚ration brute et pour lesquels l'entreprise joue le r‹le d'interm‚diaire sont port‚s respectivement au cr‚dit des comptes sp‚cifiques au sein des postes 444 “Organismes sociaux” et 445 “Etat cr‚diteur”. Le solde net ‡ payer est cr‚dit‚ aux comptes sp‚cifiques au sein du poste 443 “Personnel cr‚diteur”. Les charges sociales ‚es par l’entreprise sont port‚es au d‚bit du compte 6174 “charges sociales” ou 6176 “charges sociales diverses”. Le compte 6178 enregistre les charges de personnel ayant un rapport avec un des exercices ant‚rieurs. Le compte 6171 comporte les subdivisions suivantes :

 "Appointements et salaires" (61711) : il comporte les r‚mun‚rations convenues avec le salari‚ en dehors de toute indemnit‚, prime,..


 "Primes, et gratifications" (61712) : enregistre les compl‚ments de r‚mun‚rations ayant le caractƒre de prime ou gratification (Ex: prime de fin d'ann‚e..),

 "Indemnit‚s et autres avantages divers" (61713) : enregistre les cong‚s pay‚s, les indemnit‚s de repos compensateur, les avantages tels les avantages en nature,

 "Commissions au personnel" (61714) : enregistre ce type de r‚mun‚rations vers‚es au personnel de l'entreprise (VRP par exemple).

 "R‚mun‚rations des istrateurs, g‚rants et associ‚s" : il s'agit des sommes perûes par les dirigeants li‚s ‡ la soci‚t‚ par un contrat de travail ou par un mandat de l'assembl‚e g‚n‚rale. Cependant, les jetons de pr‚sence, perûs par les istrateurs ne peuvent pas Štre enregistr‚s ‡ ce compte. Ils doivent Štre port‚s au d‚bit du compte 6181. Rappel sommaire des r‚gles fiscales

 Du point de vue fiscal, sont ises comme charges d‚ductibles : o

tous les frais de personnel ‡ la charge de l’entreprise comprenant r‚mun‚rations de base que les compl‚ments de r‚mun‚ration;

aussi

bien

les

o

toutes les charges sociales ‚es dans l’int‚rŠt du personnel.

o

Les r‚mun‚rations allou‚es aux dirigeants ne doivent pas exc‚der la r‚tribution normale des fonctions exerc‚es.

 Ces r‚mun‚rations, sous r‚serve d’exclusions pr‚vues par la loi, sont soumises au barƒme de l’IGR, par voie de pr‚lƒvement ‡ la source effectu‚ par l’entreprise pour le compte du Tr‚sor ;

 Les indemnit‚s de licenciement doivent Štre d‚duites du revenu imposable propre ‡ l’exercice de rupture du contrat. Lorsque ces indemnit‚s excƒdent celles fix‚es par la l‚gislation, sans qu’elles aient ‚t‚ d‚termin‚es par une juridiction, l’exc‚dent est soumis au barƒme de l’IGR et l’imp‹t est pr‚lev‚ ‡ la source par l’entreprise pour le compte du Tr‚sor


Le bulletin de paie d'un cadre salari‚ pour le mois de Janvier se pr‚sente comme suit : RUBRIQUES o o o o o o o

Salaire de base mensuel …………………………………………… Gratifications ……………………………………………………… Indemnit‚ de repr‚sentation1 ………………………………………. CNSS part salariale2 ……………………………………………….. CIMR part salariale3 ……………………………………………….. Mutuelle part salariale4 …………………………………………….. IGR5 …………………………………………………………………

10.000,00 500,00 1.000,00 -163,00 -600,00 -300,00 -2120,22

o Salaire net ………………………………………………………….

8.316,78

o Mutuelle part patronale6 ……………………………………………. o CIMR part patronale7 ………………………………………………. o CNSS part patronale8 ……………………………………………….

500,00 636,00 1425,35

61711 61712 61713 6174 4432 4441 4443 4445 4457

1

MONTANTS

Salaire de base Gratification Indemnit‚ de repr‚sentation Charges sociales R‚mun‚rations dues au personnel CNSS CIMR Mutuelle Etat, imp‹ts et taxes ‡ payer

10.000. 500 1000 2561, 35 8.316,78 1.588,35 1.236,00 800,00 2120,22

L’indemnit‚ de repr‚sentation est exon‚r‚e de l’IGR ‡ hauteur de 10% du salaire de base du salari‚, cadre de l’entreprise. 2 Le montant de la cotisation salariale est obtenu en appliquant au salaire plafonn‚ (5000 DH) le taux de 3,26%. 3 Taux de cotisation salariale suppos‚ est de 6% pour l’ann‚e 2000 appliqu‚ au salaire de base (10.000 DH). 4 Taux de cotisation salariale suppos‚ est de 3% appliqu‚ au salaire de base. 5 Le montant soumis au barƒme comprend le salaire de base, la gratification, et d‚duction faite de : l’abattement forfaitaire pour frais professionnels de 17% ( ‡ hauteur de 2000 DH par mois) ; et des cotisations CNSS, CIMR et Mutuelle ‡ la charge du salari‚. 6 Suppos‚e ‡ 5% du salaire brut de base. 7 Taux de 6,38% pour l’ann‚e 2000. 8 Le montant se d‚compose des cotisations suivantes : (Allocation familiale : Taux de 8,87%) + (Prestations sociales – montant plafonn‚ - : Taux de 6,52%) + (Formation professionnelle : Taux 1,6%).


26. LES AUTRES CHARGES D’EXPLOITATION Le PCGE pr‚voit les comptes principaux ci-aprƒs : 6181 6182 6185 6186 6188

Jetons de pr•sence Pertes sur cr•ances irr•couvrables Pertes sur op•rations faites en commun Transfert de profits sur op•rations faites en commun Autres charges d’exploitation des exercices ant•rieurs

Ces charges englobent l’ensemble des co•ts qui n’ont aucun lien avec la formation de la valeur ajout‚e et ‚s par l’entreprise au titre de l’exercice ou des exercices ant‚rieurs. Le compte 6181 enregistre les jetons de pr‚sence accord‚s aux membres du conseil d’istration, non pas en tant que salaire, mais en tant que r‚mun‚ration ponctuelle pour leur pr‚sence aux s‚ances du conseil. Leur montant est d‚cid‚ par l’assembl‚e g‚n‚rale des actionnaires. Le compte 6182 totalise l’ensemble des pertes sur les cr‚ances devenues irr‚couvrables lors d’un exercice; les provisions pour d‚pr‚ciation qui auraient pu Štre constitu‚es auparavant sont ‡ rapporter au r‚sultat par le cr‚dit du compte 7196 “Reprises sur provisions pour d‚pr‚ciation de l'actif circulant”. Le compte 6185 “Pertes sur op‚rations faites en commun” reôit l’enregistrement de la quote-part des pertes subies par l’entreprise dans des op‚rations faites en commun avec d’autres entit‚s et pilot‚es par elles. Lorsque le r‚sultat ‡ recevoir dans des op‚rations faites en commun est un profit, il est enregistr‚ dans le compte sym‚trique 7185 “Profits sur op‚rations faites en commun”. Le compte 6186 “Transfert de profits sur op‚rations faites en commun” enregistre le montant des transferts ‡ effectuer au profit des tiers inscrits au if (4464 Associ‚s-op‚rations faites en commun) et qui repr‚sente leur quote-part dans le produit des op‚rations communes, recueilli par l’entreprise en sa qualit‚ de pilote et comptabilis‚ dans ses produits. Inversement, lorsque l’entreprise doit transf‚rer des pertes sur ses partenaires, les montants correspondants sont port‚s au cr‚dit du compte sym‚trique 7186 “Transfert de pertes sur op‚rations faites en commun" (voir n‰ 394).


Illustration Pertes sur cr•ances irr•couvrables Une soci‚t‚ avait provisionn‚ le 31/3/N la moiti‚ d'une cr‚ance d'un montant TTC de 89.250 (TVA 20%). Le 30/9 la soci‚t‚ a accept‚, aprƒs accord avec le client, le rƒglement de 30% de la cr‚ance uniquement.

3424 3421

61964 3942

5141 3424

31/3/N Clients douteux ou litigieux Clients

89.250 89.250

31/3/N Dotations aux provisions pour d‚pr‚ciation des 31.187,50 cr‚ances de l'actif circulant Provision pour d‚pr‚ciation des clients et comptes rattach‚s 89.250 * 1/1,20 * 50% = 37.187 ,50 30/9 Banque Client douteux ou litigieux

31.187,50

26.775 26.775

89.250 * 30% = 26.775

6182 4455 3424

3942 7196

31/3/N Pertes sur cr‚ances irr‚couvrables Etat – TVA factur‚e Clients douteux ou litigieux Provision pour d‚pr‚ciation des comptes clients Reprises sur provisions pour d‚pr‚ciation de l'actif circulant

52.062,50 10.412,50 62.475

37.500 37.500


27.LES DOTATIONS D’EXPLOITATION Le PCGE comprend les comptes divisionnaires suivants: 6191 6192 6193 6194 6195 6196 6198

D.E. aux amortissements de l’immobilisation en non-valeurs D.E. aux amortissements des immobilisations incorporelles D.E. aux amortissements des immobilisations corporelles D.E. aux provisions pour d•pr•ciation des immobilisations D.E. aux provisions pour risques et charges D.E. aux provisions pour d•pr•ciation de l’actif circulant Dotations d’exploitation des exercices ant•rieurs.

Ce poste est destin‚ ‡ enregistrer les dotations aux amortissements et aux provisions qui ont pour d‚nominateur commun d’Štre li‚es ‡ l’exploitation courante. L’amortissement constate la d•pr•ciation d’une immobilisation caus‚e par le temps, l’usage ou le changement de technique. Il consiste donc ‡ r‚partir le co•t de ce bien sur la dur‚e probable d’utilisation selon un plan d’amortissement. (Cf. chapitre 7, section 6). Les dotations d’exploitation aux provisions sont destin‚es ‡ faire face soit ‡ des d‚pr‚ciations probables d’‚l‚ments d’actif (autres que financiers), soit ‡ des risques et charges probables encourus dans le cadre de l’activit‚ normale de l’entreprise. La constatation des dotations aux amortissements et aux provisions est obligatoire mŠme en p‚riode d‚ficitaire. (article 16 alin‚a 2 de la loi). Les dotations de l’exercice aux amortissements et aux provisions sont d‚bit‚es dans les comptes correspondants du poste 619 par le cr‚dit des comptes des rubriques ci-aprƒs : 28 29 39 15 45

Amortissements des immobilisations, (voir chapitre 7, section 6), Provisions pour d‚pr‚ciation des immobilisations, (chapitre 7, section 9), Provisions pour d‚pr‚ciation de l’actif circulant, (voir chapitre 7, section 12), Provisions durables pour risques et charges, (voir chapitre 8, section 4), Autres provisions pour risques et charges, (voir chapitre 8, section 8).. Rappel sommaire des r‚gles fiscales

 Les dotations aux amortissements sont d‚ductibles sous les conditions suivantes : o les biens en cause doivent appartenir ‡ l'entreprise et figurer ‡ son actif; o les amortissements y aff‚rents doivent Štre constat‚s en comptabilit‚. o les amortissements doivent Štre effectu‚s par l’entreprise dans la limite des taux is d’aprƒs les usages de chaque nature d’industrie ou de profession ;


o le total des amortissements ne doit pas d‚er le prix de revient de l’immobilisation ‡ laquelle il se rapporte. o les frais d’‚tablissement peuvent Štre imput‚s sur les premiers exercices b‚n‚ficiaires ou bien “amortis” lin‚airement sur 5 ans ‡ partir du premier exercice de leur constatation ; o l’amortissement des constructions doit porter uniquement sur la base de leur prix de revient, exclusion faite des terrains sur lesquels elles sont b’ties ; o le taux d’amortissement comptable des v‚hicules de transport des personnes, autres que ceux vis‚s ci-dessous, ne peut Štre inf‚rieur ‡ 20% par an, et la valeur totale fiscalement d‚ductible, r‚partie sur cinq ans ‡ parts ‚gales, ne peut Štre sup‚rieure ‡ 200.000 DH TTC par v‚hicule. En cas de cession le r‚sultat de cession, est d‚termin‚ sur la base de la valeur nette comptable ‡ la date de cession. Ces dispositions ne sont pas applicables:  aux v‚hicules utilis‚s pour le transport public ;  aux v‚hicules appartenant aux entreprises qui pratiquent la location des voitures et affect‚s conform‚ment ‡ leur objet o les dotations aux amortissements omises durant un exercice ne peuvent Štre d‚duites qu’aprƒs l’achƒvement de la p‚riode normale d’amortissement. Quant aux dotations aux provisions, leur d‚ductibilit‚ du r‚sultat est soumise aux conditions suivantes : o la provision doit : - Štre destin‚e ‡ faire face ‡ la d‚pr‚ciation probable d’un ‚l‚ment d’actif (provision pour d‚pr‚ciation) ou ‡ un risque de perte ou de charge ‡ venir (provision pour risques et charges) ; - faire l’objet d’une ‚valuation suffisamment pr‚cise quant ‡ son montant; - Štre constat‚e en comptabilit‚ ; - et faire l’objet d’un ‚tat d‚taill‚ dans la d‚claration fiscale. o les provisions pour cr‚ances douteuses pour Štre ises en d‚duction du r‚sultat imposable doivent, selon la doctrine istrative:  Štre individualis‚es ;  avoir donn‚ lieu ‡ un recours judiciaire contre le client d‚biteur. o les provisions pour d‚pr‚ciation des stocks doivent :  Štre individualis‚es et justifi‚es ;  avoir fait l’objet d’une estimation suffisamment pr‚cise, article par article ou lot par lot


Illustration L’amortissement des brevets 1 Une soci‚t‚ a effectu‚ au cours de l’ann‚e N une recherche appliqu‚e pour 400.000 DH et a d‚pos‚ la mŠme ann‚e un brevet cons‚cutif ‡ cette recherche. La valeur du brevet est estim‚e ‡ 400.000 DH avec une dur‚e de vie de 4 ans. Au cours de la deuxiƒme ann‚e, le brevet se trouve d‚‚ par de nouveaux proc‚d‚s mis en oeuvre par une soci‚t‚ concurrente.

2210 7142 2220 2210

N Immobilisations en recherche et d‚veloppement Immobilisations incorporelles produites N Brevets Immobilisations d‚veloppement

recherche

et

2822

2822

N+1 D.A.E des immobilisations incorporelles Amortissements des brevets

65912

400.000 400.000

en

N D.E. aux amortissements des immobilisations incorporelles Amortissements des brevets

6192

400.000

400.000

100.000 100.000 300.000 300.000

N+1 2822 2220

Amortissements des brevets Immobilisations incorporelles produites

400.000 400.000


Illustration Amortissements du mat•riel de transport 2 Une voiture de tourisme acquise par une soci‚t‚ au prix de 400000 DHS TTC doit Štre amortie sur 5 ans.

2834 amortissement du mat‚riel de transport Amortissements annuels

80000

6193 D.E. aux amortissements des immobilisations corporelles 80000

NB. : L’exc•dent de l’amortissement comptable sur l’amortissement fiscal (80.000 40.000) est r•int•gr• de mani‚re extra-comptable dans le tableau de rectification du r•sultat comptable pour d•terminer le r•sultat fiscal.


Illustration Dotation d’exploitation aux provisions 3 Au cours de l’exercice N, un client est 80.000 DH TTC.

insolvable pour 50% sur une cr‚ance de

L’exercice N+1, la cr‚ance devient irr‚couvrable pour 80%. L’exercice N+2, le client rembourse 70% de la cr‚ance TTC. Par ailleurs, l'entreprise a reû de son avocat une requŠte de son ex-responsable istratif pour licenciement abusif. Le salari‚ r‚clame une somme de 220.000 DH

3424 3421

6196 3942

N Clients douteux ou litigieux Clients

80.000

Constatation de la cr‚ance douteuse N Dotations d'exploitation aux provisions pour 33.333,34 d‚pr‚ciation de l'actif circulant Provisions pour d‚pr‚ciation des clients et comptes rattach‚s

80.000

33.333,34

Constatation de la provision sur le montant HT : 80.000 * 0,5 * 1/1,20 = 33.333,34 N+1 6196 3942

D.E.P. pour d‚pr‚ciation de l'actif circulant 20.000,00 Provisions pour d‚pr‚ciation des clients et comptes rattach‚s

20.000,00

Provision suppl‚mentaire de 30% de la cr‚ance N+2 5141 6586 3942 4455 7196 3424

Banque 56.000,00 Cr‚ances devenues irr‚couvrables 20.00,00 Provision pour d‚pr‚ciation des clients et 53.333,34 comptes rattach‚s Etat – TVA factur‚e 4.000,00 Reprises sur provisions pour d‚pr‚ciation de l'actif circulant Clients douteux ou litigieux

53.333,34 80.000,00

CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES SECTION 3 : LES CHARGES FINANCIERES

31

PRESENTATION

32

LES CHARGES D'INTERETS

33

LES PERTES DE CHANGE

34

LES AUTRES CHARGES FINANCIERES

35

LES DOTATIONS FINANCIERES

31. PRESENTATION Les charges financi€res constituent l'ensemble des d•penses d•bours•es ou calcul•es et •es par l'entreprise au titre :

 des diff•rents "services de cr•dit" dont elle a pu b•n•ficier durant l'exercice ;  des diff•rentes pertes et charges/ou risques de pertes et de charges engendr•s par les "services de cr•dit" qu'elle a re‚us des tiers, ou qu'elle a elle-mƒme consentis „ ses partenaires. Ainsi les charges financi€res se d•composent en : 631 633 638 639

Charges d’int•r‚ts Pertes de change Autres charges financiƒres Dotations financiƒres

32. CHARGES D’INTERETS Le P.C.G.E. regroupe les charges d’int•rƒts dans les comptes ci-apr€s : 6311 6318

Int•r‚ts des emprunts et dettes Charges d’int•r‚ts des exercices ant•rieurs


Tous les int•rƒts et agios, d•bit•s „ l’entreprise par des tiers (organismes financiers, banques, associ•s, fournisseurs, autres ...) pour r•mun•rer les emprunts et les cr•dits qu'ils lui ont consentis sous forme d'emprunts obligataires ou non, de conventions de financement, de cr•dit acheteur, de comptes courants, de d•p†ts cr•diteurs, de cr•dits de tr•sorerie, ou d'avances sous toutes ses formes, figurent au d•bit du compte 6311. Le compte 6318 est utilis• pour constater comptablement les charges d'int•rƒts se rapportant aux exercices ant•rieurs. Rappel sommaire des rƒgles fiscales

 Du point de vue fiscal toutes les charges financi€res, repr•sentant les int•rƒts des capitaux emprunt•s par l’entreprise pour ses propres besoins, constituent une charge d•ductible pour la d•termination du r•sultat imposable, et imposable „ la TVA au taux de 20% ; r•cup•rable dans les conditions de droit commun.

 Ne sont pas d•ductibles les seuls int•rƒts d’emprunt contract•s „ l’occasion d’op•rations n’entrant pas dans le cadre d’une gestion commerciale normale.

 Ne sont pas d•ductibles non plus les int•rƒts d’un emprunt contract• pour les besoins personnels de l’exploitant, ou les int•rƒts d’un emprunt contract• par l’entreprise suivi d’un prƒt sans int•rƒt consenti „ un associ•.

 Lorsqu’ils sont d•ductibles les int•rƒts doivent ƒtre compris dans les charges de l’exercice au cours duquel ils ont couru. Ceci doit notamment s’appliquer, au cas d’escompte d’effets de commerce, „ la fraction des frais bancaires repr•sentative des int•rƒts •s.

 Les int•rƒts des comptes courants et d•p†ts cr•diteurs des associ•s sont d•ductibles du r•sultat dans les limites fix•es par la loi fiscale en vigueur: 1€re limite : les sommes „ r•mun•rer ne doivent pas d•er la part du capital social int•gralement lib•r•. 2€me limite: Le taux d'int•rƒt „ appliquer ne doit pas d•er le taux de r•escompte des effets priv•s appliqu•s par Bank Al Maghrib major• de deux points.

 Les r•mun•rations d'int•rƒts financiers vers•es „ des entreprises non r•sidentes sont soumises „ une retenue „ la source au titre de l’IS de 10% et „ la TVA de 20%.


Illustration

Charges d'int•r‚ts Le 1er Novembre N, une soci•t• a re‚u de sa banque un cr•dit de tr•sorerie de 60000 DHS remboursable le 31 Janvier N+1 , avec un taux d'int•rƒt annuel de 16,5% TTC. Par ailleurs, le relev• bancaire au 31/12/N fait •tat de pr•l€vement de frais de d•couvert pour 2.736 DH TTC.

5141 5530 63115 34552 5141

63115 4493

4493

1/11/N Banque Cr•dits de tr•sorerie

60.000 60.000

31/12/N Int•rƒts bancaires et sur op•rations de financement Provisions pour d•pr•ciation des clients et comptes rattach•s Banque 31/12/N Int•rƒts bancaires et sur op•ration financement Int•rƒts courus et non •chus „ payer

de

34552 5530 5141

31/1/N+1 Int•rƒts bancaires et sur op•ration financement TVA r•cup•rable sur les charges Cr•dits de tr•sorerie Banque

179 2.736

1.542,05 1.542,05

(60.000 * 16,5% * 2/12) 100/107 1/1/N+1 Int•rƒts courus et non •chus „ payer Int•rƒts bancaires et sur op•rations de 63155 financement

63115

2.557

de

1.542,05 1.542,05

2.313 162 60.000 62.475


33. LES PERTES DE CHANGE Les pertes de change sont regroup•es dans les comptes ci-apr€s : 6331 6338

Pertes de change propres „ l’exercice Pertes de change des exercices ant•rieurs

Ces comptes enregistrent les pertes de change d•finitivement •es par l’entreprise:

 au titre des divers services de cr•dit donn•s ou re‚us en devises (diff•rence n•gative entre le cours du jour des op•rations de cr•dit et le cours du jour du d•nouement) ;

 au titre des •carts n•gatifs constat•s en fin d’exercice sur les comptes de tr•sorerie tenus en devises. Par contre, les •carts n•gatifs (pertes potentielles) r•sultant de la r••valuation, „ la date de cl†ture, des valeurs d'entr•e des cr•ances et des dettes financi€res libell•es en devises, donnent lieu „ l'ajustement de la valeur d'entr•e de ces •l•ments par la contrepartie de comptes d'•carts de conversion-actif. Sauf exception „ justifier dans l'ETIC, ces •carts de conversion sont eux-mƒmes "couverts" par une provision pour pertes de change inscrite au if.

Rappel sommaire des rƒgles fiscales

Les pertes de change d•finitivement subies par l'entreprise sont d•ductibles, de son r•sultat imposable.


Illustration Perte et gain de change A la cl†ture de l’exercice N, une soci•t• rel€ve dans ses cr•ances clients et dettes les faits suivants : 1. Une dette en francs fran‚ais de 260.000 FF comptabilis•e „ 1,60 DHS. Le cours „ la date de cl†ture est de 1,57 DHS. 2. Une cr•ance en florins 100.000 FH comptabilis•e „ 2,00 DH. Le cours „ la date de cl†ture est de 2,20 DHS. 3. Une dette en deutsche marks 4000 DM comptabilis•e „ 4,15 DHS. Le cours d’inventaire est de 4,80 DHS. A la date d’•ch•ance des diff•rentes cr•ances et dettes, au cours de l’exercice N+1, les cours de change ont •t• les suivants:

-

Francs fran‚ais Florins Deutsche mark

4411 4702

1,58 DH 2,40 DH 4,20 DH

31/12/N Fournisseurs Diminution des dettes circulantes

7.800 7.800

Diminution de la dette en francs fran‚ais 260.000 (1,60 – 1,57)

3421 4701

31/12/N Clients Augmentation des cr•ances circulantes

20.000 20.000

Augmentation de la cr•ance en florins 100.000 (2,00 – 2,20)

3702 4411

31/12/N Augmentation des dettes circulantes Fournisseurs

2.600 2.600

Augmentation de la dette en DM 4.000 (4,15 – 480)

4702 4411

1/1/N+1 Diminution des dettes circulantes Fournisseurs Extourne

7.800 7.800


4701 3421

1/1//N+1 Augmentation des cr•ances circulantes Clients

20.000 20.000

Extourne 1/1/N+1 4411 3702

Fournisseurs Augmentation des dettes circulantes

2.600 2.600

Extourne

4411 5141 7331

1/1/N+1 Fournisseurs Banque Gains de change

416.000 410.800 5.200

A l'•ch•ance de la cr•ance en FF

5141 3421 7331

Banque Client Gains de change

240.000 200.000 40.000

A l'•ch•ance de la cr•ance en FH N+1 4411 6331 5141

Fournisseurs Pertes de change Banque

16.600 200 16.800

A l'•ch•ance de la dette en DM

4506 7393

Provisions pour pertes de change Reprises sur provisions pour risques et charges financiers

2.600 2.600


34. LES AUTRES CHARGES FINANCIERES Les charges financi€res autres que les charges d'int•rƒts et les pertes de change sont regroup•es dans les comptes suivants : 6382 6385 6386 6388

Pertes sur cr•ances li•es „ des participations Charges nettes sur cessions de titres et valeurs de placement Escomptes accord•s Autres charges financi€res des exercices ant•rieurs

Le compte 6382 enregistre les cr•ances li•es „ des participations qui s’av€rent irr•couvrables. Par contre, les moins values qui r•sultent des cessions de titres de placement nettes de leur prix d'achat sont d•bit•es au compte 6385. Enfin les escomptes sur r€glements accord•s aux clients (y compris ceux d•duits directement sur des factures de ventes) sont port•s au compte 6386,(voir nˆ369). Le compte 6388 enregistre les charges financi€res autres que les charges d'int•rƒts, les pertes de change, et qui se rapportent aux exercices ant•rieurs.


Illustration Cession des valeurs mobili€re de placement (V.M.P) „ 55.000 DH qui figuraient „ l'actif avant la cession pour : o Valeurs d'achat des actions …………………………………………….. o Provisions pour d•pr•ciation ……………………………………………

5141 Banque

D Situation initiale Cession

55.000

3510 Actions

C

D 60.000

3950 Provisions pour d•pr•ciation (VMP) C

C 12.000

7394 Reprises sur provisions pour d•pr•ciation D C

55.000 12.000

Reprise de la provision Constatation de la moins value de cession

D

6385 Charges nettes sur cessions des titres de placements D C

60.000 12.000

5.000

12.000

5.000


35. LES DOTATIONS FINANCIERES Les diff•rentes charges financi€res "calcul•es" sont traduites sous forme de dotations et comptabilis•es, selon le cas dans l'un des comptes suivants: 6391 6392 6393 6394 6396 6398

Dotations aux amortissements des primes de remboursement des obligations Dotations aux provisions pour d•pr•ciation des immobilisations financiƒres Dotations aux provisions pour risques et charges financiers Dotation aux provisions pour d•pr•ciation des titres et valeurs de placement Dotation aux provisions pour d•pr•ciation des comptes de tr•sorerie Dotations financiƒres des exercices ant•rieurs

Ainsi les diff•rentes dotations d’amortissements et de provisions qui concernent l’activit• financi€re de l’entreprise, sont port•es au d•bit des comptes concern•s de la rubrique 639 par le cr•dit des comptes correspondants des rubriques: 15, 28, 29, 39, 45 et 59. Le sch•ma type de ces •critures est le suivant (1): Illustration 6391 2813

6392 29xx

6393 15. 45.

6394 3950

1

D.A. des primes de remboursement des obligations Amortissements des primes de remboursement des obligations

x

D.P. pour d•pr•ciation des immobilisations financi€res Provisions pour d•pr•ciation des immobilisations financi€res

x

D.P. pour risques et charges financi€res Provisions durables pour risques et charges ou Autres provisions pour risques et charges

x

D.P. pour d•pr•ciation des titres et valeurs de placement Provisions pour d•pr•ciation des titres et valeur de placement

x

x

x

x x

Voir les bases de la dÄtermination des diffÄrentes dotations aux divers comptes d'actif et de if correspondants (chapitre 7 et 8)

x


6396 5900

D.P. pour d•pr•ciation des comptes de tr•sorerie Provisions pour d•pr•ciation des comptes de tr•sorerie

x x

CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES SECTION 4 : LES CHARGES NON COURANTES

41

PRESENTATION

42

LES VALEURS NETTES D'AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS CEDEES

43

LES SUBVENTIONS ACCORDEES

44

LES AUTRES CHARGES NON COURANTES

45

LES DOTATIONS NON COURANTES

41. PRESENTATION Les charges non courantes d'une entreprise peuvent €tre d•finies comme •tant toutes les d•penses •es par cette derni‚re pendant un exercice donn•, mais sans qu'elles aient •t• en liaison directe avec son activit• d'exploitation ou financi‚re pendant cet exercice. Ces charges r•sultent de l’apparition de circonstances exceptionnelles ou inhabituelles telles que la cession d’•l•ments d’actifs ou la restructuration d’entreprise. Le PCGE a regroup• ce type de charges dans les quatre postes suivants : 651 656 658 659

Valeurs nettes d’amortissements des immobilisations c•d•es Subventions accord•es Autres charges non courantes Dotations non courantes


42. LES VALEURS NETTES D’AMORTISSEMENTS DES IMMOBILISATIONS CEDEES Ce poste regroupe les comptes suivants : 6512 6513 6514 6518

VNA des immobilisations incorporelles c•d•es VNA des immobilisations corporelles c•d•es VNA des immobilisations financi‚res c•d•es VNA des immobilisations c•d•es des exercices ant•rieurs

Sont port•es au d•bit de ces comptes les valeurs nettes d’amortissements des immobilisations vendues, les provisions pour d•pr•ciations •ventuelles •tant rapport•es au r•sultat par le compte de reprise appropri•. Les comptes 6512 et 6513 enregistrent respectivement les valeurs nettes comptables des immobilisations incorporelles et corporelles c•d•es. En ce qui concerne les immobilisations financi‚res, le compte 6514 ne re„oit … son d•bit que les valeurs nettes des immobilisations financi‚res c•d•es qui repr•sentent un droit de propri•t•. (Rubrique de contrepartie 251 et 258 ; le r•sultat de cession des autres immobilisations financi‚res ne transf‚rent pas de droit de propri•t•; par contre sont directement sold•s selon le cas, soit au compte 6385, soit au compte 7385, (voir n†413) Illustration Une entreprise avait acquis 1/1/19N un mat•riel pour HT : 100.000 DH qu'elle a amorti au 31/12/N+3 … 30.000 DH (10% par an). En plus, … la cl‡ture des comptes elle a constitu• une dotation aux provisions pour 10.000 DH, afin de tenir compte d'une d•pr•ciation probable due … une mauvaise utilisation (l'expertise •tait en cours … la date de cl‡ture pour savoir si cette d•pr•ciation •tait irr•versible). Au 31/1/19N+4, l'expertise a confirm• le caract‚re irr•versible de la d•pr•ciation … hauteur de 40.000 DH ce qui a conduit la direction … proc•der … corriger le cumul des amortissements pr•c•dents et … d•finir un plan d'amortissement •tal• sur une p•riode pr•visionnelle r•duite … 3 ans maximum … partir du 01/01/N+4 avec une valeur r•siduelle probable nulle au 31/12 N+7. Au 30/6/N+4, devant la baisse du rendement de cet outillage, la direction d•cide de le vendre. Elle a trouv• acheteur … 10.000 DH.


61943 2930

2930

31/12/N+3 DEP pour d•pr•ciation des immobilisation corporelles Provisions pour d•pr•ciations des immobilisations corporelles

31/3/N+4 Provisions pour d•pr•ciation immobilisations corporelles 71943 Reprise de provisions

des

2833

31/3/N+4 Dotations aux amortissements exceptionnelles des immobilisations corporelles Amortissements du mat•riel

2833

30/6/N+4 DEA des installations techniques Amortissements du mat•riel

65913

61933

10.000 100.000

10.000 10.000

40.000 40.000

5.000 5.000

(100.000 – 70.000) : 3 ans x 1/2)

2833 2332

30/06/N+4 Amortissements du mat•riel Mat•riel technique

75.000 75.000

Calcul de la VNA

6513 2332 51 7513

30/06/N+4 VNA des immobilisations corporelles c•d•s Mat•riel technique 30/06/N+4 Banque Produit de cession des immobilisations corporelles

25.000 25.000 10.000 10.000


43. LES SUBVENTIONS ACCORDEES Ce poste regroupe les comptes ci-apr‚s : 6561 6568

Subventions accord•es de l’exercice Subventions accord•es des exercices ant•rieurs

Ces subventions correspondent normalement … des versements effectu•s … des tiers dans l’int•r€t de l’entreprise, par exemple une filiale en difficult•, … condition qu’elles puissent €tre consid•r•es comme proc•dant d’un acte normal de gestion et qu’elles ne constituent pas en r•alit• un •l•ment du prix de revient d’une participation.


 Les subventions vers•es … des tiers ne sont pas explicitement trait•es dans la fiscalit• marocaine. A notre avis les subventions vers•es … une autre entreprise sont d•ductibles chez l’entreprise versante, … condition qu’il y ait un int•r€t •conomique (commercial ou financier) au profit de celle-ci.


Illustration Une entreprise a un seul fournisseur sur le march•. Ce fournisseur conna‰t des difficult•s d'ordre financier. L'entreprise d•cide de lui accorder une subvention de 238.000 DHS Chez l'entreprise

6561 34552 5141

Subventions accord•es de l'exercice Etat – TVA r•cup•rable sur les charges Banque

200.000 38.000 238.000

44. LES AUTRES CHARGES NON COURANTES Ce poste regroupe les comptes suivants : 6581 6582 6583 6585 6586 6588

P•nalit•s sur march•s et d•dits Rappels d’imp‡ts (autres qu'imp‡ts sur les r•sultats) P•nalit•s et Amendes fiscales ou p•nales Cr•ances devenues irr•couvrables Dons, lib•ralit•s et lots Autres charges non courantes des exercices ant•rieurs

Ces comptes enregistrent … leur d•bit des charges exceptionnelles li•es … des p•nalit•s sur march•, des redressements fiscaux d•finitifs, des p•nalit•s et amendes fiscales, des pertes sur cr•ances irr•couvrables, ainsi que des d•penses ayant le caract‚re de dons ou de lib•ralit•s. Le choix de l'enregistrement d'une cr•ance irr•couvrable dans les charges d'exploitation ou dans les charges non courantes se fait selon que la charge est habituelle (courante) ou exceptionnelle (non courante). Les entreprises peuvent consid•rer en effet qu'une cr•ance irr•couvrable jusqu'… une certaine limite est une charge d'exploitation consid•r•e comme perte normale. Au del…, elle serait consid•r•e comme une charge non courante, compte tenu de l'aspect exceptionnel du risque ou inhabituel du montant perdu. Illustration Une s•rie de cr•ances de 2 millions de DH … l'export s'est r•v•l•e subitement irr•couvrable au cours de l'exercice N. Compte tenu du niveau de risque habituel que l'entreprise court 1 sur ce type de client‚le, elle consid‚re que les pertes sur cr•ances irr•couvrable sont normales, jusqu'… hauteur de 500.000 DH maximum et non courantes au del….

6182 6585 3421

N Pertes sur cr•ances irr•couvrables Cr•ance devenues irr•couvrables Clients

Illustration P•nalit•s et amendes fiscales ou p•nales

500.000 1.500.000 2.000.000


2 Une soci•t• a pay• avec un mois de retard l'acompte provisionnel au titre de l'IS et de la PSN/IS pour un montant global de 55.000 DHS avant p•nalit•s de retard.

6583 3453 5141

P•nalit•s et amendes fiscales ou p•nale (1) Acomptes sur imp‡ts sur les r•sultats Banque

7.150 55.000 62.150

(1) 55.000 x 13% = 7.150


 Sont d•ductibles les p•nalit•s pour paiement tardif des imp‡ts et taxes dont les d•clarations ont •t• d•pos•es dans les d•lais, dans la mesure oŠ les cotisations en principal sont elles-m€mes d•ductibles.

 Les rappels d'imp‡ts sont •galement d•ductibles du r•sultat lorsque l'imp‡t lui-m€me est d•ductible.

 Les rappels d'imp‡ts sont rattachables … l'exercice au cours duquel l'entreprise a exprim• son accord sur le redressement, ou … d•faut, lorsqu'elle a re„u le r‡le d'imposition. Cependant une provision non courante doit €tre constitu•e d‚s la connaissance du risque de redressement.

 Les dons, lib•ralit•s et lots ne sont d•ductibles que dans la limite et les conditions exig•es par la l•gislation fiscale en vigueur en mati‚re d'IS et d'IGR (voir n†519).

 Les amendes p•nales et contraventions ne sont pas d•ductibles.


45. LES DOTATIONS NON COURANTES Ce poste regroupe les comptes ci-apr‚s : 6591 6594 6595 6596 6598

Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations Dotations non courantes aux provisions r•glement•es Dotations non courantes aux provisions pour risques et charges Dotations non courantes aux provisions pour d•pr•ciation Dotations non courantes des exercices ant•rieurs

Le compte 6591 enregistre les compl•ments de dotations suppl•mentaires exceptionnelles d'amortissement qui s’av‚rent n•cessaires d‚s que les conditions justifient ces dotations . Le compte 6594 concerne des provisions dont la constitution est rendue possible par une disposition expresse de la loi fiscale, m€me si elles ne r•pondent pas aux conditions de constatation d'une provision du point de vue comptable. Il est … noter que l'amortissement d•rogatoire est consid•r• comptablement comme une provision car il ne repr•sente pas la r•alit• de la d•pr•ciation •conomique du bien. Fiscalement, il reste consid•r• comme un amortissement.(voir chapitre 8, section 2). Le compte 6595 enregistre les dotations aux provisions visant … couvrir l'entreprise … l'encontre des risques et des charges ayant un caract‚re exceptionnel. Il est … remarquer que les risques pour pertes et charges de nature financi‚re m€me survenus exceptionnellement, restent attach•s au niveau du r•sultat financier, et donnent lieu normalement … la constatation de "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers" et non … des provisions non courantes. Le compte 6596 concerne quant … lui, les d•pr•ciations non courantes et r•versibles des •l•ments de l'actif de l'entreprise.(voir chapitre 7, section 7 & chapitre 7, section 12). Illustration Provisions r•glement•es 1 La soci•t• a dot• … la cl‡ture de l’exercice N une provision pour investissements de 500.000 DHS affect•e conform•ment … son objet au cours de l’exercice N+1.

6594 135

N Dotations non courantes aux provisions r•glement•es Provisions r•glement•es Constitution de la provision

500.000 500.000


135 7594

Provisions r•glement•es Reprises non courantes sur provisions r•glement•es

500.000 500.000

Utilisation de la provision(1)

(1). Cette reprise sera d•duite du r•sultat imposable du fait que la provision a •t• utilis•e conform•ment … son objet. Illustration Dotations aux amortissements acc•l•r•s 2 Une soci•t• a acquis un mat•riel de production qui a une dur•e de vie de 10 ans, pour 650.000 DHS. Elle a •t• autoris•e, en vertu du code des investissements, … amortir fiscalement ce mat•riel sur 5 ans.


1351 Provisions pour amortissements d•rogatoire

28332 Amortissements du mat•riel et outillage

Dt

Dt

Ct

6193 Dotations d'exploitation aux amortissements Dt Ct

6594 Dotations non courantes aux provisions r•glement•e Dt Ct

65000 65000 65000 65000 65000

65000 65000 65000 65000 65000

65000 65000 65000 65000 65000

65000 65000 65000 65000 65000

65000 65000 65000 65000 65000

650000

650000

Ct

7594 Reprises non courantes sur provisions r•glement•es Dt Ct

Au cours des 5 premi‚res ann•es 31/12/n 31/12/n+1 31/12/n+2 31/12/n+3 31/12/n+4

65000 65000 65000 65000 65000

Au cours des 5 premi‚res ann•es 31/12/n+5 31/12/n+6 31/12/n+7 31/12/n+8 31/12/n+9

65000 65000 65000 65000 65000

0

65000 65000 65000 65000 65000

325000

325000


Illustration Dotations non courantes aux amortissements 3 Au cours d'un exercice N, une cha‰ne de production a •t• mise … l'arr€t pour des raisons de m•vente du produit qu'elle fabriquait. Cet arr€t a dur• 6 mois dans l'exercice. La dotation annuelle est de 2.000.000 DHS.

61933 2833

Fin N Dotations aux amortissements Amortissements du mat•riel

1.000.000 1.000.000

Dotation/dur•e d'utilisation

65913 2833

Fin N Dotations non courantes Amortissements du mat•riel Dotation/dur•e d'utilisation

1.000.000 1.000.000

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVITE DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN DE COMPTES CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT

CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT

SECTION 1 : GENERALITES

SECTION 2 : NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT

SECTION 3 : REGLES DE DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL

SECTION 4 : ANALYSES DU RESULTAT

CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT SECTION 1 : GENERALITES

GENERALITES La d€finition du r€sultat d'une entreprise rev•t un aspect pluridimensionnel. Son appr€hension est en effet tributaire de l'optique selon laquelle on se place . Economiquement, le r€sultat d'un exercice refl‚te l'enrichissement net de l'entreprise qui d€coule de la combinaison qu'elle a fait de ses facteurs de production: Sur le plan financier, le r€sultat d€gag€ par l'activit€ d'une entit€ constitue la mesure de sa performance financi‚re et de sa capacit€ ƒ r€mun€rer les capitaux investis par les actionnaires. Comptablement, le r€sultat de l'exercice d€coule d'une double d€finition ; il est €gal : a) tant ƒ la diff€rence entre les produits et les charges de l'exercice; b) qu’ƒ la variation des capitaux propres entre le d€but et la fin de cet exercice; il s’agit de la variation brute diminu€e des apports nouveaux (augmentation de capital ou apports de l’exploitant individuel) et augment€e des distributions faites aux associ€s. Le r€sultat comptable ainsi d€gag€, appel€ rÄsultat social, repr€sente, en mati‚re juridique, le seul r€sultat reconnu et opposable aux tiers. Il doit •tre d€termin€ dans le respect des lois, r‚gles et normes dont la vocation est de garantir sa fiabilit€ et sa "neutralit€". Ainsi , la loi comptable, applicable ƒ partir du 1/1/1994, a introduit l’obligation pour l’entreprise d’€tablir et de pr€senter un bilan, un compte de produits et charges, un €tat des soldes de gestion, un tableau de financement et un €tat des informations compl€mentaires, aptes ƒ refl€ter fid‚lement la situation r€elle du patrimoine et des r€sultats de l’entreprise. Dans les entreprises individuelles, le r€sultat est d€termin€ sous la responsabilit€ de l'exploitant ; dans les soci€t€s, il est arr•t€ par l’organe de gestion, et est soumis ƒ l’approbation de l’assembl€e des associ€s, qui est l’autorit€ souveraine pour arr•ter le r€sultat final et statuer sur les sommes distribuables . Le r€sultat comptable distribuable doit donc •tre net de tout imp…t sur les r€sultats de l'exercice, calcul€ dans le respect de la l€gislation fiscale, autonome du droit comptable.

CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT SECTION 1 : GENERALITES

N€anmoins, la d€termination du r€sultat fiscal reste l€galement issue du r€sultat comptable, lequel est d€gag€ selon des prescriptions exclusivement comptables. Cependant, la n€cessit€ fiscale de constater comptablement des dotations non courantes aux provisions rÄglementÄes en franchise d'imp…t afin de pouvoir b€n€ficier de certains all€gements fiscaux, perturbe la †neutralit€‡ du mode de d€termination du r€sultat, qui se trouve ainsi :  diminu€ d'une quote-part de r€sultat, affect€e ƒ la constitution de ces provisions  surestim€ de la valeur de l'imp…t diff€r€ ou latent, correspondant aux provisions constitu€es. Par ailleurs, le r€sultat social, tel qu'il d€coule du syst‚me de la comptabilit€ g€n€rale est certes significatif, mais demeure souvent insuffisant pour les besoins de gestion de l'entreprise. C'est pourquoi un double dispositif d'analyse du r€sultat a €t€ pr€vu par le CGNC :  ƒ travers l'ESG, qui d€termine les indicateurs caract€ristiques de gestion (voir nˆ145 et suivants).  ƒ travers la comptabilit€ analytique qui permet : 

d'analyser l'activit€ €e de l'entreprise, en facilitant la compr€hension de la formation des diff€rents €l€ments constitutifs du r€sultat, tel que d€termin€ par la comptabilit€ g€n€rale ;



de compl€ter les informations fournies par la comptabilit€ g€n€rale en €valuant certains €l€ments d'actif (stocks).



de servir de base ƒ l'€laboration des pr€visions ;

CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT SECTION 2 : NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT

21.

NOMENCLATURE

22.

FONCTIONNEMENT

21. NOMENCLATURE Les comptes de la classe 8 sont destin€s • faire appara‚tre les diff€rents r€sultats d€gag€s par le compte de produits et charges (C). Le PCGE considƒre en effet qu’il n’y a pas un r€sultat unique, mais toute une s€rie de r€sultats diff€rents pouvant servir comme critƒre d’appr€ciation de l’€volution de l’entreprise. Les comptes de r€sultats sont ainsi r€partis entre les rubriques suivantes : 81 83 84 85 86 88 -

R€sultat d’exploitation. R€sultat financier R€sultat courant R€sultat non courant R€sultat avant imp‚ts R€sultat aprƒs imp‚ts

22. FONCTIONNEMENT Les comptes de la classe 8 sont destin€s • faire appara‚tre la formation des r€sultats • diff€rents niveaux, en recevant • leur d€bit les charges, et • leur cr€dit les produits correspondants • chaque niveau ; ceci d€termine un solde exprimant le r€sultat par niveau consid€r€ qui est • son tour d€vers€ soit au d€bit (s’il est n€gatif), soit au cr€dit (s’il est positif) du compte de r€sultat de la phase suivante. Ainsi, • chaque phase, le r€sultat obtenu englobe tous les autres r€sultats calcul€s ou d€termin€s aux niveaux ant€rieurs, selon le sch€ma suivant:


Constatation du r€sultat d'exploitation

8100 61xx

71xx 8100

R€sultat d'exploitation Les comptes de charges d'exploitation Soldes des comptes cr€dit€s

x

Les comptes de produits d'exploitation R€sultat d'exploitation

x

x

x

Soldes des comptes d€bit€s

Constatation du r€sultat financier

8300 63xx

R€sultat financier Les comptes de charges financiƒres

x x

Soldes des comptes cr€dit€s

73xx 8300

Les comptes de produits financiers R€sultat financier

x x

Solde des comptes d€bit€s Constatation du r€sultat courant

8400 8100 8300

R€sultat courant R€sultat d'exploitation R€sultat financier

x x x

Solde des comptes cr€dit€s (s'ils sont n€gatifs)

8100 8300 8400

Ou R€sultat d'exploitation R€sultat financier R€sultat courant Solde des comptes d€bit€s (s'ils sont positifs)

x x x


8500 65xx

R€sultat non courant Les comptes de charges non courantes

x x


75xx 8500

Les comptes de produits non courants R€sultat non courant

x x


Constatation du r€sultat avant imp‚ts

8600 8400 8500

R€sultat avant imp…t R€sultat courant R€sultat non courant

x x x

Soldes des comptes cr€dit€s (s'ils sont n€gatifs)

8400 8500 8600

Ou R€sultat courant R€sultat non courant R€sultat avant imp…ts

x x x

Solde des comptes d€bit€s (s'ils sont positifs) Constatation de l'imp‚t (1)

6700 4453

1

Cf. section 3 ci-dessous

Imp…ts sur les r€sultats Etat imp…ts sur les r€sultats

x x


Constatation du r€sultat net

8800 8600 6700

R€sultat aprƒs imp…t R€sultat avant imp…ts Imp…ts sur les r€sultats

x x x

Soldes des comptes cr€dit€s (si le r€sultat avant imp…t est n€gatif)

8600 6700 8800

Ou R€sultat avant imp…ts Imp…ts sur les r€sultats R€sultat aprƒs imp…ts

x x x

D€termination du r€sultat net (positif) Cependant le P.C.G.E. pr€voit un sch€ma d’€critures facultatif qui permet de d€terminer le r€sultat d’exploitation • travers le calcul de : -

la marge brute la valeur ajout€e l’excƒdent brut d’exploitation

Ce sch€ma, facultatif, qui aide n€anmoins • l’€tablissement automatique de l’€tat des soldes de gestion, est pr€vu comme suit :


Constatation de la marge brute

8110 611x

Marge brute Les comptes marchandises

x d'achats

revendus

de

x


711x 8110

Les comptes de vente de marchandises Marge brute

x x


8110 712x 713x 714x 8140

Marge brute (positive) Les comptes du poste Ventes de biens et services produits Les comptes cr€diteurs du poste Variation de stock de produits Les comptes du poste immobilisations produites par l'entreprise pour elle-m†me Valeur ajout€e

x x x x x

Soldes des comptes d€bit€s 8140 612x 613x/ 614x 713x 8110

Valeur ajout€e Les comptes du poste achats consomm€s Autres charges externes Les comptes d€biteurs du poste variation de stock de produits Marge brute (n€gative) Solde des comptes d€bit€s

x x x x x


Constatation de l'EBE ou l'IBE

8140 716x 8179 616x 617x Ou 8171

Valeur ajout€e Les comptes du poste subventions d'exploitation Insuffisance brute d'exploitation (si solde d€biteur) Les comptes du poste imp…ts et taxes Les comptes du poste charges du personnel Excƒdent cr€diteur)

brut

d'exploitation

x x x x x x

(si

Constatation du r€sultat d'exploitation

718x 719x 8171 8100 618x 619x Ou 8179 Ou 8100

Les comptes du poste autres produits d'exploitation Les comptes du poste Reprises et transferts et charges Excƒdent brut d'exploitation R€sultat d'exploitation Les comptes du poste Autres charges d'exploitation Les comptes du poste Dotation d'exploitation

x x x x x x

Insuffisance brute d'exploitation

x

R€sultat d'exploitation

x

CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT SECTION 3 : REGLES DE DETERMINIATION DU RESULTAT FISCAL

31.

AGE DU RESULTAT COMPTABLE AU RESULTAT FISCAL

32.

IMPOSITION DU RESULTAT FISCAL

L’autonomie du droit fiscal • l’‚gard des autres disciplines, et en particulier par rapport au droit comptable, est devenue trƒs nette notamment depuis la promulgation de la loi 09-88 du 31/12/92 relative aux obligations comptables des commer„ants. L’une des principales cons‚quences de la promulgation de cette loi est la diff‚renciation juridique, op‚r‚e entre le r‚sultat fiscal et le r‚sultat comptable. Cette distinction r‚sulte du fait que la d‚duction d’un certain nombre de charges n’est pas ise sur le plan fiscal, ou l'est partiellement alors que celles-ci doivent …tre n‚cessairement constat‚es en comptabilit‚. Mais elle d‚coule ‚galement du fait que certains produits, pr‚alablement inclus lors de la d‚termination du r‚sultat comptable, ne sont pas imposables ou sont partiellement impos‚s. Ainsi, le calcul du r‚sultat fiscal - et donc de la base imposable- se fait en prenant comme r‚f‚rence , le r‚sultat obtenu suivant les prescriptions de la loi comptable, et en y op‚rant les corrections pr‚vues par la loi fiscale telles qu'expos‚es ci-dessous.

31. AGE DU RESULTAT COMPTABLE AU RESULTAT FISCAL Le age du r‚sultat comptable au r‚sultat fiscal se fait en op‚rant un certain nombre de r‚int‚grations et d‚ductions, et ce d’une maniƒre extra-comptable, par le biais d’un imprim‚ modƒle intitul‚ “Etat des rectifications extra-comptables”.

31.1

PRINCIPALES REINTEGRATIONS FISCALES :

Les r‚int‚grations qui doivent …tre effectu‚es au r‚sultat net comptable ont pour effet d’annuler, totalement ou partiellement, la d‚duction op‚r‚e en comptabilit‚, des charges consid‚r‚es non d‚ductibles du point de vue fiscal (1), et qui d’une maniƒre g‚n‚rale, ne r‚pondent pas aux conditions pr‚vues ci-aprƒs :

 …tre expos‚es dans l’int‚r…t de l’activit‚ imposable de l'entreprise: l’article 5 de la loi relative • l’IS dispose • ce sujet que les charges qui s’imputent sur les divers produits imposables, sont celles engag‚es ou ‚es pour les besoins de l’activit‚ imposable ; 1

ainsi que d'autres €l€ments extra-comptables, tel que la r€int€gration du profit de cession en cas de non r€investissement dans les d€lais


 se traduire par une diminution de l’actif net de l'entreprise : ne sont donc pas d‚ductibles les d‚penses qui engendrent une revalorisation des biens immobilis‚s (• travers notamment le prolongement de leur dur‚e de vie), ainsi que celles qui ont pour effet l’entr‚e • l’actif d’un nouvel ‚l‚ment amortissable ;

 correspondre • des d‚penses effectives et …tre appuy‚es par des piƒces justificatives probantes ;  …tre constat‚es en comptabilit‚. Les principales r€int€grations pr€vues pas la loi fiscale et les plus courantes sont les suivantes:

 les r‚mun‚rations ne correspondant pas • un service effectif ;  les frais g‚n‚raux n’incombant pas • l'entreprise ;  les frais ne r‚pondant pas aux conditions g‚n‚rales ou particuliƒres de d‚duction ;  le montant non d‚ductible sur les cadeaux publicitaires ;  l’impˆt sur les soci‚t‚s ;  les amendes, p‚nalit‚s non d‚ductibles ;  les autres impˆts et taxes non d‚ductibles ;  les provisions non d‚ductibles ;  les dons non d‚ductibles ;  l’exc‚dent non d‚ductible d’int‚r…ts des comptes courants d’associ‚s ;  la fraction de la plus-value r‚alis‚e par la soci‚t‚ absorb‚e, et dont l’imposition est diff‚r‚e au nom de la soci‚t‚ absorbante ;

 la r‚int‚gration totale ou partielle du profit net global de cession, (aprƒs application des abattements pr‚vus), suite • l'absence de r‚investissement dans le d‚lai de trois ans, et/ou, non conservation des biens acquis en actif pendant une p‚riode de cinq ans...

 la r‚int‚gration de 50% du montant des d‚penses aff‚rentes aux achats, frais g‚n‚raux, frais d'‚tablissement et les dons dont le montant factur‚ est ‚gal ou sup‚rieur • 10.000 DH et dont le rƒglement n'est pas justifi‚ par chƒque barr‚ non endossable, effet de commerce ou virement bancaire.


31.2

PRINCIPALES DEDUCTIONS FISCALES

Les d‚ductions qui doivent …tre op‚r‚es ont pour effet principal d’annuler, totalement ou partiellement, les produits constat‚s en comptabilit‚, du fait qu'ils ne sont pas, ou sont partiellement impos‚s. Les principales d€ductions pr€vues par la loi fiscale sont les suivantes :

 la fraction de l’amortissement ayant fait l’objet d’une r‚int‚gration ant‚rieure non r‚gularis‚e sur le plan comptable;

 les provisions faisant l’objet d’une r‚int‚gration au r‚sultat comptable et dont la d‚duction fiscale avait ‚t‚ ant‚rieurement annul‚e ;

 l’abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectu‚s au cours de l’exercice;

 la reprise des d‚grƒvements sur impˆts non d‚ductibles ;  l’abattement sur plus-value constat‚e par la soci‚t‚ absorbante sur les titres de participation d‚tenus dans la soci‚t‚ absorb‚e lors de la fusion ;

 le profit net global de cession exon‚r‚ en cas de r‚investissement du produit global de cession d’un bien immobilis‚ ;

 l’abattement sur les produits de participation ;


32. IMPOSITION DU RESULTAT FISCAL: En matiƒre d’imposition des revenus, les entreprises peuvent …tre assujetties soit • l’Impˆt G‚n‚ral sur le Revenu (IGR), soit • l’Impˆt sur les soci‚t‚s (IS).

32.1

IMPOT GENERAL SUR LE REVENU :

Cet impˆt a ‚t‚ institu‚ par la loi n‰17-89 du 21/11/89 sur le revenu global des personnes physiques et assimil‚es ayant leur r‚sidence au Maroc, et sur le revenu global de source marocaine, pour les personnes physiques non r‚sidentes. Le revenu global imposable est constitu‚ par la somme des revenus nets des diff‚rentes cat‚gories pr‚vues par la loi :

    

les revenus professionnels ; les revenus provenant des exploitations agricoles ; les revenus salariaux et revenus assimil‚s ; les revenus provenant de la location des biens immeubles, appel‚s “revenus fonciers” ; les revenus de capitaux mobiliers.

Le revenu net de chacune de ces cat‚gories est d‚termin‚ suivant les rƒgles ‚dict‚es par la loi pour chacune d’elles. Pour les soci‚t‚s de personnes ayant une activit‚ commerciale ou industrielle, non soumise • l’impˆt sur les soci‚t‚s, le r‚sultat b‚n‚ficiaire ou d‚ficitaire est rattach‚ aux revenus professionnels de l’associ‚ principal. Le contribuable assujetti • l’IGR pour une activit€ professionnelle est soumis de plein droit au r‚gime du r‚sultat net r‚el (RNR), mais peut opter pour le r‚gime du r‚sultat net simplifi‚ (RNS) ou le r‚gime du b‚n‚fice forfaitaire, si les conditions requises pour l’exercice de l’option sont r‚unies.

 R€gime du r€sultat net simplifi€ : ce r‚gime est pr‚vu pour les contribuables dont le chiffre d’affaires TTC ne d‚e pas :

 4.000.000 DHS pour les contribuables fabricants ou vendeurs de produits artisanaux, ceux qui vendent en gros des denr‚es alimentaires dont les prix sont r‚glement‚s, ainsi que les armateurs de p…che ;

 2.000.000 DHS, s’il s’agit de professions commerciales, industrielles ou artisanales autres que celles vis‚es ci-dessus ;


 500.000 DHS pour tout contribuable exer„ant une profession lib‚rale, ou toute autre activit‚ non pr‚vue pour les seuils pr‚c‚dents (• l’exclusion des bourses d’‚tudes) (1).

 R€gime du b€n€fice forfaitaire : ce r‚gime est applicable sur option mais exclut toutefois :  les contribuables exer„ant une des professions ou activit‚s pr‚vues par le d‚cret n‰ 2-89-590 du 4/12/89 ;

 les contribuables dont le chiffre d’affaires annuel d‚e :  2.000.000 DHS pour la fabrication et vente de produits artisanaux, la vente en gros des denr‚es alimentaires dont les prix sont r‚glement‚s, et les armateurs de p…che ;  1.000.000 DHS s’il s’agit de professions commerciales, industrielles ou artisanales autres que celles vis‚es pr‚c‚demment ;  250.000 DHS s’il s’agit d’une part, d’une profession autre que les professions commerciales, industrielles, artisanales, de promotion immobiliƒre, de lotissement de terrains, de commerce de biens, et d’autre part, d’un revenu r‚p‚titif autre que celui provenant des exploitations agricoles, d’un travail salari‚, d’une location d’immeuble ou de capitaux mobiliers. La loi de finances n‰26-99 pour l’ann‚e budg‚taire 1999/2000 a modifi‚ le barƒme de l'IGR pour l’‚tablir ainsi :

1

TRANCHE DES REVENUS EN DIRHAMS

TAUX

Jusqu'• 20.000 DH 20.001 • 24.000 DH 24.001 • 36.000 DH 36.001 • 60.000 DH Au del• de 60.00 DH

0% 13% 21% 35% 44%

Une r€glementation particuli•re est pr€vue pour le cas des contribuables dont les activit€s rel•vent ‚ la fois de deux ou trois des limites pr€cit€es


Cotisation minimale en mati•re de RNR/RNS Les contribuables dont les revenus professionnels sont d‚termin‚s selon les r‚gimes RNR ou RNS, sont oblig‚s d'acquitter spontan‚ment une cotisation minimale et ce, au plus tard le 31 Janvier de l'ann‚e suivant celle d'acquisition des revenus. Cette cotisation est calcul‚e sur les produits suivants : - le chiffre d’affaires de l’exercice de r‚f‚rence ; - les produits accessoires et les produits financiers ; - et des subventions, primes et dons re„us. La cotisation est imputable sur le montant de l'IGR • concurrence de la quote-part de cet impˆt correspondant au revenu professionnel par rapport au revenu global imposable. La cotisation minimale qui aurait ‚t‚ acquitt‚e durant un exercice d‚ficitaire ainsi que l'exc‚dent de cette cotisation par rapport • l'impˆt acquitt‚ au titre d'un exercice (b‚n‚ficiaire) est imputable sur l'exc‚dent de l'impˆt par rapport • la cotisation minimale des exercices suivants jusqu'au troisiƒme exercice (suivant l'exercice d‚ficitaire ou celui au titre duquel il a ‚t‚ enregistr‚ un exc‚dent de cotisation minimale sur l'impˆt). Trois taux de cotisation minimale sont pr‚vus : 1/ 0,25% pour les op‚rations r‚alis‚es par les commer„ants au titre des ventes portant sur :      

les produits p‚troliers ; le gaz ; le beurre ; l'huile ; le sucre ; et la farine.

2/ 6% pour les professions lib‚rales ou toute profession autres que celles qui sont commerciales, industrielles, artisanales, de promoteur immobilier, de lotisseur de terrains ou de marchand de biens ; 3/ 0,5% pour les professions ou activit‚s autres que celles vis‚es au 1 et 2 ci-dessus. 32.2

IMPOT SUR LES SOCIETES :

Cet impˆt a ‚t‚ institu‚ par le dahir n‰1-86-239 du 31/12/86 portant promulgation de la loi n‰24-86 et concerne les b‚n‚fices r‚alis‚s les soci‚t‚s vis‚es • l’article 2 de cette loi, • l’exception de celles exclues du champ d’application de l’impˆt sur les soci‚t‚s. Les soci‚t‚s, qu’elles aient ou non leur siƒge au Maroc, sont imposables en raison de l’ensemble des b‚n‚fices ou revenus qu’elles r‚alisent au Maroc.


Pour les soci‚t‚s n’ayant pas leur siƒge au Maroc, elles sont imposables en raison des produits bruts qu’elles per„oivent, en contrepartie des prestations qu’elles ex‚cutent pour des personnes domicili‚es au Maroc. L’impˆt sur les soci‚t‚s est calcul‚ d’aprƒs le b‚n‚fice r‚alis‚ au cours de chaque exercice comptable d’une dur‚e maximale de 12 mois.

Le taux de l’IS de droit commun est de 35% . Toutefois, il existe plusieurs autres taux d’imposition • l’IS pr‚vus par l’article 14 de la loi n‰ 24-86 et qui sont :

 39,6% applicables aux ‚tablissements de cr‚dit (• l’exclusion des ‚tablissements de cr‚dit-bail) , Bank Al Maghrib, la caisse de d‚pˆt et de gestion ainsi que les soci‚t‚s d’assurance et de r‚assurance ;

 10% pour certains produits bruts per„us par les soci‚t‚s ‚trangƒres (Cf. article 12 de la loi), ainsi qu’aux produits des actions ou parts sociales et revenus assimil‚s pr‚vus • l’article 9 de la loi ;

 12% en ce qui concerne les travaux immobiliers ou de montage, d’installations industrielles ou techniques, r‚alis‚s par les soci‚t‚s ‚trangƒres ayant opt‚ pour l’imposition forfaitaire pr‚vue par l’article 18 de la loi sur l’IS ;

 20% applicables aux produits de placement • revenu fixe tels que pr‚vus par l’article 9 quater de la loi pr‚cit‚e. Quelque soit le r‚sultat fiscal de la soci‚t‚, celle-ci est tenue d’acquitter une cotisation minimale au taux de 0,50% ou de 0,25% retenus sur la m…me base que celle ‚dict‚e plus haut pour l’IGR, sans que ce montant puisse …tre inf‚rieur • 1.500 DH. Les soci‚t‚s d‚ficitaires qui paient la cotisation minimale, ainsi que celles qui ont acquitt‚ une cotisation minimale exc‚dant l'IS, peuvent l’imputer sur le montant de l'exc‚dent de l’impˆt sur les soci‚t‚s par rapport • la cotisation minimale correspondant aux exercices suivants, et ce jusqu’au troisiƒme exercice qui suit l’exercice d‚ficitaire ou celui au titre duquel, il a ‚t‚ acquitt‚ une cotisation minimale sup‚rieure • l'IS. L’impˆt sur les soci‚t‚s donne lieu, au titre de l’exercice comptable en cours, au versement par la soci‚t‚ de quatre acomptes provisionnels, dont chacun est ‚gal • 25% du montant de l’impˆt pay‚ au titre du dernier exercice clos, et ce avant l’expiration du troisiƒme, sixiƒme, neuviƒme et douziƒme mois suivant l’ouverture de l’exercice en cours. La soci‚t‚ qui estime que le montant d’un ou de plusieurs acomptes vers‚s au titre d’un exercice, serait ‚gal ou sup‚rieur • l’impˆt dont elle sera redevable en d‚finitive, peut se dispenser d’effectuer de nouveaux versements, et ce en faisant une d‚claration • l’istration fiscale quinze jours avant la date d’exigibilit‚ du prochain versement (notamment • partir du deuxiƒme). N.B. La soci€t€ exon€r€e totalement de l'IS est tenue d'acquitter 25% de l'IS "th€orique" en cas de r€sultat fiscal positif au titre de la PSN. Celle-ci est recouvr€e dans les mƒmes conditions que l’IS luimƒme.

CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT SECTION 4 : ANALYSES DU RESULTAT

41.

ELEMENTS CONSTITUTIFS DU SYSTEME

42.

NOMENCLATURE

43.

FONCTIONNEMENT DES COMPTES

La comptabilitÄ gÄnÄrale (dite aussi financiÄre) est entiÄrement orientÅe vers la saisie des opÅrations d'aprÄs leur nature , et vers la dÅtermination :

 des rÅsultats globaux de l'entreprise ;  des situations active et ive Ç un moment donnÅ. Cependant l'entreprise marocaine a besoin , de plus en plus de connaÉtre, analyser et maÉtriser le processus de formation de son rÅsultat . A cette fin, et dans le but de mettre entre les mains des dÅcideurs des outils d'analyse, la loi comptable a prÅvu :

 Ç titre obligatoire pour les entreprises dont le chiffre d'affaires dÅe 7,5 millions de dirhams, l'Åtablissement d'un Åtat des soldes de gestion. ( voir nÑ144 et suivants).

 Ç titre facultatif, un mode d'analyse des rÅsultats basÅ sur un systÄme de comptabilitÅ analytique, adaptable aux besoins et Ç la taille des entreprises .

41. ELEMENTS CONSTITUTIFS DU SYSTEME Le systÄme de ÖComptabilitÅ analytiqueÜ comprend un ensemble de comptes destinÅs Ç l'analyse des charges et des produits enregistrÅs en comptabilitÅ gÅnÅrale, ainsi que d'autres donnÅes extra-comptables. Selon le CGNC, l'objet de ce systÄme d'analyse est :

 d'une part :  connaÉtre les coáts et les rÅsultats des diffÅrentes fonctions de l'entreprise,  permettre d'Åvaluer certains ÅlÅments du bilan de l'entreprise,  et analyser les rÅsultats, aprÄs calcul des coáts des biens et services et leur comparaison aux prix de ventes.


 d'autre part :  Åtablir des prÅvisions de charges et de produits (coáts prÅÅtablis et budgets);  et en constater la rÅalisation et expliquer les Åcarts qui en rÅsultent (contràle des coáts et des budgets). Pour atteindre ces objectifs le systÄme de comptabilitÅ analytique d'une entreprise doit âtre adaptÅ exactement Ç sa structure organisationnelle et aux activitÅs d'exploitation particuliÄres qu'elle exerce. Il s'ensuit que si les dispositions de la comptabilitÅ analytique intÅressent les entreprises autant que celles de la comptabilitÅ gÅnÅrale, leur prÅsentation est diffÅrente :

 celles de la comptabilitÅ gÅnÅrale sont totalement normalisÅes ;  celles de la comptabilitÅ analytique sont constituÅes par une gamme de solutions possibles, entre lesquelles l'entreprise opÄre des choix et des combinaisons, en fonction de ses particularitÅs et du niveau de dÅveloppement de son organisation interne. Pour faciliter ces choix, l'Åventail des solutions est prÅsentÅ par le CGNC dans un cadre gÅnÅral, adaptable Ç toutes les entreprises quelque soit leur dimension, leur dispersion gÅographique, leur structure organique ou leur branche professionnelle. Ce cadre gÅnÅral est donc un systÄme ouvert Ç partir duquel peut âtre Åtabli un plan de comptabilitÅ analytique, en retenant les solutions les plus adÅquates pour rÅpondre aux besoins d'information exprimÅs par les responsables de l'entreprise.

42. NOMENCLATURE Le cadre comptable proposÅ par le CGNC se prÅsente sous la nomenclature suivante : 90. 91. 92. 93. 94. 95. 96. 97. 98. 99.

COMPTES DE PRODUITS ET CHARGES REFLECHIS COMPTES DE RECLASSEMENT ET D'ANALYSE SECTIONS ANALYTIQUES COUTS D'ACHAT OU DE PRODUCTION INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS COUTS DE REVIENT ECARTS SUR COUTS PREETABLIS DIFFERENCES D'INCORPORATION RESULTATS ANALYTIQUES COMPTES DE LIAISONS INTERNES


90.

COMPTES DE PRODUITS ET CHARGES REFLECHIS 903.

STOCKS ET PROVISIONS POUR DEPRECIATION DE STOCKS REFLECHIS 9031. Stocks rÅflÅchis 90311. Marchandises 90312. MatiÄres et fournitures consommables 90313. Produits en cours 90314. Produits intermÅdiaires et produits rÅsiduels 90315. Produits finis 9039. Provisions pour dÅprÅciation des stocks rÅflÅchis 90391. Marchandises 90392. MatiÄres et fournitures consommables 90393. Produits en cours 90394. Produits intermÅdiaires et produits rÅsiduels 90395. Produits finis

906.

CHARGES REFLECHIES 9061. Charges d'exploitation rÅflÅchies 90611. Achats de marchandises 90612. Achats de matiÄres et fournitures 90613/14.Autres charges externes 90616. Impàts et taxes 90617. Charges de personnel 90618. Autres charges d'exploitation 90619. Dotations d'exploitation 9063. Charges financiÄres rÅflÅchies 90631. Charges d'intÅrâts 90633. Pertes de change 90638. Autres charges financiÄres 90639. Dotations financiÄres 9065. Charges non courantes rÅflÅchies 90651. Valeurs nettes d'amortissements des immobilisations cÅdÅes 90656. Subventions accordÅes 90658. Autres charges non courantes 90659. Dotations non courantes 9067. Impàts sur les rÅsultats rÅflÅchis 90670. Impàts sur les rÅsultats


907. PRODUITS REFLECHIS 9071. Produits d'exploitation rÅflÅchis 90711. Ventes de marchandises 90712. Ventes de biens et services produits 90713. 90714. Immobilisations produites par l'entreprise pour elle-mâme 90716. Subventions d'exploitation 90718. Autres produits d'exploitation 90719. Reprises d'exploitation ; transferts de charges 9073. Produits financiers rÅflÅchis 90731. Produits des titres de participation et des autres titres immobilisÅs 90733. Gains de change 90738. IntÅrâts et autres produits financiers 90739. Reprises financiÄres ; transferts de charges 9075. Produits non courants rÅflÅchis 90751. Produits des cessions d'immobilisations 90756. Subventions d'Åquilibre 90757. Reprises sur subventions d'investissement 90758. Autres produits non courants 90759. Reprises non courantes ; transferts de charges 908.

RESULTATS REFLECHIS 9081. 9083. 9084. 9085. 9086. 9088.

91.

RÅsultat d'exploitation rÅflÅchi RÅsultat financier rÅflÅchi RÅsultat courant rÅflÅchi RÅsultat non courant rÅflÅchi RÅsultat avant impàts rÅflÅchi RÅsultat aprÄs impàts rÅflÅchi

COMPTES DE RECLASSEMENT ET D'ANALYSE Les comptes de cette rubrique sont ouverts et attribuÅs selon les nÅcessitÅs de l'entreprise.


92.

SECTIONS ANALYTIQUES 921.

SECTIONS GENERALES 9211. Section A 9212. Section B

923.

SECTIONS D'APPROVISIONNEMENT 9231. Section A 9232. Section B

925.

SECTIONS DE PRODUCTION 9251. Section A 9252. Section B

927.

SECTIONS DE DISTRIBUTION 9271. Section A 9272. Section B

928.

AUTRES SECTIONS ANALYTIQUES 9281. Section A 9282. Section B

93.

COUTS D'ACHAT OU DE PRODUCTION 933.

COUTS D'ACHAT 9331. Coáts d'achat de marchandises 9335. Coáts d'achat de matiÄres et de fournitures

935.

COUTS DE PRODUCTION 9351. Coáts de production des produits (groupe A) 9352. Coáts de production des produits (groupe B)

938.

AUTRES COUTS D'ACHAT OU DE PRODUCTION 9381. Coáts de production des immobilisations


94.

INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS 941.

INVENTAIRE PERMANENT DES MARCHANDISES 9411. 9412. 9416. 9418.

942.

INVENTAIRE PERMANENT DES MATIERES ET FOURNITURES CONSOMMABLES 9421. 9422. 9423. 9426. 9428.

943.

Marchandises (groupe A) Marchandises (groupe B) Marchandises en cours de route Autres marchandises

MatiÄres premiÄres MatiÄres et fournitures consommables Emballages MatiÄres et fournitures consommables en cours de route Autres matiÄres et fournitures consommables

INVENTAIRE PERMANENT DES PRODUITS EN COURS 9431. Biens en cours 9434. Services en cours 9438. Autres produits en cours

944.

INVENTAIRE PERMANENT PRODUITS RESIDUELS

DES

PRODUITS

9441. Produits intermÅdiaires 9445. Produits rÅsiduels 9448. Autres produits intermÅdiaires et produits rÅsiduels 945.

INVENTAIRE PERMANENT DES PRODUITS FINIS 9451. 9452. 9456. 9458.

Produits finis (groupe A) Produits finis (groupe B) Produits finis en cours de route Autres produits finis

INTERMEDIAIRES

ET


949.

PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES STOCKS 9491. 9492. 9493. 9494. 9495.

95.

Provisions pour dÅprÅciation des marchandises Provisions pour dÅprÅciation des matiÄres et fournitures consommables Provisions pour dÅprÅciation des produits en cours Provisions pour dÅprÅciation des produits intermÅdiaires et produits rÅsiduels Provisions pour dÅprÅciation des produits finis

COUTS DE REVIENT 953.

COUTS DE REVIENT DES MARCHANDISES 9531. Coáts de revient des marchandises (groupe A) 9532. Coáts de revient des marchandises (groupe B)

955.

COUTS DE REVIENT DES PRODUITS 9551. Coáts de revient des produits (groupe A) 9552. Coáts de revient des produits (groupe B)

958.

AUTRES COUTS DE REVIENT 9581. Coáts de revient (groupe A) 9582. Coáts de revient (groupe B)

96.

ECARTS SUR COUTS PREETABLIS 962.

ECARTS SUR SECTIONS 9621. Ecarts sur quantitÅs 9622. Ecarts sur coáts

964.

ECART SUR INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS 9641. Ecarts sur quantitÅs 9642. Ecarts sur coáts

97.

DIFFERENCES D'INCORPORATION 971.

CHARGES NON INCORPORABLES 9710. Charges non incorporables


972.

CHARGES SUPPLETIVES INCORPOREES 9720. Charges supplÅtives incorporÅes

973.

PRODUITS NON INCORPORES 9730. Produits non incorporÅs

974.

DIFFERENCES SUR CHARGES INCORPORABLES 9740. DiffÅrences sur charges incorporables

975.

DIFFERENCES SUR PRODUITS INCORPORABLES 9750. DiffÅrences sur produits incorporables

976.

DIFFERENCES D'INVENTAIRE 9761. DiffÅrences d'inventaire sur marchandises 9762. DiffÅrences d'inventaire sur matiÄres et fournitures consommables 9763. DiffÅrences d'inventaire sur produits en cours 9764. DiffÅrences d'inventaire sur produits intermÅdiaires et produits rÅsiduels 9765. DiffÅrences d'inventaire sur produits finis

977.

DIFFERENCES SUR NIVEAU D'ACTIVITE 9770. DiffÅrences sur niveau d'activitÅ

978.

AUTRES DIFFERENCES D'INCORPORATION 9780. Autres diffÅrences d'incorporation

98.

RESULTATS ANALYTIQUES 981.

RESULTATS ANALYTIQUES SUR MARCHANDISES 9811. RÅsultats analytiques sur marchandises (groupe A) 9812. RÅsultats analytiques sur marchandises (groupe B)

982.

RESULTATS ANALYTIQUES SUR BIENS PRODUITS 9821. RÅsultats analytiques sur biens produits (groupe A) 9822. RÅsultats analytiques sur biens produits (groupe B)


983.

RESULTATS ANALYTIQUES SUR SERVICES PRODUITS 9831. RÅsultats analytiques sur services produits (groupe A) 9832. RÅsultats analytiques sur services produits(groupe B)

986.

REPORTS DES ECARTS SUR COUTS PREETABLIS 9860. Reports des Åcarts sur coáts prÅÅtablis

987.

REPORTS DES DIFFERENCES D'INCORPORATION 9870. Reports des diffÅrences d'incorporation

99.

COMPTES DE LIAISONS INTERNES 991.

LIAISONS INTERNES PROPRES A UN MEME ETABLISSEMENT 9910. Liaisons internes propres Ç un mâme Åtablissement

995.

CESSIONS A D'AUTRES ETABLISSEMENTS 9951. Cessions fournies Ç d'autres Åtablissements 9955. Cessions reäues d'autres Åtablissements

43. FONCTIONNEMENT DES COMPTES 90.Comptes de produits et charges rÄflÄchis : Ces comptes sont utilisÅs pour assurer le contràle de concordance entre la comptabilitÅ analytique et la comptabilitÅ gÅnÅrale lorsque celles-ci sont tenues de faäon autonome. Les montants sont inscrits de faäon symÅtrique dans les comptes des deux comptabilitÅs comme si elles Åtaient ÖrÅflÅchiesÜ dans un miroir-plan.


91. Comptes de reclassement et d'analyse : Ces comptes sont destinÅs Ç reclasser des charges et produits d'exploitation dans un ordre diffÅrent de celui prÅconisÅ par la comptabilitÅ gÅnÅrale, soit pour obtenir des valeurs significatives de la gestion de l'entreprise, soit pour prÅparer l'analyse ultÅrieure des comptes . 92. Sections analytiques : Ces comptes permettent de dÅcouper l'entreprise en un certain nombre de divisions comptables correspondant gÅnÅralement Ç son organigramme de structure. Chaque grande division reprÅsente normalement un centre de responsabilitÅ qui peut âtre lui mâme divisÅ en centres de travail, Ç leur tour scindÅs en plusieurs sous-ensembles ou sous-fonctions, et ce en vue de rendre certains calculs plus aisÅs et plus performants . Il est recommandÅ de classer les sections dans l'ordre des fonctions Åconomiques qu'elles assument :

 istration, financement, gestion du personnel, gestion des bãtiments et du matÅriel, approvisionnement, production, distribution etc... Il est ouvert normalement pour chaque fonction Åconomique autant de comptes qu'il est jugÅ utile pour les besoins d'analyse . Ces sections peuvent, le cas ÅchÅant, se cÅder des prestations les unes aux autres. A cet effet, la valeur de l'ensemble des charges affectÅes Ç chaque section et Åes par l'ensemble des prestations fournies pendant la mâme pÅriode, peut âtre exprimÅe en ÖUnitÅs d'oeuvreÜ (heure, ouvrier, heure machine,..). Ainsi calculÅe, cette valeur, rapportÅe aux nombres des unitÅs d'oeuvre de ladite section, fournit le coát d'une unitÅ d'oeuvre . Ce coát permet, d'une part, de cÅder des prestations d'une section Ç une autre et d'autre part, d'imputer le coát d'un centre d'analyse aux comptes de coáts des produits. Les comptes 92 sont d'abord dÅbitÅs par le crÅdit des comptes 90, correspondants ou des comptes 91. Ensuite, ils sont crÅditÅs par imputation sur les comptes 93 et 95. 93. CoÅt d'achat ou de production : Ces comptes permettent aux entreprises de production ou de transformation de calculer le coát des produits Ç leurs diverses phases d'Ålaboration, y compris lors de leur entrÅe en magasin.


Pour les entreprises de nÅgoce, ces comptes permettent de calculer le coát d'achat des marchandises vendues. Les comptes 93 sont dÅbitÅs par :

 d'une part des charges directes qu'il est possible d'affecter immÅdiatement sans calcul intermÅdiaire, au coát d'un produit dÅterminÅ (stockÅ ou vendu), par le crÅdit des comptes 90 correspondants ou des comptes 91 s'ils ont ÅtÅ utilisÅs ;

 d'autre part, des charges indirectes par le crÅdit des comptes 92. 94. Inventaire permanent des stocks : L'objet de ces comptes est de suivre les mouvements des stocks en entrÅes et en sorties afin de connaÉtre les existants chiffrÅs en quantitÅs et en valeurs. Les comptes d'inventaire sont dÅbitÅs Ç l'ouverture de la comptabilitÅ analytique et au dÅbut de l'exercice, si l'entreprise clÇture ses comptes É la fin de chaque exercice par le crÅdit des comptes 90,91,92, 93. Les comptes d'inventaire sont crÅditÅs en cours d'exercice, chacun en ce qui concerne, de la valeur des sorties de stocks par le dÅbit des comptes 93 et 95, et en fin d'exercice, par le dÅbit des comptes rÅflÅchis 903 pour âtre reportÅs au bilan en classe 3, si l'entreprise clàture ses comptes Ç la fin de chaque exercice. La tenue de l'inventaire comptable permanent ne dispense pas de l'exÅcution de l'inventaire physique. Si la comparaison des situations de stocks, telles qu'elles rÅsultent, d'une part, de l'inventaire physique et, d'autre part, des comptes d'inventaire permanent, fait ressortir des diffÅrences, celles-ci doivent âtre rÅgularisÅes afin de ramener les stocks Ç leur montant rÅel. A cet effet, les comptes d'inventaire permanent sont :

 dÅbitÅs des diffÅrences positives par le crÅdit du compte 976 "DiffÅrences d'inventaire",  crÅditÅs des diffÅrences nÅgatives par le dÅbit du compte 976. 95. CoÅt de revient Ces comptes permettent, Ç toutes les entreprises, de dÅterminer le coát des produits Ç leur stade final, en prenant Ågalement en ligne de compte le coát de distribution .


96. Ecarts sur coÅts prÄÄtablis Dans le cas d'utilisation de la mÅthode de comptabilisation dite "Ç coáts prÅÅtablis", ces comptes enregistrent les Åcarts entre les donnÅes comptables ou constatÅes postÅrieurement en comptabilitÅ analytique et les donnÅes prÅÅtablies. Le coát prÅÅtabli est le coát ÅvaluÅ, Ç priori, soit pour faciliter certains traitements analytiques, soit pour permettre le contràle de gestion Ç travers l'analyse des Åcarts. L'enregistrement comptable peut se faire de deux maniÄres ; Ç savoir: a)

le compte d'Åcart (96) et ses subdivisions enregistrent Ç leur dÅbit ou Ç leur crÅdit, la seule diffÅrence entre charges ou coáts rÅels et charges ou coáts prÅÅtablis ;

b)

le compte d'Åcart (96) enregistre : * *

au dÅbit, les ÅlÅments rÅels au crÅdit, les ÅlÅments prÅÅtablis

et son solde met en Åvidence l'Åcart ainsi recherchÅ. 97. DiffÄrences d'incorporation Dans ces comptes sont portÅes les diffÅrences d'incorporation correspondant Ç l'Åcart constatÅ entre :

 d'une part, les charges figurant en comptabilitÅ gÅnÅrale (classe 6) et les charges incorporÅes aux coáts en comptabilitÅ analytique ; et ,

 d'autre part, les produits figurant en comptabilitÅ gÅnÅrale (classe 7) et les produits d'exploitation retenus par la comptabilitÅ analytique. 98. RÄsultats analytiques Le compte principal 98 "RÅsultat analytique" sert Ç regrouper les diffÅrents rÅsultats observÅs et ventilÅs du compte 981 Ç 987, et ce, selon les besoins de l'entreprise. Ainsi, le solde de ce compte laisse apparaÉtre un rÅsultat (bÅnÅfice ou perte). Sous rÅserve des diffÅrences d'incorporation, il doit correspondre Ç celui dÅgagÅ par la comptabilitÅ gÅnÅrale . Les comptes 98 sont dÅbitÅs par le crÅdit des comptes 95. Les comptes 98 sont crÅditÅs par le dÅbit des comptes 90.


99. Comptes de liaisons internes : Ces comptes sont utilisÅs en vue de permettre l'Åtablissement des liaisons nÅcessaires entre les comptabilitÅs analytiques autonomes d'Åtablissements distincts d'une mâme entreprise et son propre systÄme de comptabilitÅ gÅnÅrale, et ce, dans l'objectif de fournir une vue unique et globale de ses opÅrations.

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVITE DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN DE COMPTES CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF

INTRODUCTION GENERALE SECTION 1

:

LES IMMOBILISATIONS EN NON-VALEURS

SECTION 2

:

LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

SECTION 3

:

LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

SECTION 4

:

LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES

SECTION 5

:

LES ECARTS DE CONVERSION-ACTIF

SECTION 6

:

AMORTISSEMENTS DES IMMOBILISATIONS

SECTION 7

:

PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES IMMOBILISATIONS

SECTION 8

:

LES STOCKS

SECTION 9

:

LES CREANCES DE L'ACTIF CIRCULANT

SECTION 10 :

LES TITRES ET VALEURS DE PLACEMENT

SECTION 11 :

LES ECARTS DE CONVERSION-ACTIF

SECTION 12 :

LES PROVISIONS POUR DEPRECIATION DE L'ACTIF CIRCULANT

SECTION 13 :

LES TRESORERIE – ACTIF

SECTION 14 :

LES PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES COMPTES DE TRESORERIE

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF INTRODUCTION GENERALE

01

GENERALITES SUR LE BILAN

02

GENERALITES SUR L'ACTIF

01. GENERALITES SUR LE BILAN Le bilan est le tableau qui refl€te • une date d‚termin‚e (en g‚n‚ral • la fin de l’exercice social) la situation patrimoniale de l’entreprise, distincte de celle des propri‚taires. C’est donc un tableau qui donne une information statique • une date pr‚cise. Entre deux bilans, s'‚coule un exercice social, qui a g‚n‚ralement une dur‚e d’un an, et au cours duquel le patrimoine de l'entreprise se modifie, en s'accroissant si celle-ci r‚alise un b‚n‚fice, ou en s'appauvrissant si elle subit une perte. Le mod€le marocain du bilan pr‚conis‚ par le C.G.N.C , se pr‚sente sous la forme d'un double tableau : le premier s'appelle l’Actif ; le second , le if (voir n„ 125 et suivants) :

 Le if est la partie qui pr‚sente les ressources mises • la disposition de l’entreprise et qui peuvent provenir :   

de fonds personnels vers‚s par les associ‚s propri‚taires; de fonds d’emprunts obtenus aupr€s des tiers cr‚anciers; de fonds acquis par l’entreprise dans l’exercice de son activit‚.

 L’actif pr‚sente l’utilisation (emploi) des ressources dont l'entreprise a dispos‚. De ce fait, par construction il y a toujours ‚galit‚ entre l’actif et le if. Le bilan refl€te ainsi le patrimoine l•gal de l'entreprise. Cependant, cette repr‚sentation n'est pas tout • fait pure puisque, au principe de patrimonialit‚ il existe quelques exceptions notables : les frais d’‚tablissement, de recherche et d‚veloppement, certaines concessions et licences, proc‚d‚s et droits similaires, figurent parmi les immobilisations incorporelles alors qu’ils ne font pas toujours l’objet de droits patrimoniaux prot‚g‚s. De fait, ceci est parfaitement is au plan international, o… la doctrine dominante va plus loin en reconnaissant dans son mod€le comptable ("le principe de pr‚‚minence de la r‚alit‚ ‚conomique sur l'apparence juridique") "substance over form" , alors que le mod€le marocain ne l'a pas retenu (voir n„ 52 et suivants). La norme n‚ 9 de l’IASC pose en effet le principe suivant : †Pour d‚terminer l’existence d’un actif, le droit de propri‚t‚ n’est pas essentiel. Par exemple, un bien d‚tenu, en vertu d’un bail, est un actif si l’entreprise a la ma‡trise des avantages que l’on attend de la propri‚t‚ˆ.


02.GENERALITES SUR L'ACTIF L’actif d'une entreprise repr‚sente du point de vue financier, l’ensemble des emplois de fonds mis • sa disposition. Il est identifi‚ par les comptes figurant dans les classes 2,3 et 5 du plan comptable g‚n‚ral. Il est d’usage de distinguer sous l’aspect disponibilit‚s.

financier : l’actif immobilis‚, l’actif circulant et les

 L’actif immobilis• correspond • ce qui est acquis par l’entreprise sans avoir la vocation d'‰tre revendu, et qui a une dur‚e d’utilisation sup‚rieure • 1 an.

 L’actif circulant repr‚sente des actifs qui, pris isol‚ment en raison de leur destination ou de leur nature, ne sont pas vou‚s • rester durablement dans la m‰me forme.

 Les disponibilit•s mat‚rialisent le volume des liquidit‚s en tr‚sorerie dont dispose l'entreprise. La fongibilit‚ de l’actif circulant est compens‚e par le renouvellement constant des op‚rations li‚es au cycle d’approvisionnement, de production, de stockage et de commercialisation des biens et services. Ceci entra‡ne une quasi permanence de certaines composantes de l’actif circulant (stocks, avances, acomptes et cr‚ances). Les ‚l‚ments de l’actif sont corrig‚s par le jeu des amortissements et des provisions pour d‚pr‚ciation:

 L’amortissement est consid‚r‚ comme une r‚duction jug‚e irr‚versible, r‚partie sur une p‚riode d‚termin‚e, des montants port‚s • certains postes de l'actif immobilis‚. En mati€re financi€re, l’amortissement permet la r•partition du co„t d’une immobilisation sur sa dur•e d’utilisation estim•e, et permet de d‚gager des ressources financi€res n‚cessaires • leur remplacement. Ainsi, l’amortissement comptable influe sur la capacit‚ d’autofinancement de l’entreprise : bien qu'il peut s'av‚rer insuffisant pour maintenir l’outil industriel, il contribue • renflouer la tr‚sorerie de l'entreprise en r‚duisant les d‚caissements d’impŠt si l’entreprise d‚gage un revenu positif donnant lieu • une imposition sup‚rieure • la contribution plancher (cotisation minimale). Selon l’IASC N‚4, la d‚finition de l’amortissement est la suivante : "l’amortissement est la r‚partition du montant amortissable d’une immobilisation sur sa dur‚e d’utilisation estim‚e. Ce sont les immobilisations :   

dont la dur‚e d’utilisation est sup‚rieure • un exercice ; qui ont une dur‚e d’utilisation limit‚e ; et qui sont d‚tenues par une entreprise, soit pour ‰tre utilis‚es • la production ou • la fourniture des biens et services, soit pour ‰tre lou‚es • des tiers, soit • des fins istratives" .


Selon l'article 14 alin•a 5 de la loi comptable "l'amortissement consiste • ‚taler le montant amortissable de l'immobilisation sur sa dur‚e pr‚visionnelle d'utilisation par l'entreprise, selon un plan d'amortissement".(1)



Les provisions pour d•pr•ciation sont la constatation comptable d’un amoindrissement de la valeur d'un ‚l‚ment d'actif de l’entreprise. Les provisions n’ont pas une vocation irr‚versible • se transformer en dettes (comme les dettes provisionn‚es ou les charges • payer). Elles s’inscrivent au bilan en diminution des postes d’actif auxquels elles correspondent : Immobilisations financi€res - Stocks - Cr‚ances - comptes financiers ...etc. Elles s'inscrivent au C, selon le cas, parmi les charges d’exploitation, charges financi€res ou charges non courantes. Il en est de m‰me pour les reprises en produits de ces provisions, suite soit • la constatation effective de la perte, soit • la disparition partielle ou totale de l'objet qui a motiv‚ leur constitution initiale (Cf. chapitres 5 et 6).

Selon l'article 14 alin•a 7 et 8 de la loi comptable, "A la date d'inventaire, la valeur actuelle est compar‚e • la valeur d'entr‚e pour les ‚l‚ments non amortissables ou • la valeur nette d'amortissement, apr€s amortissement de l'exercice, pour les immobilisations amortissables. Seules les moins-values d‚gag‚es de cette comparaison sont inscrites en comptabilit‚, soit sous forme d'amortissements exceptionnels, si elles ont un caract€re d‚finitif, soit sous forme de provisions pour d‚pr‚ciation si elles n'ont pas ce caract€re d‚finitif". Dans le mod€le marocain, l'actif du bilan est d‚compos‚ selon les rubriques suivantes : 123-

Actif immobilis• Actif circulant Tr•sorerie-actif

Les ‚l‚ments d'actif destin‚s • ‰tre utilis‚s de fa‹on durable par l'entreprise forment l'ensemble de l'actif immobilis‚ ; les autres ‚l‚ments d'actif non liquides constituent l'actif circulant. Les diff‚rentes disponibilit‚s sont regroup‚es en tr‚sorerie-actif. Les "immobilisations" sont l'ensemble des d‚penses ayant servi • acqu‚rir ou produire des droits sur des ‚l‚ments corporels et incorporels, destin‚s • "rester durablement dans l'entreprise, • l'exclusion de ceux faisant partie du cycle d'exploitation" (2). Leur dur‚e de s‚jour doit ‰tre sup‚rieure • un an. Par extension, les immobilisations int€grent ‚galement les d‚penses qui ne conf€rent pas un droit de propri‚t‚ r‚el • l'entreprise sur un bien mat‚riel ou immat‚riel donn‚, mais qui repr‚sentent de simples d‚penses de charges ayant pour vocation de profiter • plus d'un exercice, et que l'entreprise a d‚cid‚ d'‚taler successivement et proportionnellement sur un certain nombre de p‚riodes comptables.

1 2

Cf. section 6 ci-dessous Cf. CGNC


Les diff•rentes immobilisations de l'entreprise sont class‚es ainsi en fonction de la nature des ‚l‚ments qui les composent :

 immobilisations en non valeurs (sans existence mat•rielle)  immobilisations incorporelles (droits immat•riels)  immobilisations corporelles (droits de propri•t• r•els)  immobilisations financi€res (droits de titres, cr•ances, financi€res et pr…ts accord•s).

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 1 : LES IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS

11.

ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION

12.


13.

RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES

11. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION L'IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS En principe, les charges constat€es lors d'un exercice constituent des charges aff€rentes • ce m‚me exercice . La loi comptable pr€voit, toutefois, des exceptions en autorisant de porter • l'actif certains frais qui seront inscrits en immobilisation en non valeurs. Cette constatation • l'actif est facultative car, s'agissant d'une d€rogation au principe de prudence, elle ne peut d€pendre que d'une d€cision de gestion, et ce dans le respect du principe de permanence des m€thodes comptables d'une ann€e • l'autre, et dans la perspective, toujours v€rifi€e, de la continuit€ normale d'exploitation. L'immobilisation en non valeurs repr€sente des charges dont l'impact profite • plus d'un exercice. Elle correspond selon le cas:

 • des charges engag€es pr€alablement au d€but d'activit€ de l'entreprise, ou lors de circonstances ponctuelles cr€€es par le lancement d'un nouveau produit, l'extension d'activit€, l'augmentation de capital, la restructuration, la fusion, l'introduction en bourse, etc...

 • des charges li€es • l'activit€ normale de l'entreprise, mais qui, en vertu d'une d€cision exceptionnelle de gestion peuvent ‚tre €tal€es dans le temps. En Europe, la possibilit€ d'inscrire ces frais • l'actif du bilan r€sulte d'une option ouverte aux pays membres de la C.E. par les articles 9b et 10b de la quatri‚me directive europ€enne.

 aux primes de remboursement d'emprunts obligataires. La loi comptable marocaine n'est pas explicite sur l'existence des non-valeurs • l'actif de l'entreprise ; par contre le CGNC les d€finit avec pr€cision et par cons€quent l'entreprise est autoris€e • "activer" les charges qu'elle a €es :

 soit pour le d€veloppement de l'entreprise en g€n€ral ou de certaines activit€s en particulier ;  soit pour le financement de ces deux types de d€veloppement lorsque ceux-ci sont vou€s • b€n€ficier • plusieurs exercices.


La valeur d'entr€e de ces €l€ments est €gale selon le cas :

 soit • la somme des coƒts engag€s par l'entreprise dans les diff€rentes rubriques de charges ci-dessus;  soit • la diff€rence entre la valeur nominale des obligations €mises (montant de leur remboursement futur) et la valeur brute de leur souscription (versement effectif des pr‚teurs), et qui est intitul€e "prime de remboursement des obligations". La valeur • l'arr„t€ des comptes de ces €l€ments est en principe nulle, puisque la valeur d'entr€e devrait ‚tre amortie • 100% lors de l'ann€e de la constatation (sauf pour les primes de remboursement des obligations), du fait que l'immobilisation ne repr€sente, normalement, aucun bien ni droit n€gociable. Cependant, compte tenu du fait que les m€thodes d'€valuation • la clƒture, reposent, notamment ,sur le principe de continuit€ d'exploitation, on et que ces frais, qui concernent plus d'un exercice, puissent ‚tre €tal€s sur "un maximum de cinq exercices" avec une dotation d'amortissement lin€aire minimum de 20% par an ( 1). Par ailleurs, les primes de remboursement des obligations ne peuvent ‚tre €tal€es que sur une dur€e n'exc€dant pas celle de l'emprunt (cf. 378). Par contre, dans les €tudes d'€valuation financi„re des entreprises selon la m€thode patrimoniale, l'immobilisation en non valeurs est d€compt€e obligatoirement pour une valeur nulle ; la plus value mon€taire qu'elle serait susceptible de d€gager, se trouve implicitement incorpor€e dans la valeur attribu€e au fonds commercial.

12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT Le PCGE pr€voit les postes suivants : 211 212 213

Frais pr€liminaires Charges • r€partir sur plusieurs exercices Primes de remboursement des obligations

12.1.LES FRAIS PRELIMINAIRES Inscrits en t‚te du bilan, les frais pr€liminaires comprennent les comptes principaux suivants : 2111 2112 2113 2114 2116 2117 2118

1

Frais de constitution Frais pr€alables au d€marrage Frais d’augmentation du capital Frais sur op€rations de fusion, scissions et transformations Frais de prospection Frais de publicit€ Autres frais pr€liminaires.

Cf. Section 6 ci-aprÄs


Ces comptes sont normalement d€bit€s des frais correspondants par le cr€dit du compte de tr€sorerie concern€ ou du tiers cr€diteur, lorsque la charge est nettement identifi€e • l'entr€e. Cependant, dans le cas inverse, comme dans le cas par exemple des frais de pr€exploitation, les charges doivent ‚tre obligatoirement constat€es dans les comptes par nature du C dans une premi„re mesure, puis transf€r€es au d€bit des comptes des frais pr€liminaires concern€s, par le cr€dit du compte correspondant : 7197, ou 7597 - Transferts de charges (voir n… 403 et suivants). La p€riode de pr€exploitation est d€finie par la doctrine comptable, comme €tant celle qui finit lorsque l'entreprise entame la premi„re op€ration de son cycle normal d'exploitation, c'est • dire en l'occurrence pour une entreprise commerciale et industrielle, lorsqu'elle a engag€ sa premi„re op€ration d'approvisionnement normal.

12.2 LES CHARGES A REPARTIR SUR PLUSIEURS EXERCICES Ces charges sont €num€r€es limitativement par le PCGE qui a pr€vu les comptes principaux suivants : 2121 2125 2128

Frais d’acquisition des immobilisations Frais d’€mission des emprunts Autres charges • r€partir

Les charges • r€partir sont des charges qui ne se rattachent pas exclusivement • l’exercice au cours duquel elles ont €t€ engag€es. Elles rev‚tent, par cons€quent, le caract„re de charges susceptibles d'‚tre €tal€es sur plusieurs exercices, du fait de l'importance de leurs montants eu €gard au r€sultat de l'exercice. Elles peuvent repr€senter les frais suivants:

 d€penses engendr€es par l'acquisition d'une immobilisation,  commissions, services bancaires et frais d'impression de titres,  frais d'essai, de mise en route ou de pr€paration du d€marrage d'une installation (mat€riel, usine, chantier, succursale, etc...),

 d€penses pr€paratoires de lancement d'une nouvelle ligne de produits ou de services,  travaux de r€fection ou de grosses r€parations • caract‚re p€riodique non provisionn€es auparavant. Le compte 2121 comporte uniquement les droits de mutation, les honoraires et frais d’actes engendr€s par l'acquisition d'immobilisations, • l'exclusion des frais d'approche et d'installation qui sont rattach€s • la valeur d'entr€e des immobilisations. Le compte 2125 enregistre tous les frais €s • l'occasion de l'€mission d'emprunts, tels que, commission, services bancaires, €tudes pr€alables, frais de d€marrage, frais d'impression, sans pour autant int€grer une quote-part de frais istratifs de l'entreprise.


Le compte 2128 enregistre notamment, les frais d'essais qui peuvent „tre inscrits en charges • r€partir si leur montant est jug€ important et non homog„ne avec les produits issus de l'immobilisation, lors de l'exercice de sa mise en service.

12.3 LES PRIMES DE REMBOURSEMENT DES OBLIGATIONS Le compte 2130 re‡oit, • son d€bit, la diff€rence entre la valeur de remboursement des obligations et leur prix d’€mission. Les primes de remboursement des obligations sont amortissables sur la dur€e de l'emprunt selon deux modalit€s:  

au prorata des int€r‚ts courus (mode d€gressif); ou, par fractions €gales au prorata de la dur€e de l'emprunt quelque soit la cadence de remboursement.

13. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES  Les immobilisations en non valeurs, telle qu’elles ont €t€ d€finies par le CGNC, incluent les "frais d'€tablissement" pr€vus par la loi n… 24-86 sur l'IS et d€finis par la note de l’istration fiscale parue en 1987 comme €tant € les frais engag•s ‚ l’occasion d’op•rations qui conditionnent l’existence ou le d•veloppement de la soci•t•, mais dont le montant ne peut „tre rapport• ‚ des productions de biens et services d•termin•s …. Il s’agit en l’occurrence des :  frais de constitution ;  frais pr€alables au d€marrage ;  frais d’augmentation de capital ;  frais de restructuration ;  frais de prospection et de publicit€ ;  des charges • r€partir sur plusieurs exercices qui se r€partissent en : - frais d’acquisition des immobilisations. - frais d’acquisition des emprunts. - et des primes de remboursement des obligations ;  et des frais de recherche.

 Les frais de publicit€, de prospection selon la doctrine istrative € concernent les activit•s nouvelles ou le perfectionnement d’activit•s d•j‚ existantes, et ne sauraient normalement „tre inscrits en charges en raison de leur importance et des conditions dans lequel ils ont •t• engag•s, et qui sont susceptibles de b•n•ficier ‚ plus d’un exercice ….


 Les frais inh€rents • l’acquisition d’immobilisations, doivent ‚tre ventil€s en: 

frais d’acquisition (droits de mutation, honoraires) qui sont inscrits parmi les frais d’€tablissement.



frais accessoires (transport, droits de douane, frais de transit) qui doivent ‚tre compris dans la valeur d’entr€e des immobilisations concern€es,

 les d€penses d’am€nagement et d’installation doivent ‚tre €galement consid€r€es comme des immobilisations amortissables et non pas comme des frais d’€tablissement.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 2 : LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

21.


22.


21. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION 21.1 GENERALITES Les immobilisations incorporelles regroupent l'ensemble des d€penses consenties par l'entreprise sur des op€rations qui crÄent ou renforcent les conditions de maÅtrise de son activit€, sans que le co•t de ces d€penses ait pour contrepartie directe l'entr€e d'un bien mat€riel dans le patrimoine de l'entreprise. Selon le PCGE, ces op€rations sont de trois ordres :

 dÄpenses en recherche et dÄveloppement ;  dÄpenses en brevets, marques, droits et valeurs similaires;  achat de fonds commercial. A leur entrÄe, les immobilisations incorporelles sont inscrites dans le patrimoine de l'entreprise sur la base du total des dÄpenses de cette nature, engag€es pendant l'exercice, pour acqu€rir ou produire l'€l€ment incorporel. La constatation d'une immobilisation incorporelle produite par l'entreprise pour elle-m‚me ob€it ƒ certaines r„gles bien pr€cises (1). Cependant, l'entrÄe dans le patrimoine d'un fonds commercial ne peut Çtre constatÄe que par la voie d'acquisition. A la date de clÉture, la valeur d'entr€e des immobilisations incorporelles doit correction de sa valeur qui prend la forme d'amortissement.

21.2

faire l'objet d'une

LES FRAIS DE RECHERCHE ET DE DEVELOPPEMENT

Les frais de recherche et de dÄveloppement correspondent ƒ des d€penses consacr€es par l'entreprise ƒ l'activit€ de recherche appliquÄe et ƒ son d€veloppement ; elles ne peuvent en aucun cas contenir des frais inh€rents ƒ une commande sp€cifique re…ue d'un tiers, ou constituer des frais de recherche ƒ fonds perdus (recherche fondamentale). 1

La dÄtermination du coÅt de production d'une immobilisation incorporelle est identique Ç celle d'une immobilisation corporelle (voir nÉ726)


En vertu du principe de prudence, l'entreprise immobilise rarement les frais de recherche et d€veloppement qu'elle a engag€s. Toutefois, lorsqu'elle le d€cide, l'immobilisation de ces frais ne peut se faire que si deux conditions sont simultanÄment rÄunies :

 les projets de recherche et de d€veloppement en cause, doivent ‚tre nettement individualisÄs et leurs coÑts suffisamment ÄvaluÄs pour ‚tre r€partis dans le temps ;

 chaque projet doit avoir, ƒ l'arr‚t€ des comptes, de sÄrieuses chances de r€ussite technique et de rentabilit€ commerciale. Les rÖgles IASC sont plus pr€cises puisqu'elles exigent :

 la vÄrification de l'existence certaine d'un march€ ou d'une utilit€ de production ƒ soi-m‚me, justifi€e par l'entreprise (norme nÜ 9),

 l'inscription obligatoire á l'actif immobilisÄ de toutes les d€penses en recherche et d€veloppement, qui r€pondent aux conditions n€cessaires pour leur immobilisation (expos€ - sondage 32 de l'IASCJuin 1990, E 37 approuv€ en Octobre 1992). La position marocaine, conforme á la doctrine internationale, exclut de l'actif immobilisÄ les frais de recherche suivants : Nature de la recherche 

recherche fondamentale



Recherche pour une sp€cifique d'un client

21.3

RÖgle de comptabilisation Les frais correspondants sont ƒ porter aux comptes de charges par nature. A notre avis, il est utile de r€unir le co•t de la recherche fondamentale occasionnelle dans un compte sp€cifique de charges non courantes, par le cr€dit des comptes de transferts de charges concern€s.

commande

Les frais correspondants sont ƒ porter aux comptes de charges par nature

LES BREVETS, MARQUES, DROITS ET VALEURS SIMILAIRES

Ils repr€sentent l'ensemble des d€penses consenties par l'entreprise pour obtenir l'avantage d'une protection en vue d'exercer, sous certaines conditions, un droit d'exploitation d'un brevet, d'une licence, d'une marque, ou d'une concession. En ce qui concerne les brevets crÄÄs par l'entreprise suite ƒ des activit€s de recherche et de d€veloppement li€es ƒ la r€alisation de projets, le PCGE pr€conise que la valeur á accorder ƒ ces brevets doit ‚tre, au plus, €gale ƒ la fraction non amortie des frais correspondants inscrits au compte 2210 "Frais de recherche et de d€veloppement".


Les brevets acquis sont par contre ƒ comptabiliser pour leur prix d'acquisition.

21.4 LE FONDS COMMERCIAL Le fonds de commerce peut ‚tre €valu€ comme la diff€rence entre la valeur de l'entreprise prise en globalit€, et l'agr€gation des valeurs estim€es s€par€ment de chaque actif. Il repr€sente la capacit€ de l'entreprise ƒ r€aliser des profits potentiels. Sont port€s dans ce compte tous les €l€ments incorporels acquis (achalandage, client„le, commercial ...), qui concurrent au maintien et au d€veloppement de l'activit€ de l'entreprise .

nom

En tout €tat de cause , et par respect du principe de prudence, un fonds de commerce n'est comptabilis€ que lors de son acquisition: (il est alors valoris€ au prix pay€, seule valeur objective) ; le fonds commercial cr€€ lors de l'exploitation et du d€veloppement d'une entreprise, ne donne lieu par contre ƒ aucune inscription ƒ l'actif.

22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT Cette rubrique comprend les comptes suivants : 2210 2220 2230 2285

Immobilisations en recherche et dÄveloppement Brevets et marques Fonds commercial Immobilisations incorporelles en cours

22.1IMMOBILISATIONS EN RECHERCHE ET DEVELOPPEMENT Si l'entreprise d€cide, au vu des conditions pr€alables, (Cf. n† 704) de porter des frais de recherche appliqu€e ƒ l'actif du bilan, et proc€der ƒ leur amortissement sur une dur€e maximale de cinq exercices, elle d€bitera le compte 2210 ‡ Immobilisations en recherche et d€veloppementˆ de la somme des co•ts €s, par le cr€dit du compte de produits 7142 "Immobilisations incorporelles produites" (voir n† 385). En cas d'€chec des projets de recherche et de d€veloppement, les d€penses correspondantes sont imm€diatement amorties par le d€bit du compte 65912 "Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations incorporelles", et par le cr€dit du compte 2821 "Amortissement des immobilisations incorporelles".


Illustration Une soci€t€ a d€pens€ l'ann€e N, au titre de la recherche appliqu€e une somme de 1.755.000 DH, d€termin€e en comptabilit€ analytique et pour laquelle les conditions d'immobilisations sont v€rifi€es ƒ la date de cl‰ture de l'ann€e N.. Supposons qu'en N+1 la soci€t€ a d€pos€ un brevet cons€cutif ƒ cette recherche appliqu€e avec une valeur estim€e ƒ 675.000 DH et une dur€e de vie de trois ans.

2210 7142 6192 2821

N Immobilisations en recherche d€veloppement Production immobilis€e

et

1.755.000 1.755.000

Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles Amortissement de l'immobilisation en recherche et d€veloppement

351.000 351.000

(1.755.000 * 20%) 2220 2210

N+1 Brevets Immobilisations en d€veloppement

675.000 recherche

et

675.000

Inscription des RFD immobilis€s en brevets

65912 2821

2821 2210

Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations incorporelles Amortissement de l'immobilisation en recherche et d€veloppement

729.000

Amortissements des immobilisations en recherche et d€veloppement Immobilisations en recherche et d€veloppement

1.080.000

729.000

1.080.000

(Pour solde) 6192 2822

Dotations aux amortissements immobilisations incorporelles Amortissements des brevets 675.000 / 3 ans

des

225.000 225.000


22.1 LES BREVETS, MARQUES, ET PROCEDES INDUSTRIELS ce compte enregistre, ƒ son d€bit, le co•t d'acquisition par le cr€dit du compte tr€sorerie lors de l'achat d'un brevet, ou par le comptes immobilisation en recherche et d€veloppement, au d€p‰t d'un brevet commercial cr€€ par l'entreprise pour elle-m‚me. Les brevets d'invention, acquis ou produits, sont normalement amortissables sur la dur€e du privil„ge auquel ils donnent droit, ou sur leur dur€e effective d'utilisation si celle-ci est plus courte. Par contre, les marques dont la protection n'est pas limit€e dans le temps ne sont pas, en principe, amortissables. A contrario, les procÄdÄs industriels, mod„les et dessins sont amortissables d„s lors qu'ils sont susceptibles de devenir obsol„tes. Cas particuliers des logiciels informatiques Un logiciel informatique repose en g€n€ral sur un mat€riel (disque, disquette ou banque magn€tique). Ce pendant, ce bien corporel n'est que la cons€quence d'une d€marche et une prestation intellectuelles indispensables pour sa r€alisation. Ceci conduit ƒ consid€rer les logiciels comme des droits incorporels. Cependant, il convient de distinguer les logiciels indissoci€s du mat€riel informatique, des logiciels dissoci€s de ce dernier. Le traitement comptable des logiciels indissociÄs ne pose pas de difficult€, puisque la valeur de l'ensemble matÄriel-logiciels est inscrite au compte 2355 "MatÄriel informatique". Par contre, le traitement des logiciels dissociÄs du mat€riel informatique est plus d€licat, puisque l'on trouve plusieurs cas de figure : 1. Les logiciels destin€s ƒ un usage interne, cr€€s par l'entreprise ; 2. Les logiciels destin€s ƒ un usage interne, acquis par l'entreprise ; 3. Les logiciels destin€s ƒ un usage commercial, cr€€s par l'entreprise, et €labor€s pour un utilisateur unique dans le cadre d'une commande client ; 4. Les logiciels destin€s ƒ un usage commercial, cr€€s par l'entreprise pour couvrir les besoins de plusieurs utilisateurs ; 5. Les logiciels destin€s ƒ un usage commercial, acquis par l'entreprise.


1. Logiciel á usage interne crÄÄ dans l'entreprise Pour la doctrine comptable internationale, le processus de production d'un logiciel d€bute lorsque les conditions suivantes sont simultan€ment remplies :   

Le projet doit avoir de s€rieuses chances de r€ussite technique ; L'entreprise doit avoir indique concr„tement l'intention de produire le logiciel et de s'en servir durablement ; L'entreprise doit mettre en place un syst„me pr€cis de suivi des co•ts de r€alisation par phase et par €tape.

Pour d€termination du co•t de production du logiciel, toutes les charges ne sont pas ƒ prendre en ligne de compte :

PHASE

ETAPE

CONCEPTION

ETUDE PREALABLE

NON

ANALYSE GLOBALE

NON

ANALYSE DETAILLEE

OUI

PROGRAMMATION

OUI

TESTS ET JEUX D'ESSAIS

OUI

DOCUMENTATION DESTINEE A L'UTILISATEUR

OUI

FORMATION DE L'UTILISATEUR

NON

SUIVI DU LOGICIEL

NON

PRODUCTION

MISE A DISPOSITION ET SUIVI

INCLUSION DANS LE COUT DE PRODUCTION

Pendant la r€alisation du logiciel, les charges entrant dans le co•t de production sont ƒ immobiliser ƒ chaque fin d'exercice (avant l'ach„vement), en d€bitant le compte 2285 "Immobilisation incorporelles en cours" par le cr€dit du compte 7142 "immobilisations incorporelles produites". Lorsque le logiciel est achev€, son co•t est vir€ du compte 2285 au compte 2220 "Brevets, marques, droits et valeurs similaires". Ce logiciel sera amortis sur sa dur€e probable d'utilisation, et selon un plan d'amortissement (Cf. section 6 ci-dessous).


2. Logiciel á usage interne acquis par l'entreprise : Le co•t d'acquisition est inscrit au compte 2220 lorsque le logiciel est destin€ ƒ servir au sein de l'entreprise. il est alors ƒ amortir, selon un plan d'amortissement, sur sa dur€e probable d'utilisation. 3. Logiciels á usage commercial crÄÄ pour un utilisateur unique : Il s'agit d'un logiciel cr€€ dans le cadre d'une commande client. Les d€penses de conception sont ƒ er en charges si les travaux concernent un seul exercice. S'ils sont ƒ cheval sur plusieurs exercices, ces frais doivent ‚tre mentionn€s ƒ fin de l'exercice, au d€bit du compte 3134 "Services en cours". Dans ce cas, il pourrait ‚tre constat€ un produit net partiel conform€ment ƒ l'article 17 de la loi comptable (Cf. chapitre 5- section 1). 4. Logiciel á usage commercial crÄÄ pour couvrir les besoins de plusieurs utilisateurs. Le traitement comptable est similaire ƒ celui concernant le logiciel cr€€ pour un usage interne. Les d€penses inh€rentes au co•t de reproduction sur s magn€tiques, ƒ la documentation et ƒ la formation entrent dans le co•t de production soit des logiciels factur€s au cours de l'exercice, soit des logiciels en stock ƒ la cl‰ture de l'exercice. 5. Logiciel á usage commercial acquis par l'entreprise. On distingue deux situations : 

Si le logiciel est utilis€ comme moyen de production, il est ƒ immobiliser au compte n†2220 "Brevets, marques, droits et valeurs similaires".



Si le logiciel est destin€ ƒ la revente, son co•t est inscrit au d€bit du compte 6111 "achats de marchandises" ; s'ils reste non vendu en fin d'exercice son co•t d'achat e au d€bit du compte de stocks 3111 "Marchandises en stock", par le cr€dit 6114 "Variation de stocks de marchandises".

22.3 LE FONDS COMMERCIAL Sont port€s dans ce compte, les co•ts d'acquisition de tout €l€ment incorporel ne donnant pas lieu ƒ une comptabilisation s€par€e au bilan, et qui constitue le d'un fonds de commerce (nom commercial, client„le, doit au bail, anciennet€s dans le secteur, etc, …).


Seuls sont constat€s en comptabilit€, les €l€ments de fonds de commerce acquis ; ceux qui sont d€velopp€s par l'entreprise elle-m‚me ne doivent pas, par prudence, ‚tre immobilis€s par la contrepartie du compte 7142 "Production immobilis€es". Les €l€ments du fonds commercial, qui ne b€n€ficient pas d'une protection l€gale ou conventionnelle qui leur garantit une valeur certaine, sont amortissables. (1) Le CGNC ne pr€cise pas le d€lai d'amortissement, mais, ƒ titre de r€f€rence, la quatri„me directive europ€enne pr€conise une dur€e maximale de cinq ans, lorsque la l€gislation nationale permet son immobilisation. A la date d'inventaire, la valeur ƒ affecter aux immobilisations incorporelles est €gale :

 A leur valeur comptable nette d'amortissement si celle-ci est inf€rieure ƒ leur valeur actuelle ;  A la valeur actuelle, dans le cas contraire. Dans ce dernier cas, la valeur comptable nette d'amortissement est affect€e :

 D'une provision pour d€pr€ciation, si la moins-value est r€versible ;  D'une "amortissement exceptionnel" si la moins-value est d€finitive. Illustration Mr X dispose d'un fonds commercial dans une zone qui subit des travaux de r€am€nagement pour plusieurs ann€es, ce qui cause une g‚ne certaine pour les clients. Ce fonds commercial a une valeur comptable de 200.000 DH et la d€pr€ciation est €valu€e ƒ la moiti€.

6595 1518

Dotations non courantes aux provisions pour risques et charges Autres provisions pour risques

100.000 100.000

Mr X poss„de une succursale dont le fonds commercial est estim€ ƒ une valeur de 1.500.000 DH. les travaux de construction d'une nouvelle route rendent impossible la continuit€ de son activit€ dans les m‚mes conditions qu'auparavant, la perte de la client„le est €valu€e ƒ la moiti€.

65912 2823

Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations Amortissements du fonds commercial

750.000

(Pour solde)

1

les ÄlÄments non protÄgÄs juridiquement, n'Ätant pas prÄcisÄs par la loi, il s'avÅre difficile d'opÄrer cette distinction

750.000


22.4 LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES EN COURS Ce poste est r€serv€ ƒ la constatation comptable de tous les versements effectu€s sur des immobilisations incorporelles en cours de cr€ation ƒ la date de cl‰ture de l'exercice. Rappel sommaire des rÖgles fiscales relatives aux transferts de fonds commercial

 Les acquisitions de fonds de commerce ou de client„le sont soumises aux droits d'enregistrement au taux de 5% (1) assis sur le prix de l’achalandage, le droit au bail et autres objet mobilier servant ƒ l’exploitation du fonds, les marchandises neuves sont assujetties au taux de 1 % . Les droits pay€s sont :  acquitt€s le moins d'acquisition des immobilisations en cause ;  et peuvent ‚tre inscrits en frais d'€tablissement (immobilisations en non-valeurs)

 L'entreprise qui c„de son fonds de commerce ou sa client„le b€n€ficie des abattements sur les plusvalues de cession d'€l€ments d'actif immobilis€ pour la d€termination de la plus value imposable (art. 18 de l'IGR et 19 de l'IS).

 Les op€rations de cession des €l€ments du fonds commercial sont consid€r€es hors champ d'application de la TVA. A contrario, les op€rations d'€change et de cession de marchandise corr€latives ƒ une vente de fonds commercial sont taxables dans la mesure oŒ elles sont r€alis€es par des assujettis ƒ la taxe.

1

Sauf les ventes des fonds de commerce d'hÇtels, restaurants, dÄbit de boissons alcoolisÄes et des salles de spectacles cinÄmatographique, qui sont taxÄes aux taux de 10%.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 3 : LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

31.


32.

NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

33.


34.

CAS D'ILLUSTRATION

31. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION 31.1

DEFINITION DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Les immobilisations corporelles, par opposition aux €l€ments incorporels, repr€sentent l'ensemble des biens qui ont une consistance physique, et sur lesquels s'exerce un droit de propri€t€ propre et absolu. A la diff€rence de la position exprim€e par l'IASC dans sa norme n• 7, cette d€finition exclut les biens utilis€s en location que cet institut inclut, sous certaines conditions, parmi les immobilisations. 31.2

DISTINCTION ENTRE IMMOBILISATION ET CHARGE

Seules constituent des immobilisations :

 les d€penses qui ont pour contrepartie, l'entr€e d'un nouvel €l€ment ‚ l'actif de l'entreprise, destin€ ‚ y s€journer durablement, et ayant vocation ‚ augmenter la valeur de son patrimoine ;

 les d€penses qui ont pour effet d'augmenter la valeur d'un €l€ment existant de l'actif, ou de prolonger sa capacit€ de production, ou sa dur€e de vie au del‚ de la p€riode normale d'amortissement. Ainsi, les d€penses consenties par l'entreprise sont, par nature, immobilisables dƒs lors qu'elles rev„tent le caractƒre de :

 nouvelle am€lioration : ces d€penses d€finies par la norme n• 16-IASC, comme celles ayant en g€n€ral pour objectif l'accroissement de la capacit€ b€n€ficiaire de l'entreprise (travaux de ma…onnerie, construction d'enceinte de cl†ture, installation de s€curit€, climatisation des locaux,...) ;

 d€penses de remplacement avec am€lioration : ces am€liorations visent ‚ obtenir un meilleur rendement ou de meilleures conditions de travail que par le €. Par contre, lorsque les d€penses consenties ont pour objectif :


 l'entretien et la r€paration : lorsque ces d€penses n'ont aucune incidence sur la dur€e de vie du bien , elles sont analys€es comme des charges de l'exercice au cours duquel elles sont engag€es, m„me si leurs montants sont importants (travaux de r€fection, grosses r€parations p€riodiques, travaux de peinture etc,..). Exceptionnellement , elles peuvent, par d€cision de gestion, „tre transf€r€es ‚ l'actif en charges ‚ r€partir (voir n•698)

 le remplacement d'un €l€ment pour la poursuite de l'utilisation d'un bien dans les m„mes conditions et avec les m„mes performances que par le €: les d€penses engag€es sont consid€r€es comme de simples charges. 31.3

EVALUATION A L'ENTREE DE L'ENTREPRISE

A leur date d'entr€e dans le patrimoine de l'entreprise, les biens acquis ‚ titre on€reux sont enregistr€s ‚ leur co‡t d'acquisition, les biens acquis ‚ titre gratuit ‚ leur valeur v€nale et les biens produits ‚ leur co‡t de production. a)La valeur d'entr€e des biens acquis Selon l'IASC "le co‡t d'une immobilisation corporelle comprend son prix d'achat et tous les frais directs engag€s pour l'amener ‚ l'endroit oˆ elle se trouve et la mettre en €tat de marche pour l'usage auquel elle est destin€e" Cette position a €t€ €galement retenue par le CGNC Les immobilisations acquises ‚ titre on€reux sont donc comptabilis€es ‚ leur co‡t d'acquisition d€termin€ par addition des €l€ments suivants :

 le prix d'achat, c'est le prix convenu net des taxes r€cup€rables, d€duction faite des rabais obtenus, mais avant d€duction des escomptes de rƒglement, le cas €ch€ant ;



les frais accessoires, qui constituent les charges directement ou indirectement li€es ‚ l'acquisition pour la mise en €tat d'utilisation du bien.

Constituent des frais accessoires inclus dans le co‡t de l'immobilisation: -

la fraction de TVA non r€cup€rable, les droits de douane ‚ l'importation, les frais de transport, d'installation et de mise en service.

Par contre, en sont exclus les droits de mutation, honoraires ou commissions d'intervenants et frais d'actes. Ils sont port€s dans l'immobilisation en non-valeurs et peuvent „tre €tal€s sur plusieurs exercices.


De m„me, ne constituent pas des frais accessoires et donc sont exclus du co‡t de l'immobilisation : -

les taxes r€cup€r€es; les frais engag€s aprƒs l'installation; les frais financiers €s pour l'acquisition de l'immobilisation.

b)La valeur d'entr€e des biens produits par l'entreprise Les biens produits par l'entreprise pour elle-m„me sont immobilis€s pour la valeur du co‡t de production, d€termin€e par addition des €l€ments suivants :

 le co‚t des matiƒres consomm€es,  les charges directes de production : en particulier la main d'oeuvre, ainsi que les charges op€rationnelles ou de structure directement li€es ‚ la r€alisation du bien (amortissement du mat€riel utilis€ par exemple).

 une quote-part des charges indirectes de production. En sont exclus, en principe, les charges financiƒres, les frais de recherche et de d€veloppement, les charges d'istration g€n€rale ainsi que la quote-part des charges correspondant „ la sousactivit€. Le co‚t de sous-activit€ est d€termin€ par la m€thode de l'imputation rationnelle, en comparaison de l'activit€ r€elle et l'activit€ normale. Il ne concerne que les charges fixes. Illustration

D€termination des charges de sous-activit€ :

Activit€ normale Production (en unit€s) Charges fixes li€es ‚ la production (en DH)

10.000 50.000

Activit€ r€elle 7.000 50.000

Charge de sous-activit€ li€es ‚ la production : 50.000 – 50.000 x 7.000 = 15.000 DHS 10.000 Le CGNC et, que dans des cas sp€cifiques „ justifier dans l'ETIC (A1), il peut „tre affect€ au co‡t de production une partie des charges d'int€r†ts des capitaux emprunt€s pour le financement d'une immobilisation, dont le cycle de fabrication d€e 12 mois, et lorsqu'ils concernent la p€riode de fabrication allant du "pr€financement sp€cifique jusqu'‚ la date normale d'achƒvement de l'immobilisation, ou de sa mise en service, si elle est exceptionnellement ant€rieure ‚ cette date".


Les immobilisations produites par l’entreprise pour elle m„me, constituent un produit d’exploitation comptabilis€ ‚ son co‡t de production, au cr€dit du compte 714 "Immobilisations produites par l’entreprise pour elle m„me" :

 soit par le d€bit d’un compte du poste 239 "Immobilisations corporelles en cours" pour le co‡t r€el de production des immobilisations produites par les moyens propres de l’entreprise, au fur et ‚ mesure de la progression des travaux. Lors de la mise en service du bien, le compte d’immobilisation en cours est cr€dit€ par le d€bit du compte d’immobilisations corporelles concern€ ;

 soit par le d€bit des comptes d’immobilisations concern€s, s’il n’est pas n€cessaire de er par le compte d’immobilisations en cours. c)

La valeur d'entr€e des immobilisations re‡ues „ titre gratuit ou par voie d'€change

Ces biens sont €valu€s „ leur valeur v€nale estim€e „ la date d'entr€e du bien, en fonction du march€ et de leur utilit€ €conomique pour l'entreprise. Selon l'IASC n• 16, la valeur v€nale d'un bien correspond "au prix auquel un actif pourrait „tre c€d€ entre un acheteur et un vendeur normalement inform€s et consentants dans une transaction €quilibr€e ". La 4ƒme directive europ€enne pr€cise que "la valeur v€nale d'un bien acquis ‚ titre gratuit correspond au prix qui aurait €t€ acquitt€ dans les conditions normales du march€". d) Cas particuliers d'€valuation „ l'entr€e

 Les immobilisations entr€es ‚ l'actif d'une entreprise dans le cadre d'une op€ration d'augmentation de capital par apport en nature ou d'une op€ration de fusion, sont inscrites ‚ la valeur indiqu€e dans l'acte d'apport ou de fusion.

 Les immobilisations acquises „ l'aide d'une prime d'investissement sp€cifique sont inscrites ‚ l'actif pour leur valeur r€elle d'acquisition ; la subvention d'investissement re…ue €tant rattach€e ‚ un compte de capitaux propres assimil€s (voir chapitre 8, section 2) et rapport€e progressivement aux produits non courants (voir n• 284).

 Les immobilisations acquises par un contrat pr€voyant une clause de r€vision du prix sont inscrites ‚ l'actif au prix initial, lequel est ajust€ ensuite ‚ la hausse ou ‚ la baisse par la r€vision du prix.

 Par contre, pour les immobilisations dont le prix est d€finitivement fix€, mais dont le rƒglement ult€rieur est index€, les variations en plus ou en moins constat€es par rapport au prix initial sont port€es, selon le cas, aux comptes de produits non courants ou de charges non courantes.

 Les immobilisations acquises en application d'un contrat de cr€dit-bail ne peuvent figurer ‚ l'actif ; l'utilisateur n'en €tant pas propri€taire tant qu'il n'a pas lev€ l'option d'achat. A la lev€e d'option, elles sont port€es au bilan de l'acqu€reur pour leur co‡t d'acquisition, €gal au prix contractuel de cession (valeur r€siduelle).


 Les immobilisations acquises avec clause de r€serve de propri€t€ doivent figurer au bilan de l'acqu€reur dƒs la date de la remise mat€rielle, bien que le transfert d€finitif de propri€t€ ne s'accomplit qu'au paiement int€gral du prix.

 Les immobilisations acquises en devises €trangƒres sont inscrites ‚ l'entr€e sur la base du cours du dirham le jour de la livraison du bien. Les diff€rences de change, positives ou n€gatives, qui r€sultent ult€rieurement ‚ l'occasion des rƒglements de ces immobilisations, sont port€es en charges ou en produits financiers de l'exercice de leur constatation. Lorsque subsiste ‚ la cl†ture d'un exercice, une dette fournisseur d'immobilisation en devises, la diff€rence de change entre la valeur d'entr€e et la valeur de cl†ture attach€e ‚ cette dette, est port€e au compte "Ecart de conversion" concern€.

31.4 EVALUATION AU FUR ET A MESURE DE L'USAGE a)Le concept d'amortissement L'amortissement est la constatation comptable de l'amoindrissement de valeur continu et irr€versible du potentiel des immobilisations corporelles qui se d€pr€cient avec le temps. Cet amoindrissement peut avoir toutes sortes de causes, y compris l'usure physique, le changement technologique, la politique suivie de renouvellement syst€matique aprƒs un certain temps ou aprƒs une certaine capacit€ d'utilisation, etc.... De toutes les immobilisations corporelles, seuls les terrains ne se d€pr€cient pas g€n€ralement avec le temps, ‚ l'exception des terrains de carriƒres sabliƒres et assimil€s. b)Le plan d'amortissement Le plan d'amortissement est le tableau qui retrace l'€talement de la valeur d'entr€e d'une immobilisation sur la p€riode pr€visible de son utilisation. Cet €talement se fait de maniƒre syst€matique au pourcentage, soit du temps, soit du nombre d'unit€s physiques fabriqu€es par l'immobilisation, soit du nombre d'heures utilis€es etc,... Le CGNC a ainsi pr€vu, pour les entreprises, trois m€thodes diff€rentes d'amortissement :

-

lin€aire, d€gressive, ou (exceptionnellement) progressive.

L'entreprise doit appliquer ‚ chaque type d'immobilisation la m€thode qui lui paraŠt la plus appropri€e, en se basant essentiellement sur les consid€rations €conomiques li€es ‚ la cadence d'usure de l'immobilisation elle-m„me, et non sur la base de consid€rations fiscales .


c)

La valeur nette d'amortissement

La valeur d'entr€e initiale d'une immobilisation, diminu€e du cumul des amortissements d€j‚ constat€s, d€termine sa valeur nette d'amortissement( par abr€viation VNA).

31.5

EVALUATION A L'ARRETE DES COMPTES ANNUELS

D'aprƒs la loi comptable, la valeur d'une immobilisation ‚ la cl†ture des comptes est €gale ‚ la plus faible des deux valeurs :



sa valeur actuelle ; ou ,



sa valeur nette d'amortissement si le bien est amortissable, ou sa valeur d'entr€e, s'il s'agit d'un bien non amortissable.

Selon le CGNC, "la valeur actuelle d'une immobilisation est d€termin€e „ partir du march€ et de l'utilit€ du bien pour l'entreprise". Elle est, en g€n€ral , r€put€e €gale ‚ la valeur nette d'amortissement pour les biens amortissables. Cependant, lorsque la valeur actuelle est manifestement plus faible, l'entreprise doit constituer:

 soit une provision pour d€pr€ciation, si celle-ci n'est pas jug€e irr€versible,  soit un "amortissement exceptionnel" si la d€pr€ciation est d€finitive. Ainsi, les immobilisations corporelles, sujettes ‚ d€pr€ciation continue et irr€versible, sont assorties annuellement de corrections de valeur qui prennent la forme d'amortissements ; celles dont la d€pr€ciation est jug€e r€versible font l'objet de provisions pour d€pr€ciation (voir n• 794). 31.6

LA SORTIE DES IMMOBILISATIONS

La sortie d'une immobilisation du patrimoine d'une entreprise peut „tre la cons€quence d'un acte de gestion, (cession, dotation, rebut) ou r€sulter d'un €v€nement impr€vu (expropriation, destruction, vol,..). Qu'elle soit d€cid€e ou forc€e, la sortie d'une immobilisation doit donner lieu ‚ la mise ‚ jour des comptes d'actif concern€s (valeur brute, amortissements) et par confrontation avec la valeur de sortie, ‚ la constatation de la plus ou moins value issue de cette sortie. a)

Modalit€s d'enregistrement

La sortie de l'€l€ment doit „tre enregistr€e ‚ la date de cet €v€nement, et donner lieu ‚ la d€termination de sa valeur nette d'amortissement, depuis sa date d'entr€e jusqu'‚ sa date de sortie. Lorsqu'un bien sorti avait fait auparavant l'objet d'une provision pour d€pr€ciation, celle-ci est reprise en totalit€ dans les produits de l'exercice de la sortie.


b)Sch€ma d'€criture de la sortie Illustration b1- Constatation de l'amortissement sur la fraction du temps couru depuis la derniƒre cl†ture jusqu'‚ la date de la sortie

619xx 28xxx

Dotations d'exploitation aux amortissements Amortissements (nature de l'€l€ment)

x x

Dotation de l'exercice au prorata

b2- D€termination de la valeur nette d'amortissement de l'€l€ment sorti.

28xxx 23xx

Amortissements (Nature de l'€l€ment)

x s

Solde du cumul des amortissements b3- Constatation de la sortie de l'€l€ment

651x 23xx

Valeurs nettes d'amortissements immobilisations c€d€es (Nature de l'€l€ment)

des

x s

Solde du cumul de l'immobilisation

b4- Enregistrement de la valeur de cession

51xx 751x

Tr€sorerie PC des immobilisations

x s

b5- Reversement €ventuel de la quote-part de la TVA auparavant r€cup€r€e

651x 4456

Valeurs nettes d'amortissements immobilisations c€d€es Etat – TVA due

des

x x


Les biens immobilis€s doivent „tre conserv€s par l’entreprises pendant une p€riode de cinq ans ‚ compter de la date d’acquisition du bien en question, et „tre soumis ‚ la r€alisation d’op€rations assujetties ‚ la TVA ou exon€r€es. Le cas €ch€ant, il y a lieu ‚ reversement de la TVA. La TVA ‚ reverser est d€termin€e au prorata du nombre d'ann€es qui restent ‚ courir entre la date de la cession et la cinquiƒme ann€e civile qui court ‚ compter de la date d'entr€e de l'€l€ment ‚ l'actif de l'entreprise. Une entreprise a acquis un mat€riel le 1/1/n qui avait donn€ lieu ‚ r€cup€ration de 9000 DH de TVA. Si elle le revend:

* courant n+1 * courant n+2 * courant n+5

: : :

elle reversera 4/5 de 9.000 DH elle reversera 4/5 de 9.000 DH aucun versement

32. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES La rubrique des immobilisations corporelles regroupe les postes suivants: 231 232 233 234 235 238

Terrains Constructions Installations techniques, mat€riel et outillage Mat€riel de transport Mobilier, mat€riel de bureau & am€nagements divers Autres immobilisations corporelles

a)Les terrains Les terrains inscrits ‚ l’actif doivent „tre la propri€t€ de l’entreprise. Le PCGE pr€voit les comptes principaux suivants, en fonction de la nature des terrains et des travaux qui y sont effectu€s; 2311 2312 2313 2314 2316 2318

1

Terrains nus Terrains am€nag€s ou viabilis€s Terrains bˆtis Terrains de gisement (1) Agencements & am€nagements de terrains Autres terrains

Terrains d'extraction de matiÄres destinÅes soit aux besoins de l'entreprise, soit Ç la revente en l'Åtat




Le compte 2311 ‰Terrains nusŠ

Ce compte est d€bit€ du co‡t d'acquisition des terrains ‚ l'€tat nu (destin€s ‚ recevoir ult€rieurement des €quipements et constructions) en vue d'une utilisation en tant qu'outil d'exploitation. Peuvent „tre €galement inscrits ‚ ce compte les terrains nus acquis dans un but d'€pargne, ‚ condition que l'entreprise n'ait pas au moment de l'achat, l'intention de les revendre dans un d€lai inf€rieur ‚ douze mois au plus (1). Par ailleurs, les entreprises de promotion immobiliƒre doivent porter leurs acquisitions de terrains destin€s ‚ la construction et ‚ la revente, en compte d'achat et non en compte d'immobilisation. 

Le compte 2312 ‰Terrains am€nag€sŠ

Ce compte re…oit :

 les acquisitions de terrains d€j‚ am€nag€s ou viabilis€s ; la valeur correspondant ‚ leur am€nagement €tant port€e s€par€ment au d€bit du compte 2316 "Agencements et am€nagements de terrains", en vue d'„tre amortie (voir n•750).

 la valeur d'entr€e des terrains auparavant acquis ‚ l'€tat nu, lorsque leur am€nagement ou viabilisation ont €t€ r€alis€s par l'entreprise. 

Le compte 2313 ‰Terrains bˆtisŠ

Ce compte constate :

 les acquisitions de terrains d€j‚ bŒtis ; la valeur correspondant ‚ leur construction €tant port€e s€par€ment au compte concern€ du poste 232 "Constructions" en vue d'„tre amortie.

 la valeur d'entr€e des terrains auparavant acquis ‚ l'€tat nu, lorsque leur construction a €t€ r€alis€e par l'entreprise 

Le compte 2314 "Terrains de gisement"

Ce compte constate les acquisitions de terrains d'extraction de matiƒres et substances utiles destin€es soit au besoin de l'entreprise, soit ‚ la revente en l'€tat. Compte tenu de la nature de l'utilisation de ces terrains, ils ont par essence, vocation ‚ perdre progressivement leur substance et par cons€quent ‚ diminuer de valeur. C'est justement pour cette raison que leur valeur d'entr€e est soumise ‚ amortissement.

1

Les opÄrations d'achats de terrains nus suivies de ventes dans l'annÄe sont comptablement et fiscalement considÄrÄes comme une activitÄ de marchand de biens immeubles et doivent Åtre portÄes aux comptes de produits et de charges




Le compte 2316 "Agencements et am€nagements de terrains"

Ce compte inscrit ‚ son d€bit les d€penses de toute nature d'agencement et d'am€nagement effectu€es sur des terrains appartenant ‚ l'entreprise : cl†tures, ornements, terrassement, viabilisation, creusement, cr€ation d'aires sp€ciales pour le sport (tennis, golf, foot etc,..) ou la promenade (cours, all€es, bois, refuges etc,..). Ces divers am€nagements et agencements sont naturellement amortissables sur la dur€e pr€visible de leur utilisation normale. b)Les constructions Elles sont constitu€es par les bŒtiments, les installations, les agencements- am€nagements et les ouvrages d’infrastructure. Le PCGE pr€voit ‚ cet effet les comptes principaux suivants : 2321

Bˆtiments

Ce compte enregistre le co‡t de la construction qui repr€sente la valeur des fondations et leurs appuis, des murs, des planchers, et des toitures ainsi que des agencements fix€s ‚ ces €l€ments. 2323

Constructions sur terrains d’autrui

Le PCGE a pr€vu ce compte pour enregistrer dans la comptabilit€ d’un tiers la valeur des constructions effectu€es sur un sol qui n’est pas sa propri€t€. En rƒgle g€n€rale, le propri€taire acquiert la propri€t€ de la construction ‚ l'expiration du bail par application du droit d'accession ; cependant il a le droit, soit de devenir propri€taire des constructions qui ont €t€ €difi€es par un tiers, soit d’obliger celui-ci ‚ les d€molir ‚ ses frais. 2325

Ouvrages d’infrastructure

Ce compte enregistre le co‡t des investissements consentis par l'entreprise pour se doter des voies fixes de liaison, de communication ou d'exploitation terrestre, ferroviaire, ou cours d'eau ainsi que des barrages pour la retenue des eaux . 2327

Agencements et am€nagements des constructions

Ce compte est d€bit€ du co‡t de tous les travaux destin€s ‚ mettre les bŒtiments en €tat d’utilisation optimale (peinture, d€coration, climatisation,...). Il regroupe €galement tous les co‡ts li€s ‚ la mise en service d'un bŒtiment, tels que ceux relatifs ‚ la s€curit€, au t€l€phone, aux cantines, aux espaces communs, etc.. c)Les installations techniques, mat€riel et outillage Ce poste regroupe les installations et mat€riels qui se rattachent directement ‚ l’activit€ de l’entreprise, qu'elle soit industrielle ou commerciale.


Il se d€compose ainsi : 2331

Installations techniques

Ce compte englobe :



les installations complexes sp€cialis€es : unit€s fixes comprenant des constructions, mat€riels et piƒces qui, m„me distincts par nature, sont techniquement li€s pour leur fonctionnement, formant ensemble une unit€ homogƒne, et de ce fait pr€sentant un caractƒre irr€versible dans leur utilisation ; ce qui amƒne ‚ affecter un seul taux d'amortissement pour l'ensemble. Exemple



Barrage, turbine ‚ gaz, unit€ de raffinage etc..

les installations „ caractƒre sp€cifique : affect€es ‚ un usage particulier et "dont l’importance justifie une gestion comptable distincte". Exemple

2332

Centre de traitement informatique, observatoire, centre radiologique, etc..

Mat€riel et outillage

Ce compte inclut :



le mat€riel industriel qui repr€sente tous les €quipements fixes et mobiles, install€s par l'entreprise pour la production de biens et services ‚ destination des tiers;



l’outillage qui regroupe l’ensemble des instruments, n€cessaires au bon fonctionnement des mat€riels de l'entreprise. 2333

Emballages r€cup€rables identifiables

Ce compte regroupe les emballages identifiables qui peuvent faire l'objet de pr„ts temporaires ‚ des tiers, et susceptibles d'„tre repris par l'entreprise sous certaines conditions pr€alablement d€termin€es. 2338

Autres installations techniques, mat€riel et outillage

Ce compte re…oit l'inscription des acquisitions ou productions ‚ soi-m„me d'immobilisations diverses n'entrant pas dans la nomenclature ci-dessus. Il en est par exemple, des engins servant au d€placement de personnes ou de matiƒres ‚ l'int€rieur d'un chantier ferm€ et qui sont assimil€s ‚ un mat€riel et outillage.


d)Mat€riel de Transport Ce poste regroupe tous les comptes qui enregistrent l'acquisition de tous les moyens ( v€hicules, engins, trains, appareils cycles, etc...) servant pour le transport de personnes, de marchandises, de matiƒres et produits, et qui sont immatricul€s auprƒs de l'istration en tant que moyen de transport sur la voie publique. e) Mobilier, mat€riel de bureau et am€nagements divers Ce poste regroupe les comptes principaux suivants : 2351.Mobilier de Bureau Il comprend les meubles et objets assimil€s, destin€s ‚ „tre utilis€s par les diff€rents services et bureaux de l’entreprise. 2352.Mat€riel de Bureau Il comprend tous les mat€riels destin€s ‚ faciliter les travaux istratifs et utilis€s ‚ cette fin par les employ€s de l'entreprise (machines ‚ €crire, machines ‚ calculer, mat€riel de consultation, appareils annexes, fax, photocopieur, etc...). 2355.Mat€riel informatique Ce compte comprend le mat€riel informatique tels que ordinateurs, imprimantes, terminaux ... etc, accompagn€s de leurs programmes d'exploitation non dissoci€s. 2356.Agencements, installations et am€nagements divers Ce compte enregistre la valeur des agencements, installations et am€nagements divers "incorpor€s dans les immobilisations dont l’entreprise n’est pas propri€taire ou sur lesquelles elle ne dispose d’aucun droit r€el". Exemple

Agencement d'un local lou€, am€nagement d'une aire de stationnement sur une voie publique.

2358.Autres mobilier, mat€riel de bureau et am€nagements divers Ce compte re…oit l'inscription des divers €l€ments d'immobilisation non pr€vus sp€cifiquement ci-dessus. f)Autres immobilisations corporelles Ce poste regroupe les immobilisations corporelles dont la sp€cificit€ ne permet pas leur inscription dans les autres comptes d’immobilisations.


g) Immobilisations corporelles en cours Elles comprennent les immobilisations non achev€es ou non mises en service ‚ l’arr„t€ des comptes, ainsi que les avances et acomptes vers€s sur des commandes d’immobilisations corporelles. Ce poste regroupe les comptes principaux suivants : 2392 2393 2394 2395 2397 2398

Immobilisations en cours des terrains et constructions Immobilisations en cours des installations techniques, mat€riel et outillage Immobilisations en cours de mat€riel de transport Immobilisations en cours de mobilier, mat€riel de bureau et am€nagements divers Avances et acomptes vers€s sur commandes d’immobilisations corporelles Autres immobilisations corporelles en cours.

33. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES a)Entr€e de l'immobilisation

 Les rƒgles fiscales qui d€terminent la valeur d'entr€e d'une immobilisation corporelle, sont identiques ‚ celles pr€conis€es par la loi et la doctrine comptable. L'istration fiscale a apport€ quelques pr€cisions sur certains aspects : 

les piƒces de rechange identifiables destin€es ‚ un mat€riel sp€cialis€ doivent „tre immobilis€es.



de m„me, les r€parations aboutissant ‚ prolonger la dur€e de vie d’une immobilisation ou ‚ augmenter sa valeur doivent „tre inscrites ‚ l’actif immobilis€ de l’entreprise.



l'entreprise qui acquiert un €l€ment d’actif immobilis€ avec reprise simultan€e d’un bien ancien doit inscrire ‚ l’actif le bien acquis pour sa valeur d’acquisition sans en d€duire la valeur de reprise du bien ancien.



les entreprises ayant acquis des immobilisations moyennant un prix libell€ en monnaie €trangƒre doivent inscrire cette immobilisation ‚ l’actif pour la contre-valeur en dirhams de ce prix ‚ la date de la livraison du bien, correspondant ‚ son transfert juridique ‚ l’entreprise.

b)Application de la TVA aux immobilisations

 La TVA aff€rente aux immobilisations, est r€cup€r€e dans le mois du paiement ou de l'acceptation de l'effet selon le r€gime d'imposition (respectivement les encaissements ou le d€bit) et ce, selon le prorata de d€duction applicable par l'entreprise.

 L’entreprise qui re…oit une note d’avoir sur une facture d’achat d’une immobilisation dont la TVA a d€j‚ €t€ d€duite, doit :




reverser la TVA d€duite dans la limite du montant de la TVA figurant sur la note d’avoir ;



effectuer ce r€ajustement sur la d€claration relative au mois de r€ception de la note d’avoir en question.

 La TVA aff€rente ‚ des biens amortissables est exclue du droit ‚ d€duction : 

lorsque ces immobilisations ne sont pas affect€es ‚ des op€rations imposables ou exon€r€es en vertu des articles 8 et 9 de la loi sur la TVA;



lorsque ces immobilisations ne sont pas n€cessaires ‚ l’exploitation.

 La TVA aff€rente aux v€hicules de transport de personnes, ‚ l’exclusion des v€hicules utilis€s pour le transport collectif du personnel, doit „tre exclue du droit ‚ d€duction

 Les livraisons, faites par l’entreprise pour elle-m„me, de constructions destin€es au logement de son personnel, en exon€ration de la TVA, doivent r€pondre aux conditions suivantes : 

les logements doivent „tre affect€s ‚ l’habitation principale des employ€s int€ress€s pendant une dur€e minimale de 4 ans ‚ compter de la date du permis d’habiter;



la superficie couverte de chaque construction affect€e ‚ l'habitation d'un employ€ ne doit pas exc€der 240 m•

c) Les cessions d'immobilisations

 L'entreprise qui cƒde une immobilisation doit consid€rer cette op€ration comme €tant non soumise ‚ la TVA. Cependant, dans l'hypothƒse de r€gularisation, telle qu'expos€e dans le point suivant, l'istration fiscale a ouvert la possibilit€ aux contribuables de la facturer et de transf€rer par cons€quent le droit de d€duction.

 La sortie d'une immobilisation de l'actif rend exigible le reversement d'une fraction de la TVA dans les deux hypothƒses suivantes : 

Lorsque la cession de l'immobilisation en question intervient avant l'expiration du d€lai de cinq ann€es qui suivent la date de son acquisition ;



Lors du transfert de l'immobilisation ‚ un secteur d'activit€ non soumis ‚ la TVA ou exon€r€ sans doit ‚ d€duction, en vertu de l'article 7 du dahir instituant la TVA.

 L'entreprise b€n€ficie des abattements pr€vue aux articles 18 de l'IGR et 19 de l'IS en matiƒre de taxation des plus-values sur cessions d'immobilisations. Cependant, l'entreprise qui cƒde au cours de l'exercice des voitures de tourisme, doit calculer la plus ou moins value de cession sur la base de la valeur nette comptable d€termin€e ‚ partir des dotations aux amortissements comptables, que celles-ci aient €t€ d€duites du r€sultat fiscal en totalit€ ou en partie.


32. CAS D'ILLUSTRATION Illustration Une entreprise a command€ le 15/02/N-3 la fabrication d'une machine industrielle ayant une valeur de 5.300.000 DH, la livraison devant s'effectuer le 1/02/N. En vue de financer le premier acompte pour cette acquisition, l'entreprise contracte le m„me jour un emprunt de 2.000.000 DH ‚ amortir sur 8 ans avec un taux d'int€r„t fixe de 10%. Elle d€cide d'immobiliser les frais financiers intercalaires. Il a €t€ convenu que l'entreprise versera par la suite au fournisseur d'immobilisation une avance de 700.000 DH (HT) tous les 30/06, le reliquat devant „tre r€gl€ ‚ la livraison.

Le 1/02/N, l'entreprise re…oit la facture suivante :



Mat€riel …………………………………………………………………

5.300.000



Remise sp€ciale …………………………………………………………

- 300.000 ________



Total …………………………………………………………………….

5.000.000



Acompte re…u …………………………………………………………..

2.000.000



Avances re…ues (700.000 x 3) ………………………………………….

2.100.000



Net ‚ payer HT …………………………………………………………

900.000



TVA 20% ……………………………………………………………….

180.000

Total ……………………………………………………………………

1.080.000

Par ailleurs, des travaux €valu€s ‚ un co‡t total de 20.000 DH ont €t€ effectu€s par le personnel pour permettre l'installation de cette machine, et des honoraires ont €t€ r€gl€s ‚ un ing€nieur-conseil au titre de cette op€ration pour 15.000 DH (HT)


Tableau d'amortissement de l'emprunt Date

Solde ‚ amortir en Amortissement d€but

15/02/N-3 15/02/N-2 15/02/N-1 15/02/N 15/02/N+1 15/02/N+2 15/02/N+3 15/02/N+4

2.000.000 1.750.000 1.500.000 1.250.000 1.000.000 750.000 500.00 250.000

Charges financiƒres

250.000 250.000 250.000 250.000 250.000 250.000 250.000 250.000

Restant amortir

200.000 175.000 150.000 125.000 100.000 75.000 50.000 25.000

‚

1.750.000 1.500.000 1.250.000 1.000.000 750.000 500.000 250.000 0

Sommes ‚ immobiliser ‚ la fin de chaque exercice : Fin N-3 = 200.000 x 10 mois et demi …………………………………… = 175.000 DH Fin N-2 = (200.000 x 1.,5/12) + (175.000 x 10,5/12) …………………… = 178.125 DH Fin N-1 = (175.000 x 1,5/12) + 150.000 x 10,5/12) …………………….. = 153.125 DH Au 1-02-N = 150.000 x 1/12 ……………………………………………. = 12.500 DH ___________ 518.750 DH R€ception de l'emprunt et paiement de l'acompte

5141 1481

2397 34551 5141

15/2/n-3 Banque Emprunts auprƒs des €tablissements de cr€dits

Avances et acomptes vers€s sur commandes d'immobilisations corporelles Etat – TVA r€cup€rables sur immobilisations Banque

2.000.000 2.000.000

2.000.000 400.000 2.400.000

Premiƒre avance au fournisseur 2397 34551 5141

30/6/n-3 Avances et acomptes vers€s sur commandes d'immobilisations corporelles Etat – TVA r€cup€rables sur immobilisations Banque

700.000 140.000 840.000


Travaux d'inventaire au 31/12/N-3 6311 4493

30/6/n-3 Int€r„ts des emprunts et dettes Int€r„ts courus et non €chus ‚ payer

175.000 175.000

(200.000 x 10,5/12)

2393 7397

30/6/n-3 Immobilisations corporelles en cours des installations techniques, mat€riel et outillage Transfert de charges financiƒres

175.000 175.000

D€but d'exercice n-2 4493 6311

Int€r„ts courus et non €chus ‚ payer Int€r„ts des emprunts et dettes

175.000

Emprunts auprƒs des €tablissements de cr€dit Int€r„ts des emprunts et dettes Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Banque

250.000

175.000

Le 15/2/N-2 1481 6311 34552 5141

200.000 14.000 464.000

Le 30/6/N-2 : Deuxiƒme avance au fournisseur 2397 34551 5141

Avances et acomptes vers€s sur commandes d'immobilisations corporelles Etat – TVA r€cup€rable sur immobilisations Banque

700.000 140.000 840.000

Travaux d'inventaire au 31/12/N-2 6311 4493

Int€r„ts des emprunts et dettes Int€r„ts courus et non €chus ‚ payer (175.000 x 10,5/12)

153.125 153.125


Immobilisations corporelles en cours des installations techniques, mat€riel et outillage Transfert de charges

178.125


153.125

6311

250.000

5141

Emprunts auprƒs des €tablissements de cr€dit Int€r„ts des emprunts Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Banque

2393 7397

178.125

D€but N-1 4493

153.125

15/2/N-1 1481 6311 34552

175.000 12.250 437.250

Le 30/6/N-1 : 3ƒme avance au fournisseur 2397 34551 5141

Avances et acomptes vers€s sur commandes d'immobilisations corporelles Etat – TVA r€cup€rable sur immobilisations Banque

700.000 140.000 840.000

31/12/N-1 : Travaux d'inventaire

6311 4493

Int€r„ts des emprunts et dettes Int€r„ts courus et non €chus ‚ payer

131.250 131.250

(150.000 x 10,5/12)

2393 7397

Immobilisations corporelles en cours des installations techniques, mat€riel et outillage Transfert de charges financiƒres

153.125 153.125


Le 1/1/N 4493


131.250

6311

Int€r„ts des emprunts et dettes Int€r„ts des emprunts et dettes

12.500

4493

12.500

7397

Immobilisations corporelles en cours des installations techniques, mat€riel et outillage Transfert de charges financiƒres

131.250

Le 1/2/N 6311

2393

12.500

12.500

Livraison et installation Immobilisation corporelles en cours des installations, mat€riel et outillage Avances et acomptes vers€s sur commandes d'immobilisations corporelles

4.100.000

900.000

1486

Immobilisation corporelles en cours des installations, mat€riel et outillage Etat – TVA r€cup€rable sur les immobilisations Fournisseurs d'immobilisations Charges d'exploitation Banque

20.000

5141

20.000

7197

Immobilisations corporelles en cours des installations, mat€riel et outillage Transferts de charges d'exploitation

15.000 3.000

5141

Honoraires Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Banque

2393 2397

2393 34551

6xxx

2393

61365 34552

4.100.000

180.000 1.080.000

20.000

20.000

17.850


2331 2393

Installations techniques Immobilisations corporelles en cours des installations, mat€riel et outillage

5.538.750 5.538.750

R€capitulation du co‡t de revient de l'immobilisation :

HT

* Co‡t externe de la fabrication * Charges financiƒres intercalaires * Charges internes immobilis€es TOTAL

TVA

TTC

5.000.000

.1000.000

6.000.000

518.750

NEANT

NEANT

20.000

NEANT

NEANT

5.538.750

1.000.000

6.538.750

Dans le cas oˆ l'entreprise avait proc€d€ elle-m„me ‚ la conception et ‚ la fabrication de la machine industrielle, l'op€ration aurait transit€ par le compte de production immobilis€e. Sur le plan fiscal l'entreprise se serait factur€e la TVA engendr€e par la livraison ‚ soi-m„me de l'ensemble de l'immobilisation. cette TVA aurait €t€ calcul€e sur la totalit€ du co‡t de revient incorporant les frais financiers intercalaires et les autres charges internes. Illustration Supposons que la fabrication interne de la commande avait n€cessit€ un co‡t de 4.000.000 DH et que par ailleurs, elle avait €t€ r€alis€e dans le m„me d€lai et mobilis€ le m„me financement externe, la structure du co‡t final de l'op€ration se serait pr€sent€e ainsi : Co‡t de revient de l'immobilisation : Total des charges non financiƒres Total des charges financiƒres

4.020.000,00 518.750,00

Co‡t de l'immobilisation

4.538.750,00

TVA factur€e (1) Co‡t de l'immobilisation TTC

1

qui est en mÉme temps dÅductible

907.750,00 5.446.500,00

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 4 : LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES

41.

NOMENCLATURE ET ELEMENTS CONSTITUTIFS

42.

EVALUATION ET FONCTIONNEMENT

GENERALITES Les immobilisations financiÄres reprÅsentent l'ensemble des emplois de fonds durables (plus d'un an), dÅcidÅs par l'entreprise et affectÅs, soit Ç l'octroi de prÉts Ç des tiers en relation avec elle, soit Ç l'acquisition de titres confÅrant, selon le cas, des droits de crÅance ou des droits de propriÅtÅ. La rubrique immobilisations financiÄres comprend :

 les crÄances immobilisÄes : qui reprÅsentent des crÅances ne se rapportant pas au cycle d'exploitation, et dont le dÅlai de recouvrement est Ç l'origine supÅrieur Ç douze mois,

 les titres immobilisÄs : qui reprÅsentent des droits de propriÅtÅ acquis par l'entreprise, dans la perspective de les garder Ç son actif plus de 12 mois.

41. NOMENCLATURE ET ELEMENTS CONSTITUTIFS 41.1 NOMENCLATURE La rubrique des immobilisations financiÄres comprend les postes suivants : 241 248 251 258

PrÅts immobilisÄs Autres crÄances financiÇres Titres de participation Autres titres immobilisÄs (droits de propriÄtÄ)

41.2 ELEMENTS CONSTITUTIFS a) PrÅts immobilisÄs Ce sont des fonds accordÅs par l'entreprise Ç des tiers, en vertu de dispositions contractuelles ou conventionnelles, et ce pour une pÅriode, Ç l'origine, dÅant 12 mois. Leur entrÅe demeure maintenue a ce poste jusqu'Ç l'expiration totale de ce dÅlai.


Les prÉts immobilisÅs se subdivisent ainsi : 2411 2415 2416 2418

PrÉts au personnel PrÉts aux associÅs Billets de fonds Autres prÉts

b) Autres crÄances financiÇres Ce poste englobe tous les autres titres de crÅance, dont le dÅlai de recouvrement dÅe 12 mois. Ils s'agit des ÅlÅments suivants : 2481

Titres immobilisÄs

Ce sont tous les titres reprÅsentatifs des droits de crÅance nÅgociables, tels que les Bons du TrÅsor, bons de fonds publics, nationaux ou rÅgionaux de l'Åquipement, titres d'obligations matÅrialisant des emprunts Åmis par l'Etat, les collectivitÅs locales ou les Åtablissements publics, etc... 2483

CrÄances rattachÄes É des participations

Ce sont tous les prÉts accordÅs par l'entreprise Ç ses filiales, dans le cadre de leur dÅveloppement. 2486

DÄpÑts et cautionnements versÄs

Il s'agit des versements de fonds rÅalisÅs, par l'entreprise, auprÄs de divers tiers Ç titre de garantie ou d'engagements contractuels pris, et qui demeurent immobilisÅs jusqu'Ç une date dÅterminÅe ou jusqu'Ç l'extinction de leurs engagements. c) Titres de participation Sont rÅputÅs titres de participation, les parts des sociÅtÅs acquises avec l'intention de les maintenir plus de douze mois au moins dans le portefeuille, et qui confÄrent Ç l'entreprise dÅtentrice un pouvoir Åconomique spÅcifique Ç son avantage, ou une influence dans la gestion ou le contrÑle de la sociÅtÅ Åmettrice. En , l'identification des titres de participation est complÅtÅe par les deux critÄres suivants : Ösauf preuve contraire, sont prÄsumÄs Åtre des titres de participation :

*

les titres acquis en tout ou partie par offre publique d'achat (OPA) ou offre publique d'Ächange (OPE), * les titres reprÄsentant au moins 10% du capital d'une entrepriseÇ. d) Les autres titres immobilisÄs Ce sont les titres, autres que ceux pouvant rentrer dans l'une des catÅgories prÅcÅdentes, et dont l'entreprise n'a pas l'intention de procÅder Ç la cession dans un avenir proche.


42. EVALUATION ET FONCTIONNEMENT 42.1

EVALUATION DES IMMOBILISATIONS FINANCIERES

a) Valeur d'entrÄe La valeur d'entrÄe des immobilisations financiÄres est Ågale au prix d'acquisition des titres immobilisÅs ou Ç la valeur nominale des crÅances inscrites dans cette catÅgorie d'actif. Les frais d'acquisition des titres (honoraires, droits de mutation, commission ...) sont portÅs dans les charges de l'exercice, aux compte 61471 ÖFrais d'achat et de vente des titresÜ, 61671 ÖDroits d'enregistrement et de timbreÜ. L'entrÄe d'actions obtenues gratuitement en contrepartie d'une augmentation de capital, par incorporation des rÅserves de la sociÅtÅ Åmettrice, ne modifie pas la valeur d'entrÅe d'origine des titres; l'attribution des actions gratuites ayant pour seule consÅquence de rÅduire la valeur unitaire de l'action. De mÉme, la cession de droits de souscription ou d'attribution vient en diminution du prix d'acquisition payÅ. La cession des droits de souscription rÅduit la valeur globale d'entrÅe des titres, du montant du prix de cession de ces droits; et rÅduit par consÅquent le coát unitaire moyen d'achat des titres correspondants. Cependant, l'application de cette rÄgle conduirait, Ç notre avis, dans le cas de dÅtention des actions depuis une longue date, Ç une imputation trop importante sur la valeur d'entrÅe des titres de participation et reprÅsenterait ainsi une entorse au principe du coát historique selon lequel, l'immobilisation doit Étre sortie Ç son prix d'entrÅe avec constatation Åventuelle d'un profit ou d'une perte. Pour rÅsoudre ce problÄme, les doctrines comptable et fiscale franàaises ont optÅ pour une mÅthode qui Åvite de sortir les droits de souscription d'actions pour le montant correspondant au prix de cession de ces droits. Selon cette mÅthode, la valeur d'origine thÅorique des droits de souscription cÅdÅs, est dÅterminÅe en appliquant au prix d'achat de l'action, le rapport existant au jour de la cession entre, d'une part, le prix de cession dudit droit et, d'autre part, le total formÅ par ce prix et le prix actuel de l'action ancienne "ex-droit" (c'est Ç dire droit dÅtachÅ). (voir nâ 786). b) Valeur d'inventaire A l'inventaire, les titres de participation sont ÅvaluÅs essentiellement en fonction de leur utilitÅ Åconomique pour l'entreprise dÅtentrice. Cette Åvaluation repose tant sur des critÄres objectifs (cours en bourse, rentabilitÅ financiÄre,...) que subjectifs (conjoncture Åconomique, parts de marchÅ, synergie entre les deux entitÅs,..)


La valeur d'inventaire des autres titres immobilisÄs est par contre dÅterminÅe par rapport :

* au cours moyen du dernier mois s'ils sont cÑtÅs; * Ç leur valeur probable de rÅalisation, dans le cas inverse. Enfin, la valeur d'inventaire des crÄances immobilisÄes est Ågale Ç leur valeur nominale, corrigÅe le cas ÅchÅant par une provision pour dÅprÅciation s'il apparaät que leur encaissement est incertain Ç l'ÅchÅance, ou par une "provision pour actualisation" s'il s'agit de prÉts Ç long terme accordÅs sans intÅrÉts ou Ç un taux d'intÅrÉt trÄs faible par rapport Ç celui du marchÅ. c) Valeur É l'arrÅtÄ des comptes : Lorsque la valeur d'inventaire est infÅrieure Ç la valeur d'entrÅe, l'entreprise constate comptablement la perte par la dotation d'une provision pour dÅprÅciation latente (voir nâ560). Cette moins-value est calculÅe par catÅgories homogÄnes de titres de mÉme nature et confÅrant les mÉmes droits. Si l'acquisition a ÅtÅ faite Ç des dates diffÅrentes, l'Åvaluation se fait au coát moyen pondÅrÅ ou Ç dÅfaut au PEPS ( FIFO). Dans le cas d'une baisse momentanÅe du cours des titres immobilisÅs, l'entreprise a la facultÅ de ne pas intÅgrer , dans la provision tout ou partie de la moins-value constatÅe, si ses dirigeants estiment que la baisse n'est pas irrÅversible. Mention spÅciale doit en Étre faite Ç l'ETIC.

42.2

FONCTIONNEMENT (voir nâ 785 et suivants)

L'entrÅe des titres immobilisÅs Ç l'actif du bilan se fait, en dÅbitant le compte d'actif concernÅ par le crÅdit d'un compte de trÅsorerie. A la date d'inventaire, il est procÅdÅ Ç la constatation d'une Åventuelle moins-value latente, par la dotation d'une provision. Lors de la cession, la sortie des titres du patrimoine de l'entreprise se fait en dÅbitant le compte 6514 ÖValeurs nettes d'amortissements des immobilisations financiÄres cÅdÅesÜ pour la valeur de ces titres, par le crÅdit du compte d'immobilisations financiÄres concernÅ. Le prix de cession convenu est portÅ au dÅbit, soit du compte 3481 "CrÅances sur cessions d'immobilisations", soit d'un compte de trÅsorerie, par le crÅdit du compte 7514 "Produits de cession des immobilisations financiÄres". Les provisions auparavant constituÅes, sont reprises immÅdiatement dans les comptes de reprises et transferts de charges.


Rappel sommaire des rÇgles fiscales

1.

Les provisions pour dÅprÅciation constituÅes sont dÅductibles fiscalement si elles respectent les conditions de fond et de forme exigÅes >respectivement par les lois sur l'IS et l'IGR.

2.

L'entreprise, dont les revenus des titres des crÅances immobilisÅes ont subi la retenue Ç la source au titre des produits de placements Ç revenu fixe au taux de 20%, doit inclure ces revenus dans la base imposable Ç l'IS ou Ç l'IGR, ainsi qu'Ç la cotisation minimale, et imputer la taxe payÅe Ç cet effet sur les acomptes provisionnels, et Åventuellement sur l'impÑt dÅfinitif.

3.

Si l'entreprise a subit la retenue au taux libÅratoire de 30% (non dÅclinaison de son identitÅ), elle doit exclure ces revenus de la base imposable de l'impÑt ainsi que de la base de calcul de la cotisation minimale, et ne peut pas imputer par consÅquent la taxe payÅe Ç cet effet sur l'impÑt sur les sociÅtÅs ou sur l'IGR.

4.

La distribution d'actions gratuites suite Ç une augmentation de capital par incorporation de rÅserves, n'est pas gÅnÅratrice d'imposition chez les deux entreprises (distributrice et bÅnÅficiaire).

5.

Fiscalement, aucune distinction n'est faite entre les titres de participation et les titres de placement. Ainsi : 

en cours d'exploitation, les plus-values sur titres de participation et les produits financiers rÅsultant de la cession des titres de placement bÅnÅficient d'un abattement de : - 25% si les titres ont ÅtÅ dÅtenus entre 2 et 4 ans, ; - 50% entre 4 et 8 ans ; - et 70 % au delÇ. La sociÅtÅ, sur option, peut Étre imposÅe au taux libÅratoire de 15% . De mÉme, ces plus-values et produits financiers peuvent Étre exonÅrÅs totalement en cas d'engagement pour le rÅinvestissement de la totalitÅ du produit de cession.



6.

en fin d'exploitation, les plus-values sur titres de participation ainsi que les produits financiers rÅsultant de la vente des titres de placement subissent un abattement de 50% si la durÅe ÅcoulÅe entre la date de crÅation de l'entreprise et celle de la cessation d'activitÅ est comprise entre 4 et 8 ans ; l'abattement est des 2/3 si cette durÅe dÅe les 8 ans.

Les prÉts octroyÅs aux tiers doivent gÅnÅrer fiscalement une rÅmunÅration, d'oã le risque de rÅintÅgration d'un produit virtuel en cas de prÉt sans ou avec intÅrÉt trÄs faible .


CAS D'ILLUSTRATION Illustration OpÄrations sur les titres de participation Le 01/10/N la sociÅtÅ ALPHA a acquis pour 1.000.000 DH 10.000 actions de la sociÅtÅ GAMA. Les frais de notaire se sont ÅlevÅs Ç 7000 DH (H.T) (1)et les droits d'enregistrement Ç 4000 DH. Il est Ç signaler que la sociÅtÅ ALPHA veut exercer de faàon durable les prÅrogatives liÅes Ç la dÅtention de ses titres. Pour des raisons exceptionnelles, la sociÅtÅ vend ces titres Ç 98 DH le 15/1/N+1.

5141

1/10/n Titres de participation Banque

Honoraires Banque

7.490

5141

4.000

5141

Droit d'enregistrement et timbre Banque

2510

61365

61671

1.000.000 1.000.000

7.490

4.000

A la date d'inventaire, la valeur de l'action tombe Ç 95 DHS.

6392 2951

50.000 50.000

7514

15/1/n+1 Banque PC des immobilisations

1.000.000

2510

VNA des immobilisations financiÄres cÅdÅes Titres de participations

Provisions pour dÅprÅciation des immobilisations financiÄres Reprises sur provisions pour dÅprÅciation des immobilisations financiÄres

50.000

5141

6514

2951 7392

1

31/12/N Dotations d'exploitation aux provisions pour dÅprÅciation des immobilisations Provisions pour dÅprÅciation des titres de participation

Les prestations des notaires sont soumises Ä la TVA de 7% sans droit Ä dÅduction.

980.000 980.000

1.000.000

50.000


Illustration OpÄrations sur droit de souscription La sociÅtÅ P a rÅalisÅ l'opÅration suivante en Mai N. Cession de 200 droits de souscription sur action A pour un montant total de 600 DH (30 DH le droit). Les actions a ont ÅtÅ acquises en N+4 au prix unitaire de 240 DH. L'action "ex-droit" est cotÅes 220 DH le jour de la cession. Valeur thÅorique du droit Ç l'origine 240 x

30 220 + 30

Soit 28,80 DH ; ce qui Åquivaut pour les 200 droits Ç 5.760 DH. RÅsultat de l'opÅration : (30-28,80) x 200 = 240.000

5141 7514

6514 2510

Banque PC des financiÄres

6.000 immobilisations

VNA des immobilisations financiÄres cÅdÅes Titres de participation

6.000

5.760 5.760

Valeur d'origine des droits

Cas 1 : cession de titres de participation La sociÅtÅ GAMMA possÄde 200 titres de participation acquis Ç 110 DH. Elle procÄde Ç leur cession Ç un prix unitaire de 150 DH.

5141 7514

6514 2510

Banque PC des financiÄres

30.000 immobilisations

VNA des immobilisations financiÄres cÅdÅes Titre de participation

30.000

22.000 22.000


Cas 2 : Cession de titres de placement La mÉme sociÅtÅ vend des titres de placement acquis Ç 100.000 DH et provisionnÅs Ç hauteur de 20.000 DH, pour un montant de 90.000 DH.

3950 7394

5141 6385 3500

Provisions pour dÅprÅciation des titres et valeurs de placement Reprises sur provisions pour dÅprÅciation des titres et valeurs de placement

20.000

Banque Charges nettes sur cessions de titres et valeurs de placement Titres et valeurs de placement

90.000 10.000

20.000

100.000

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 5 : LES ECARTS DE CONVERSION-ACTIF

51.

NOMENCLATURE

52.

FONTIONNEMENT

51.NOMENCLATURE Les entreprises marocaines qui rÄalisent des opÄrations avec l'Ätranger s'exposent Å des risques de change. En effet, les montants convenus lors de ces opÄrations sont, le plus souvent, exprimÄs en devises, et par lÅ mÇme, connaissent des fluctuations constantes. Lors du rÉglement, la diffÄrence qui apparaÑt entre, la valeur en dirhams Å la date de la transaction et la valeur en dirhams au paiement, doit Çtre enregistrÄe, selon le cas , en perte ou en gain de change. Cependant, les normes comptables exigent que l'entreprise fasse apparaÑtre , dans sa comptabilitÄ, les crÄances et les dettes en monnaie ÄtrangÉre, Å leur valeur d'inventaire y inclus les diffÄrences latentes de change Å cette date. Pour cela, elle procÉde Å une Ävaluation de sa crÄance ou de sa dette, sur la base du dernier cours de change connu ; les diffÄrences de conversion Ätant inscrites Å des comptes transitoires : Äcart de conversion-actif (pertes latentes) et Äcart de conversion-if (gains latents). Ces Äcarts de conversion concernent aussi bien les ÄlÄments permanents, que les ÄlÄments circulants du patrimoine. Par souci de transparence et de neutralitÄ de ce traitement sur les Äquilibres financiers rÄels de l'entreprise, le CGNC a prÄconisÄ quatre comptes transitoires :

 deux rubriques d'Äcarts de conversion, l'un Actif et l'autre if pour enregistrer les pertes latentes ou les profits latents sur les ÄlÄments permanents du patrimoine.

 deux rubriques d'Äcarts, l'un Actif, l'autre if pour enregistrer les pertes ou profits latents sur les ÄlÄments circulants. Les comptes de la rubrique 27 "Ecart de conversion Actif" concernent les Äcarts sur les ÄlÄments permanents de l'entreprise, et correspondent Å des pertes latentes de change. Ils incluent aussi bien les diminutions de crÄances immobilisÄes, que les augmentations de dettes de financement. Cette rubrique regroupe ainsi les comptes suivants : 2710 2720

Diminution des crÄances immobilisÄes Augmentation des dettes de financement


52. FONCTIONNEMENT Le PCGE a prÄvu cette nouvelle rubrique en vue de constater les Äcarts de conversion Å la clÖture de l'exercice sur :

 les crÄances immobilisÄes lorsqu'elles baissent de valeur,  les dettes de financement lorsqu'elles augmentent de valeur. Ces Äcarts sont contre-Äs en dÄbut d'exercice. Ainsi, les diffÄrences de conversion qui se traduisent par des pertes latentes pour l'entreprise, sont constatÄes par le dÄbit du compte 2710 (concernant les crÄances immobilisÄes) ou le compte 2720 (concernant les dettes de financement) par le crÄdit des comptes concernÄs. Cette perte latente a nÄcessairement une incidence sur le rÄsultat puisque l'entreprise est tenue, normalement, de constater une provision, en dÄbitant le compte 6393 "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers" par le crÄdit du 1516 "Provisions pour pertes de change" (voir nÜ560). Le CGNC prÄvoit Ägalement que :

 les pertes latentes compensÄes par "Couverture de change" peuvent ne pas Çtre provisionnÄes, ou Çtre partiellement provisionnÄes;

 en cas d'existence de ácouverture de changeà, la provision pour risques n'est Å constituer qu'Å hauteur du risque non couvert;

 en cas de possibilitÄ de compensation entre les pertes et les gains latents de change concernant des crÄances et des dettes dont l'ÄchÄance est rapprochÄe, la provision peut Çtre constituÄe seulement pour l'excÄdent de la perte sur le gain;

 en cas de dette finanâant des immobilisations ÄtrangÉres, la perte latente constatÄe sur l'emprunt peut Çtre considÄrÄe comme compensÄe par les plus-values latentes affÄrentes Å l'immobilisation. Toutefois, la provision pour risques de change peut Çtre constatÄe de faâon ÄtalÄe sur la durÄe de l'emprunt, ou sur la durÄe de vie de l'immobilisation si elle est plus courte;

 pour les dettes Å long terme affectant plusieurs exercices, la perte latente peut Çtre ÄtalÄe sur lesdits exercices;

 l'entreprise est en mesure de rÄajuster les valeurs d'entrÄe des biens acquis dans la limite de la valeur actuelle du bien, en cas de perte latente sur les dettes ÄtrangÉres servant Å son financement, et ceci suite Å une grave dÄprÄciation de la monnaie nationale.


Illustration La sociÄtÄ X a contractÄ le 1/6/N un emprunt d'un montant de 2.000.000 FF. Au moment de la signature, le taux Ätait de 1,65 DH/FF. Le 31/12/N, le taux de change est de 1,70 DH/FF

5141 1481

2720 1481

6393 1516

1/6/N Banque Emprunts auprÉs des Ätablissements de crÄdit 31/12/N Augmentation des dettes de financement Emprunts auprÉs des Ätablissements de crÄdit

Dotations aux provisions pour risques et charges financiers Provisions pour pertes de change

3.300.000 3.300.000

100.000 100.000

100.000 100.000

La sociÄtÄ ALPHA a prÇtÄ en date du 1/1/N Å son distributeur exclusif aux Etats-Unis une somme de 3.000.000 $ au cours de change de 8.50 DH/$. Le 31/12/N, ce cours de change est de 7.90 DH/$.

5141

1/1/N CrÄances financiÉres diverses Banque

2488

31/12/N Diminution des crÄances immobilisÄes CrÄances financiÉres diverses

1516

Dotations aux provisions pour risques et charges financiers Provisions pour pertes de change

2488

2710

6393

25.500.000 25.500.000

1.800.000 1.800.000

1.800.000 1.800.000


Rappel sommaire des rÅgles fiscales

 Sur le plan fiscal, la perte de change est dÄductible. Cependant, dans la mesure oä la loi fiscale n'a pas prÄvu de dispositions expresses pour prÄciser le mode de dÄduction du rÄsultat fiscal, celui-ci peut Çtre envisagÄ de deux maniÉres: 

soit en ettant que la dotation aux provisions pour perte de change prÄsente toutes les conditions de dÄductibilitÄ;



soit que la perte latente de change, correspondant Å l'Äcart de conversion, est elle-mÇme en totalitÄ dÄductible;.

 Ainsi , alors que le premier mode de dÄduction est rÄalisÄ au niveau du rÄsultat comptable luimÇme, la deuxiÉme procÄdure de dÄduction implique d'une part la rÄintÄgration de la provision constatÄe comptablement, et d'autre part la dÄduction extra-comptable de l'Äcart de conversionactif.

 Cependant, compte tenu du fait que, selon les dispositions de la nouvelle loi comptable, la provision pour perte de change peut Çtre exceptionnellement d'un montant infÄrieur Å celui de la perte latente de change (voir nÜ 790), les entreprises ont intÄrÇt, pour bÄnÄficier des dispositions de la doctrine istrative prÄvue au niveau de la circulaire, de procÄder Å la dÄduction extracomptable de la perte latente aprÉs rÄintÄgration de la provision, ce qui implique une pression fiscale plus attÄnuÄe.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 6 : AMORTISSEMENTS DES IMMOBILISATIONS

61.

INTRODUCTION

62.

DEFINITION ET CALCUL DE L'AMORTISSEMENT

63.


64.


61. INTRODUCTION Toute entreprise doit r€aliser annuellement l'inventaire de ses €l€ments patrimoniaux actifs et ifs en vue d'€tablir ses €tats de synth•se. A cette occasion, elle doit proc€der en premier lieu , dans le respect du principe de permanence des m€thodes (voir n•63), ‚ l'€valuation de son patrimoine ‚ la valeur actuelle de chaque €l€ment qui le compose, en ayant recours aux r€f€rences les plus adapt€es (prix du march€, barƒme, cotations, indices, etc..) (voir n• 115). L'entreprise d€termine ensuite , dans le respect du principe du co„t historique (voir n•67) et en application du principe de prudence, la valeur comptable nette ‚ affecter ‚ chaque €l€ment d'actif en proc€dant de la maniƒre suivante : 1. Pour les biens dont le potentiel baisse r€guli•rement avec le temps, l'usage, le changement technique, l'entreprise €tablit un plan d'amortissement. Ainsi, selon l'article 14 alinÄa 4 de la loi "La valeur d'entrÄe des ÄlÄments de l'actif immobilisÄ dont l'utilisation est limitÄe dans le temps, doit faire l'objet de correction de valeur sous forme d'amortissement".

Ces corrections de valeur doivent amener chaque ann€e, la valeur d'entr€e de l'€l€ment amortissable ‚ sa valeur nette d'amortissements, qui doit …tre au plus €gale ‚ sa valeur actuelle, sinon inf€rieure. 2. Pour les autres biens, la valeur d'entr€e dans le patrimoine reste inchang€e en tant que valeur brute. Elle est rapproch€e de la valeur actuelle de l'€l€ment, et corrig€e en comptabilit€ chaque fois qu'elle s'avƒre sup€rieure ‚ la valeur actuelle :

 par voie de provision, si la d€pr€ciation constat€e est momentan€e et irr€versible,  par voie d'amortissement exceptionnel, s'il s'agit d'une d€pr€ciation irr€versible affectant le fonds de commerce de l'entreprise ou par perte s'il s'agit d'un autre €l€ment non amortissable .


3- Pour les non-valeurs , leur valeur d'entr€e fait l'objet d'un €talement par voie d'amortissement sur une dur€e ne pouvant d€er cinq ans ; et ce, selon les rƒgles propres ‚ chaque €l€ment.(voir n• 803 et suivants)

62. DEFINITION ET CALCUL DE L'AMORTISSEMENT a-

D€finition de l'amortissement

Selon l'article 14 alin€a 5 de la loi, "l'amortissement consiste Ä Åtaler le montant amortissable de l'immobilisation sur sa durÅe prÅvisionnelle d'utilisation par l'entreprise selon un plan d'amortissement".

La loi pr€voit ainsi express€ment qu'une entreprise peut choisir un montant amortissable et une dur€e d'amortissement inf€rieurs respectivement ‚ la valeur d'entr€e et ‚ la dur€e de vie totale d'une immobilisation, dans la mesure o† elle a mis en place une strat€gie de renouvellement syst€matique de cette immobilisation ‚ l'€ch€ance de "sa dur€e d'utilisation‡ inf€rieure ‚ ˆsa dur€e de vie". Dans ce cas, elle doit au pr€alable proc€der ‚ l'estimation raisonnable de la valeur r€siduelle de l'immobilisation obtenue ‚ l'issue du plan d'amortissement et la d€duire de la valeur d'entr€e pour obtenir le montant amortissable. L'alinÅa 6 de l'article 14 prÅcise que "la valeur d'entrÅe diminuÅe du montant cumulÅ des amortissements forme la valeur nette d'amortissements de l'immobilisation". Si ‚ l'inventaire, la valeur actuelle d'un bien amortissable s'avƒre …tre notablement inf€rieure ‚ la valeur nette d'amortissements, l'entreprise doit proc€der soit ‚ la constatation d'un amortissement exceptionnel et corriger le reliquat du plan d'amortissement en cons€quence si la d€pr€ciation constat€e est jug€e irr€versible, soit ‚ la constitution d'une provision pour d€pr€ciation d'actif immobilis€ si la d€pr€ciation parait ƒtre non d€finitive et seulement probable. b-

Calcul de l'amortissement b1)

Obligation de constatation et constitution d'amortissements et provisions : Selon l'article 16 alin€a 2 "MÇme en cas d'absence ou d'insuffisance de bÅnÅfices, il doit Çtre procÅdÅ aux amortissements et provisions nÅcessaires".

En vertu de cette exigence de la loi, l'entreprise qui ne doterait pas sciemment les amortissements d'un exercice donn€, s'exposerait aux sanctions frappant le d€lit de pr€sentation de bilan inexact.


Il ne faut pas, en effet, mal interpr€ter la tol€rance fiscale pr€vue par la l€gislation en matiƒre d'imp‰ts directs, qui autorise les entreprises ‚ rattraper les retards d'amortissements non pratiqu€s lors d'un exercice, parmi les charges de l'exercice qui suit celui de la fin du plan d'amortissement de l'€l€ment en question. Cette tol€rance fiscale, a €t€ pr€vue uniquement pour €viter de p€naliser l'entreprise, en rejetant d€finitivement les dotations aux amortissements qui n'auraient pas €t€ pratiqu€es ‚ temps, mais elle ne justifie pas pour autant le report des dotations aux amortissements jusqu'‚ la fin de la p€riode normale du plan d'amortissement. b2)

M€thodes de calcul de l'amortissement

La loi comptable n'a pas impos€ des systƒmes particuliers d'amortissement. Il existe plusieurs m€thodes d'amortissement dont les plus usuelles sont :

 l'amortissement lin€aire qui consiste ‚ r€partir le montant amortissable par fractions €gales sur toute la dur€e d'utilisation pr€visible du bien par l'entreprise. Ce proc€d€ suppose une uniformit€ dans l'utilisation du bien pendant toute sa dur€e de vie et une progressivit€ r€guliƒre de l'obsolescence. Le point de d€part de l'amortissement est la date de mise en service de l'immobilisation ; la premiƒre annuit€ se calculant au prorata du nombre de jours €coul€s ‚ compter du premier jour de cette mise en service. Chaque annuit€ suivante est €gale au quotient de la valeur ‚ amortir par sa dur€e d'utilisation exprim€e en ann€es. La derniƒre annuit€ est calcul€e au prorata de la fraction de la dur€e d'amortissement restant ‚ courir par rapport ‚ l'ann€e. Les taux d'amortissement g€n€ralement retenus sont ceux qu'utilise chaque nature de commerce et d'industrie, selon leurs usages professionnels et en fonction de chaque type d'immobilisation. Ainsi, pour €tablir un plan d'amortissement, l'entreprise doit retenir, la dur€e normale d'utilisation qu'elle juge appropri€e. Elle est donc l€galement libre de retenir la dur€e d'utilisation qui lui convient, en fonction de l'usure pr€visible de l'€l€ment (compte tenu de sa cadence d'exploitation), de l'obsolescence potentielle, des usages en vigueur dans la profession et de sa politique de renouvellement des immobilisations. Par contre, elle doit appliquer les m…mes taux aux €l€ments corporels de la m…me cat€gorie, utilis€s dans les m…mes conditions. De m…me, elle doit respecter imp€rativement les limites de la dur€e d'amortissement des immobilisations en non-valeurs et incorporelles impos€es par la r€glementation comptable.


 l'amortissement d€gressif des immobilisations corporelles : il s'agit d'un systƒme incitatif pour l'investissement, dans la mesure o† les premiƒres annuit€s d'amortissement des immobilisations corporelles sont €lev€es par rapport ‚ ce qu'elles auraient €t€ dans le systƒme lin€aire, refl€tant ainsi le taux €lev€ des d€pr€ciations li€es aux premiƒres ann€es d'utilisation, et se rapprochant par cons€quent de l'amortissement €conomique r€el tel que d€fini par la loi comptable du 30/12/92. La loi de finances de 1994 vient de publier les coefficients fiscaux correspondant ‚ ce type d'amortissement, le rendant op€ratoire, sur le plan fiscal, pour les biens acquis ‚ l'€tat neuf. La charge annuelle d'amortissement se d€termine en multipliant la valeur comptable nette d'amortissements par un taux constant. Ce taux est la r€sultante du produit du taux usuel selon le mode lin€aire par un coefficient correspondant ‚ la dur€e d'utilisation. La loi fiscale a pr€vu les coefficients ci-aprƒs :

 1,5 pour les biens dont la dur€e d'amortissement est de 3 ou 4 ans,  2 pour les biens dont la dur€e d'amortissement est de 5 ou 6 ans,  3 pour les biens dont la dur€e d'amortissement excƒde 6 ans. Le point de d€part de ce type d'amortissement est le premier jour du mois d'acquisition. Malgr€ le fait que la loi ne le pr€cise pas, il est €vident que le calcul des annuit€s selon le systƒme d€gressif doit …tre abandonn€ au profit du systƒme lin€aire dƒs que la dotation d€gressive devient plus faible que celle obtenue par le biais du systƒme lin€aire. Illustration Soit un mat€riel acquis le 20 Septembre N pour 100.000 DH et ayant une dur€e de vie de 5 ans (le coefficient d'amortissement d€gressif est de 2). Taux d'amortissement

Lin€aire D€gressif

SystÉme linÅaire VNC D€but Amortissement lin€aire

N N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 (1) (2) (3) (4) (5)

:

100.000 x 0,4/12 86.667 x 0,4 52.000 x 0,4 31.200 x 0,4 18.720/2

100.000 94.445 74.445 54.445 34.445 14.445

5.555 20.000 20.000 20.000 20.000 14.445

: 20% : 40%

SystÉme dÅgressif VNC d€but Amortissement d€gressif 100.000 86.667 52.000 31.200 18.720 9.360

13.333 (1) 34.667 (2) 20.800 (3) 12.480 (4) 9.360 (5) 9.360


b3)

Modification du plan d'amortissement.

Normalement, l'entreprise €tablit un plan d'amortissement d€finitif pour chaque €l€ment immobilis€. Elle doit cependant le r€viser dƒs qu'apparaissent des conditions nouvelles d'utilisation qui introduisent des modifications significatives et irr€versibles. Cette r€vision peut porter sur l'un des deux €l€ments du plan: Lorsque les conditions d'utilisation d'un €l€ment changent (accroissement ou abaissement des cadences de production)

* la dur€e :

* la m€thode de calcul age du systƒme lin€aire au systƒme d€gressif ou inversement des amortissements : Le changement de m€thode est ‚ porter ‚ l'ETIC (A3). c)

Les amortissements d€rogatoires :

Ce sont les dotations ou parties de dotations annuelles qui excƒdent la fraction de l'amortissement €conomique n€cessaire ‚ la couverture de la d€pr€ciation d'actif, et dont la constatation est autoris€e par des textes particuliers. La l€gislation fiscale, en particulier, autorise la pratique des systƒmes d'amortissement d€gressif ou acc€l€r€, qui engendrent des dotations aux amortissements sup€rieures ‚ celles d€coulant par l'exploitation r€elle. Ces dotations suppl€mentaires sont normalement trait€es en tant que "Provisions r€glement€es" (voir chapitre 8, section 2).

63. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES Le PCGE pr€voit trois cat€gories de postes: 281 282 283

Amortissements des non-valeurs Amortissements des immobilisations incorporelles Amortissements des immobilisations corporelles


63.1

L'AMORTISSEMENT DES NON VALEURS

Ce poste comprend limitativement les comptes suivants: 2811 2812 2813

Amortissements des frais pr€liminaires Amortissements des charges ‚ r€partir Amortissements des primes de remboursement des obligations

Les frais pr€liminaires et les charges ‚ r€partir sont amortis le plus t‰t possible et dans un d€lai maximum de 5 ans. Ces frais sont consid€r€s comme des charges de l’exercice au cours duquel elles ont €t€ engag€es, mais conditionnent, par leur nature, l’existence ou le d€veloppement futur de l’entreprise. De ce fait, leur montant peut ne pas …tre rapport€ ‚ l'exercice de leur engagement mais r€parti sur un maximum de cinq ans, par des dotations lin€aires de 20% chacune au moins. L'ann€e de leur engagement est d€compt€e comme une ann€e entiƒre, la rƒgle du prorata temporis au mois le mois n'€tant pas ‚ notre avis, applicable. Illustration La soci€t€ GAMMA a €t€ cr€€e le 1/10/n. les frais de constitution ont €t€ de 240.000 DH. Il a €t€ d€cid€ de les €taler sur 3 exercices

2111 5141

61911

61911

61911

Frais de constitution Banque

31/12/n Dotation d'exploitation aux amortissements des frais pr€liminaires Amortissements des frais de 28111 constitution 31/12/n+1 Dotation d'exploitation aux amortissements des frais pr€liminaires Amortissements des frais de 28111 constitution 31/12/n+2 Dotation d'exploitation aux amortissements des frais pr€liminaires Amortissements des frais de 28111 constitution

240.000 240.000

80.000 80.000

80.000 80.000

80.000 80.000


Illustration Les frais d'essai (1) lors de l'installation d'un nouveau mat€riel industriel se sont €lev€s ‚ 720.000 DH. Ces charges ont €t€ correctement enregistr€es au 31/12/N et il a €t€ d€cid€ de les €talier sur 3 ans

2128 7197

61912

61912

61912

1

31/12/n Autres charges ‚ r€partir Transferts de charges d'exploitation

31/12/n+1 DEA des charges ‚ r€partir Amortissements des autres 28128 charges ‚ r€partir 31/12/n+2 DEA des charges ‚ r€partir Amortissements des autres 28128 charges ‚ r€partir 31/12/n+3 DEA des charges ‚ r€partir 28128 Amortissements des autres charges ‚ r€partir

Qui ne peuvent Çtre incorporÅs au coÑt d'entrÅe de l'immobilisation

720.000 720.000

240.000 240.000

240.000 240.000

240.000 240.000


Les primes de remboursement des obligations sont amorties soit au prorata des int€rƒts courus, soit par fractions €gales au prorata de la dur€e de l'emprunt quelque soit la dur€e du remboursement. Illustration Un emprunt obligatoire portant sur 1.000 obligations de nominal 100 DH €mises au pair, a €t€ souscrit le 01/1/N par la soci€t€ GAMA Chaque obligation de nominal 100 DH sera rembours€e ‚ 110 DH , la dur€e de l'emprunt est de 5 ans et porte int€r…t de 10% l'an.

 Mode lin€aire : 5141 2130 1410

6391 2813

Amortissements par fractions €gales sur la dur€e de l'emprunt

Emission 1/1/n Banque Primes de remboursement des obligations Emprunt obligataire (Chaque ann€e n ‚ n+4 ) au 31 D€cembre DEA des primes de remboursement des obligations Amortissements des primes de remboursement des obligations

100.000 10.000 110.000

2.000 2.000

(1) En aucun cas, il ne devra pas Çtre maintenu Ä l'actif des frais correspondant Ä des obligations remboursÅe


 Mode d€gressif :

Amortissements au prorata des int€r…ts courus

Sachant que l'emprunt sera amorti ‚ raison de 10% la premiƒre ann€e, 20% la deuxiƒme, 30% la troisiƒme, 35% la quatriƒme, et 5% la cinquiƒme, le calcul de l'amortissement des primes de remboursement se fera ainsi : An 1 2 3 4 5

Taux

Capital d€but ann€e 10% 20% 30% 35% 05%

100.000 90.000 70.000 40.000 5.000

Int€rƒts courus 10.000 9.000 7.000 4.000 500 35.000

L'amortissement des primes de remboursement de l'emprunt sera ainsi calcul€ : An 1 2 3 4 5

Calcul 10.000 x 10.000 / 30.500 = 10.000 x 9.000 / 30.500 = 10.000 x 7.000 / 30.500 = 10.000 x 4.000 / 30.500 = 10.000 x 500 / 30.500 =

Annuit€ d'amortissement 3.279 2.950 2.295 1.311 165 10.000

63.2.

Amortissement des immobilisations incorporelles

Ce poste regroupe les comptes ci-aprƒs : 2821

Amortissements des immobilisations en recherche et d€veloppement

Les frais de recherche et d€veloppement sont amortis dans un d€lai maximum de 5 exercices par le d€bit du compte 61921 ˆDEA de l'immobilisation en recherche et d€veloppement‡ et le cr€dit du compte 2821 " Amortissements de l'immobilisation en recherche et d€veloppement". En cas d’€chec des projets en question, les d€penses y aff€rentes sont amorties imm€diatement en totalit€. NB : Puisque l'Äcriture de ation des montants de charges en frais de recherche et dÄveloppement s'opÅre en fin d'exercice , l'amortissement doit Çtre calculÄ pour chaque ÄlÄment de charge en fonction de la date de son inscription en comptes de charges ou É dÄfaut , il pourra Çtre retenu une durÄe moyenne d'amortissement pour le montant global .


Dans la norme IASC N„9, comme dans le CGNC, il est pr€cis€ que l’amortissement des frais de recherche peut …tre exceptionnellement effectu€ de maniƒre syst€matique pour chaque exercice sur la base soit des ventes ou de l’utilisation des produits ou proc€d€s, soit sur la dur€e pr€visible durant laquelle le produit ou proc€d€ vendu sera utilis€. Mention doit en …tre faite ‚ l'ETIC (A1). 2822

Amortissements des brevets, marques, droits et valeurs similaires

Les brevets d’invention sont ‚ amortir sur la dur€e du privil•ge, dont ils font b€n€ficier l'entreprise, ou sur leur dur€e d’utilisation effective si elle est plus courte (11). Les marques dont la protection n’est pas limit€e dans le temps ne sont pas ‚ amortir, sauf €v€nement exceptionnel le justifiant. Les proc€d€s industriels, modƒles et dessins sont amortissables parce qu’ils sont susceptibles de se d€pr€cier par l’effet du progrƒs technique ou de l’€volution de la mode et des go„ts. La dotation normale aux amortissements est port€e au d€bit du compte 61922 "DEA des brevets, marques, droits et valeurs similaires" par le cr€dit du compte 2822. 2823

Amortissements du fonds commercial

Ce compte enregistre la valeur d’amortissement des €l€ments du fonds commercial qui ne b€n€ficient pas d’une protection juridique leur conf€rant une valeur certaine; ou dans le cas ou le fonds subit un amortissement exceptionnel. La IV•me directive europ€enne exprime clairement les rƒgles ‚ appliquer en la matiƒre: "Les €l€ments figurant sous le poste fonds de commerce selon la terminologie employ€e et qui ne b€n€ficient pas de protection juridique, doivent …tre amortis dans un d€lai maximum de 5 ans". Les €tats membres peuvent n€anmoins autoriser les soci€t€s ‚ amortir leur fonds de commerce sur une p€riode sup€rieure ‚ 5 ans, sans qu'elle n'excƒde la dur€e d’utilisation de cet actif. La dotation normale est d€bit€e du compte 61923 "DEA du fonds commercial". 2828

Amortissements des autres immobilisations incorporelles

Ce compte peut enregistrer l’amortissement des immobilisations en cours ‚ la cl‰ture de l’exercice dont l'€tat se d€pr€cie avec le temps, sans pour autant qu'elles soient d€j‚ en service.

1

En rƒgle g€n€rale, aprƒs 20 ans d'exploitation, le brevet tombe dans le domaine public.


63.3

Amortissements des immobilisations corporelles

Ce compte pr€voit les comptes d'amortissement ci-aprƒs : 2831 2832 2833 2834 2835 2838

Amortissements des terrains Amortissements des constructions Amortissements des installations techniques, mat€riel et outillage Amortissements du mat€riel de transport Amortissements du mobilier, mat€riel de bureau et am€nagements divers Amortissements des autres immobilisations corporelles

En rƒgle g€n€rale, les terrains autres que les terrains de gisement ne se d€pr€ciant pas de maniƒre irr€versible, ne sont pas amortissables, mais peuvent donner lieu seulement ‚ la constitution de provisions pour d€pr€ciation le cas €ch€ant. Les terrains de gisement tels que carri•res et sabli•res, sont par contre amortissables en fonction de l’€puisement de ces gisements. Les autres immobilisations corporelles sont amorties selon des taux d€termin€s par les usages, le degr€ d’utilisation et de l’€volution technologique de l'€l€ment amortissable. Les amortissements normaux des immobilisations corporelles sont enregistr€s au d€bit des comptes 6193 par le cr€dit des comptes int€ress€s d’amortissements. 63.4 L'amortissement d€rogatoire Les amortissements exceptionnels (excƒdent l'amortissement normal) sont d€bit€s au compte 65941 "DNC pour amortissements d€rogatoires" par le cr€dit du compte 1351 "Provisions pour amortissements d€rogatoires". (voir chapitre 8, section 2).


64. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES  La soci€t€ doit pratiquer ses amortissements selon les taux is d’aprƒs les usages de chaque nature d’industrie ou de profession.

 Les frais d’€tablissement (correspondant pour une grande partie aux non-valeurs), pr€vus par la loi comptable sont d€duits sur les premiers exercices b€n€ficiaires ou bien amortis lin€airement sur 5 ans ‚ partir du premier exercice de leur constatation.

 Les primes de remboursement des obligations doivent …tre d€duites du r€sultat ‚ partir de l’exercice de leur paiement, selon les m…mes rƒgles que celles pr€vues sur le plan comptable.

 Le d€lai de report de la fraction du d€ficit correspondant aux amortissements des frais d’€tablissement doit ƒtre limit€ ‚ 4 ans ; l'entreprise ayant int€r…t ‚ proc€der ‚ l’imputation du d€ficit provenant de l’amortissement des frais d’€tablissement avant celui des autres immobilisations amortissables.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 7 : PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES IMMOBILISATIONS

71.

NOMENCLATURE

72.


INTRODUCTION Une provision est la constatation comptable probable, soit de la diminution de la valeur d'un ÄlÄment d'actif (provision pour dÄprÄciation), soit l'augmentation du if exigible Å plus ou moins long terme (provision pour risques et charges) (1). Cette estimation de perte que des ÄvÄnements survenus ou en cours de survenance rendent probable Å la date d'Ätablissement des Ätats de synthÇse, doit Étre prÄcise quant Å sa nature et son montant. Ainsi, la provision pour dÄprÄciation d'une immobilisation est la constatation comptable d'un amoindrissement probable de la valeur d'un ÄlÄment d'actif immobilisÄ, rÄsultant de causes connues et prÄcises mais dont les effets ne sont pas jugÄs irrÄversibles. Ces provisions traduisent habituellement des moins-values potentielles constatÄes sur les ÄlÄments d'actif non amortissables. Elles peuvent exceptionnellement concerner des dÄprÄciations probables et occasionnelles de certaines immobilisations amortissables.

71. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT Le poste 29 comprend les comptes suivants : 2920

Provisions pour dÄprÄciation des immobilisations incorporelles

2930 2941 2948 2951 2958

Provisions pour dÄprÄciation des immobilisations corporelles Provisions pour dÄprÄciation des prÅts immobilisÄs Provisions pour dÄprÄciation des autres crÄances financiÇres Provisions pour dÄprÄciation des titres de participation Provisions pour dÄprÄciation des autres titres immobilisÄs.

1

Les provisions Ä caractÅre fiscal n'ont pas le mÇme objet que les provisions prÉcitÉes


Les comptes de provisions pour dÄprÄciation des immobilisations sont mouvementÄs de la maniÇre suivante :

 la constitution (ou l'augmentation) du montant provisionnÄ se fait en procÄdant au :  dÄbit d'un compte de dotation aux provisions suivant la nature de la provision (exploitation, financiÇre ou non courante), soit: 6191, 6391 ou 6591.  par le crÄdit du compte de provisions concernÄ. L'annulation partielle ou totale de la provision s'effectue en crÄditant le compte de reprises correspondant (suivant leur nature : d'exploitation, financiÇres ou non courantes, soit les comptes : 7191,7391 ou 7591) par le dÄbit du compte de provisions concernÄ. Les Äcritures d'annulation sont constatÄes :

 soit en fin d'annÄe lorsqu'il s'agit d'ajuster la provision antÄrieure Å la baisse,  soit Å l'occasion de la cession ou du retrait de l'ÄlÄment de l'actif immobilisÄ sur lequel portait la provision. Illustration L'entreprise X possÇde un fonds de commerce ayant une valeur de 2.000.000 DH. Un projet de rÄamÄnagement du secteur est Ätablir par les autoritÄs. En cas d'approbation de ce dernier, le fonds commercial subirait une dÄprÄciation probable de 30% Les Äcritures suivantes sont Å er :

65962 2920

Dotations non courantes aux provisions pour dÄprÄciation de l'actif immobilisÄ Provisions pour dÄprÄciation des immobilisations incorporelles

600.000 600.000

Un terrain inscrit Å l'actif d'une entreprise pour 3.000.000 DH perdrait 40% de sa valeur si les autoritÄs retiennent un projet de construction d'une station d'Äpuration Å 1,5 km de l'emplacement de ce terrain.

65962 2920

Dotations non courantes aux provisions pour dÄprÄciation de l'actif immobilisÄ Provisions pour dÄprÄciation des immobilisations corporelles

1.200.000 1.200.000


La sociÄtÄ Y possÇde Å son actif une crÄance financiÇre Å long terme de 800.000 DH risque qui connaÑt une dÄprÄciation de 15%.

6392 2948

Dotations aux provisions pour dÄprÄciation des immobilisations financiÇres Provisions pour dÄprÄciation des autres crÄances financiÇres

120.000 120.000

La sociÄtÄ d'assurance CHELLAH investi la majoritÄ de ses fonds dans l'achat de terrains, en vue de les revendre aprÇs un certain dÄlai. Le 1/4/N, les dirigeants de CHELLAH sont avisÄs, par les services juridiques de la sociÄtÄ, qu'une action a ÄtÄ introduite en justice, visant Å annuler le contrat d'achat par CHELLAH d'un terrain en N+3. Les mÄthodes comptables utilisÄes par CHELLAH constatent ce type d'ÄvÄnement comme un risque d'exploitation. l'expert comptable de CHELLAH recommande la constitution d'une provision pour dÄprÄciation pour 50% de la valeur initiale du terrain qui est de 10.000.000 DH. Le 1/6/N, ce terrain est vendu pour 7.000.000 DH. N-3 231 5141

61943 2930

3481 7513

6513 231 2930 7194

Terrains Banque

10.000.000 10.000.000

1/4/N DEA pour dÄprÄciation d'immobilisations corporelles Provisions pour dÄprÄciation des immobilisations corporelles 1/6/N CrÄances sur cessions d'immobilisations Produits de cession des immobilisations corporelles

VNA des immobilisations cÄdÄes Terrains

5.000.000 5.000.000

7.000.000 7.000.000

corporelles 10.000.000

Provisions pour dÄprÄciation immobilisations corporelles Reprises sur provisions pour dÄprÄciation des immobilisations

10.000.000 des

5.000.000 5.000.000


72. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES  Sur le plan fiscal, la dÄductibilitÄ d'une provision est liÄe Å un ÄvÄnement rÄel, survenu au cours de l'exercice, rendant la perte probable. Cette derniÇre devant faire l'objet de prÄcision quant Å sa nature et son montant.

 Pour qu'une provision pour dÄprÄciation soit dÄductible fiscalement, elle doit rÄpondre Å des conditions prÄcises de fond et de forme : 

la provision doit Étre destinÄe Å faire face Å une dÄprÄciation probable d'un ÄlÄment de l'actif immobilisÄ ;



les dÄprÄciations doivent Étre nettement prÄcisÄes quant Å leur nature, Étre individualisÄes quant Å l'ÄlÄment d'actif concernÄ, et dont le montant est ÄvaluÄ avec une approximation suffisante ;



les dÄprÄciations doivent trouver leur origine dans l'exercice en cours ;



la provision doit Étre constatÄe en comptabilitÄ.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 8 : LES STOCKS

81.


82.

NOMENCLATURE

83.

FONCTIONNEMENT

81. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION Par opposition € l'actif permanent ou stable, l'actif circulant regroupe les •l•ments qui ont tendance € se renouveler assez rapidement. L'actif circulant peut ‚tre d•compos• en :

 Actif circulant hors tr•sorerie  Tr•sorerie Quant € l'actif circulant hors tr•sorerie, il est form• des :

 Stocks  Cr•ances de l'actif circulant  Titres et valeurs de placement 81.1


Le PCGE d•finit les stocks comme •tant l’ensemble des biens ou des services qui alimentent le cycle d’exploitation de l’entreprise, et qui sont destin•s:

 soit € ‚tre revendus en l’•tat ;  soit € ‚tre int•gr•s dans le processus de fabrication de l'entreprise pour obtenir des produits finis ;  soit € ‚tre consomm•s lors de leur utilisation. Les stocks comprennent les marchandises, mati„res ou fournitures, produits interm•diaires, produits r•siduels, produits finis, produits en cours et les emballages, qui sont la propri•t• de l’entreprise. L•galement, l'entreprise a l'obligation d'•tablir annuellement un inventaire exhaustif des •l•ments actifs et ifs de son patrimoine, et proc•der ainsi au recensement physique et € l'•valuation des biens et services figurant dans son stock. Cet inventaire physique doit respecter les r„gles de base suivantes:


a)

Seuls les biens dont l'entreprise est propriÄtaire font partie de ses stocks

Les stocks comprennent donc : 1.

les •l•ments recens•s dans tous les magasins, ateliers, d•p…ts et autres aires de stockage, y compris les biens re†us en stock mais dont la facture n'est pas encore parvenue. Par contre, ne font pas partie des stocks, les •l•ments s•journant toujours en magasin, mais qui ont d•j€ •t• vendus aux clients, qu'ils soient factur•s ou non encore factur•s (cas des commandes sp•cifiques achev•es, non encore livr•es aux clients).

2.

les produits en cours de voyage dont l'entreprise est d•j€ propri•taire, ainsi que ceux d•tenus chez les fournisseurs, mais d•j€ acquis par l'entreprise, au terme d'un achat ferme qui lui en a transf•r• la propri•t•.

3.

les biens dont l'entreprise est propri•taire mais qui sont d•tenus physiquement chez les tiers (emballages pr‚t•s ou consign•s, objets en d•monstration,..).

b)

Tous les biens destinÄs Å Çtre consommÄs au premier usage, ou revendus en l'Ätat ou aprÉs transformation sont considÄrÄs comme stock.

Les biens sont affect•s aux immobilisations ou class•s en stock en fonction des crit„res qui distinguent les deux cat•gories (•l•ments destin•s € servir de fa†on durable € l’activit• de l’entreprise, pour les immobilisations ; •l•ments qui sont destin•s € entrer dans le cycle de production ou de vente, pour les stocks). Ainsi sont notamment € inclure dans les stocks :

 les immeubles, terrains, fonds de commerce pour les entreprises ayant la qualit• de marchands de biens,  les immeubles et terrains pour les promoteurs,  les valeurs mobili„res pour les entreprises faisant commerce de titres,  les mati„res de d•monstration dont la dur•e d’utilisation ne d•e pas un exercice. Les biens initialement compris dans le stock, avant leur •ventuel transfert en immobilisations, doivent r•pondre aux conditions d’immobilisation. c)

Par contre, ne sont pas compris dans les stocks, mais en immobilisations :

 les pi„ces de rechange qui ne peuvent ‚tre affect•es que pour l'entretien et la r•paration de mat•riels sp•cifiques, sans aucune autre utilisation possible, doivent ‚tre rattach•es aux immobilisations auxquelles elles sont destin•es, et ‚tre amorties selon la m‚me dur•e de vie.


 les emballages r•cup•rables dont la dur•e pr•visible d'utilisation d•e un an € leur entr•e en patrimoine, bien qu'ils ne soient pas commod•ment identifiables.

81.2 1.

EVALUATION DES STOCKS Les biens spÄcifiques et identifiables

Les biens sp•cifiques et identifiables sont •valu•s € l’inventaire en fin d’exercice € leur co‡t r•el. Conform•ment s'entend :

aux

m•thodes

d'•valuation,

le

co‡t

r•el

des

stocks

 du co‡t d'acquisition pour les biens acquis € titre on•reux ;  du co‡t de production pour les biens produits par l'entreprise.  Le coÑt d'acquisition des biens en stock est leur co‡t r•el d'achat form•:  du prix d'achat factur•:

 augment• des droits de douane et autres imp…ts et taxes non r•cup•rables.

 diminu• des taxes l•galement r•cup•rables ainsi que des r•ductions commerciales obtenues.

 des charges accessoires d'achat engag•es jusqu'€ l'entr•e en magasin de la mati„re stock•e (frais d'approche, transport, courtage, d•chargement, manutention, assurance,..). N'entrent pas parmi les frais accessoires, les d•penses g•n•rales et financi„res. Cependant, dans le cas exceptionnel d'un cycle d'approvisionnement sup•rieur € un an, les frais financiers, issus d'un contrat d'emprunt sp•cifique se rapportant € ce cycle, peuvent ‚tre inclus dans le co‡t d'acquisition avec mention dans l'ETIC (A1). N.B. : les frais de stockage ne sont pas, selon le CGNC, Ä inclure dans le coÅt d'acquisition, sauf conditions spÇcifiques de l'exploitation Ä indiquer dans l'ETIC (A1).

 Le coÑt de production des biens en stock est compos• :  des co‡ts d'acquisition des mati„res et fournitures utilis•es.  des charges directes de production telles que les charges de personnel, les services ext•rieurs, les amortissements.

 des charges indirectes raisonnablement rattach•es € la production de l'•l•ment, sauf les d•penses d'istration g•n•rale, les frais de recherche et d•veloppement et les frais financiers. Cependant, le co‡t de production peut tenir compte exceptionnellement des charges financi„res relatives € des dettes contract•es pour le financement sp•cifique d'une production dont le cycle est sup•rieur € douze mois.


Par contre le CGNC pr•conise d'exclure les quotes-parts de charges indirectes dues aux gaspillages, pertes et € la sous-activit• caract•ris•e de l'entreprise par rapport € son activit• normale. 2.

les biens fongibles

Les biens fongibles (interchangeables) sont •valu•s selon la m•thode du co‡t moyen unitaire pond•r• ou du FIFO (premier entr•, premier sorti). Ces deux m•thodes sont les seules ises par la loi comptable et la l•gislation fiscale. a)

La mÄthode FIFO (premier entrÄ - premier sorti)

Cette m•thode donne une bonne approximation de la valeur de remplacement des stocks au bilan puisqu'en l’appliquant, subsistent en stocks des •l•ments dont les co‡ts sont les plus r•cents. Mais, plus la rotation des stocks est lente, plus leur valorisation comptable s’•carte de leur valeur r•elle € la date d’inventaire. Cette m•thode ne serait donc recommand•e que pour autant qu'il est possible de suivre les sorties par rapport aux entr•es, et que la vitesse de rotation soit suffisante pour garder la valeur des articles en stock (les derni„res entr•es) la plus proche possible de celle du march•, € la date d'inventaire. b)

Le coÑt moyen pondÄrÄ

En revanche, l’utilisation du co‡t moyen pond•r• pour mesurer la consommation des stocks alt„re le compte de produits et de charges en faisant apparaˆtre une plus-value de d•tention quelque soit la vitesse de rotation des stocks. En effet, la valorisation des stocks au co‡t d’achat conduit, lors de leur consommation effective, € mesurer l'exc„dent brut d’exploitation par diff•rence entre le prix de vente du produit vendu et son co‡t de stock li• € son co‡t historique d’achat. Illustration Une entreprise d•tient au d•but de l’exercice N un stock d'une valeur de 4.000 DH. Ce stock est vendu au cours de l’exercice N+1 pour 4.800 DH alors que son co‡t actuel d’achat (co‡t de renouvellement pour l’entreprise) est de 4.400 DH.

Il en r•sulte que :

 Les stocks sont sous-•valu•s au bilan de l’exercice puisque leur valeur est de 4400 au lieu de 4000 (co‡t historique d’achat).

 Lors de leur consommation effective la marge brute constat•e par l’entreprise est de 800 DH. Cette marge se d•compose en fait en : 

Un profit r•el de 400 •gal € la diff•rence entre le prix de vente 4800 et le co‡t de remplacement 4400.




Une plus value de d•tention de 400 r•sultant de la diff•rence entre le co‡t de remplacement 4400 et le co‡t historique d’achat 4000, et qui provient de la hausse des prix du bien consid•r• intervenue sur le march• pendant sa d•tention en stock.

Deux observations peuvent ‚tre formul•es :

 En cas de renouvellement du bien vendu au co‡t de remplacement actuel, la plus-value de d•tention d•gag•e est imm•diatement utilis•e. Il s’agit donc d’un profit virtuel.

 La plus value de d•tention est sp•cifique € un produit consid•r• et n’ob•it pas n•cessairement € la hausse g•n•rale des prix.

Remarque C'est pourquoi, certaines r„gles fiscales fran†aises ont instaur• des provisions r•glement•es soit "pour hausse des prix", soit "pour fluctuation des cours" permettant € l’entreprise de constituer en franchise d’imp…t pour une dur•e de 6 ans, des provisions visant € corriger temporairement le ph•nom„ne de l’inflation. Le co‡t moyen pond•r• peut ‚tre calcul• :

 apr„s chaque entr•e  ou sur une p•riode n'exc•dant pas la dur•e de stockage Illustration DATE 1/1 2/4 3/8 4/9 6/10 9/10 1/12 15/12 31/12

NATURE DE L'OPERATION Stock initial Sorties Sorties Entr•es Sorties Sorties Entr•es Sorties Stock final

QUANTITE 200 (20) (10) 50 (100) (20) 180 (100) 180

PU

TOTAL

10

2.000

15

750

12

2.160


a) CoÑt moyen pondÄrÄ aprÉs chaque entrÄe : Les sorties de stock sont valoris•es au dernier co‡t moyen pond•r• (CMP), le nouveau •tant obtenu par la formule : Valeur du stock pr•c•dent (€ l'ancien CMP)+ Prix des achats Quantit•s totales en stock

Mouvements Op•rations

Q

1/1 2/4 3/8 4/9 6/10 9/10 1/12 15/12

(20) (10) 50 (100) (20) 180 (100)

PU 10 10 15 11,14 11,14 12 11,69

Stocks V

Q

200 100 750 1.114 222,80 2.160 1.169

PU 200 180 170 220 120 100 280 180

10 10 10 11,14 11,14 11,14 11,69 11,69

Montant 2.000 1.800 1.700 2.450,80 1.336,80 1.114 3.273,20 2.104,20

b) CoÑt moyen pondÄrÄ en fin de pÄriode : Il faut d'abord calculer la dur•e de rotation des stocks: durÄe de rotation = sorties/stock moyen stock moyen = ( stock initial + stock final)/2 durÄe de rotation = 250/190 = 1,31 donc le stock tourne 1,31 fois pendant l'ann•e, soit une dur•e de rotation des stocks de 9 mois (12 mois/1,31) on retient le CMP des 9 derniers mois, soit : (750 +2000)/250=11 Le stock final obtenu € travers l'inventaire physique en quantit• est de l'ordre de 180. Cette m•thode est utilis•e notamment en cas d'absence de tenue d'inventaire permanent. Dans ce cas, la valeur du stock final est obtenue comme suit : SF = Quantit• (d•compt•e physiquement) x CMP =180x11 = 1980


c)La mÄthode LIFO (dernier entrÄ - premier sorti) Cette m•thode suppose que les derniers •l•ments acquis sont vendus ou consomm•s les premiers. Il en r•sulte que les consommations sont valoris•es au cours le plus r•cent. Les •l•ments qui subsistent en stock € la fin de l’exercice sont suppos•s ‚tre les plus anciens. En p•riode de hausse des prix, ces •l•ments anciens sont r•put•s avoir les co‡ts les plus bas. Cette m•thode, non ise par la loi comptable et par la l•gislation fiscale, pr•sente des diff•rences avec la m•thode du FIFO, explicit•es dans l'illustration ci-apr„s: Illustration Une entreprise a enregistr• les mouvements de stocks suivants en 1994. RUBRIQUE 1. STOCK AU 01/01/1994

QUANTITE

COUT D'ACHAT

VALEUR UNITAIRE

100

40

4.000

50 60 70 80

50 55 60 70

2.500 3.300 4.200 5.600

2. ACHAT DE 1994 LE 04/02/1994 LE 04/05/1994 LE 08/09/1994 LE 04/11/1994 ENTREES

260

3. VENTES DE 1994 LE 15/12/1994 LE 20/04/1994 LE 15/10/1994 LE 20/11/1994

40 50 30 70

SORTIES

190

4. STOCKS AU 31/12/1994

170

15.600


Si on suppose que les ventes de 1994 sont ex•cut•es au prix unitaire de 70 DH, les marges brutes d•gag•es selon les deux m•thodes sont les suivantes

MARGES BRUTES DEGAGEES RUBRIQUES

FIFO

PRIX DE VENTE



LIFO

190 x 70 = 13.300

190 x 70 = 13.300

= 8.700 (1)

COUT DES VENTES

MARGE BRUTE

= 12.000

4.600

1.300

VALORISATION DU STOCK FINAL RUBRIQUES STOCK INITIAL ACHATS CONSOMMATIONS STOCK FINAL DECOMPOSITION DU STOCK FINAL

FIFO 4.000 15.600 (8.700) 10.900 20 ARTICLES x 55 70 ARTICLES x 60 80 ARTICLES x 70

LIFO 4.000 15.600 (12.000) 7.600 100 ARTICLES x 40 50 ARTICLES x 50 20 ARTICLES x 55

(2)

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 8 : LES STOCKS (1), (2) : voir page 520


FIFO DATES

QUANTITE

LIFO PU

VALEUR

QUANTITE

PU

VALEUR

15/02/94

40

40

1.600

40

70

2.800

20/04/94

50

40

2.000

40 10

70 60

2.800 600 3.400

15/10/94

10 20 30

40 50

400 1.000 1.400

30

60

1.800

20/11/94

30 40 70

50 55

1.500 2.200 3.700

30 40 70

60 55

1.800 2.200 4.000

TOTAL

190

8.700 (1)

190

120.000 (2)


La comparaison entre ces deux m•thodes appelle les r•flexions suivantes : Conclusion

1. La marge brute d•gag•e avec le FIFO correspond, € hauteur de 3300 [4600 (marge brute sur FIFO)- 1300 (marge brute sur LIFO)] € des plus values sur d•tention de stock ; cette m•thode accroˆt donc le r•sultat. 2. Le LIFO annule les plus values et exprime correctement la marge brute r•elle cons•cutive € l’exploitation, 3. Cependant, en p•riode de baisse des prix, l’effet sur les marges brutes est inverse : La marge du LIFO est sup•rieure € celle d•gag•e sur le FIFO, puisque les consommations sur le LIFO sont •valu•es € des co‡ts plus bas (les plus r•cents) et les stocks au bilan sont alors sur•valu•s, puisque constitu•s par des lots anciens (donc avec des co‡ts plus •lev•s) 4. En cas de destockage, l’application du LIFO conduit € sur•valuer les r•sultats en p•riode de hausse des prix. Le LIFO en effet, par manque de lots r•cents, pr•l„ve ses consommations sur des lots anciens dont le co‡t est plus faible en p•riode de hausse des prix. Le LIFO pr•sente des difficult•s d’application bien connues aux USA o‰ la m•thode est reconnue fiscalement, ce qui n’est pas le cas en et au Maroc par exemple. Le LIFO est en fait peu utilis• € l’exception des entreprises particuli„rement sensibles (comme l’industrie p•troli„re) aux variations de prix sp•cifiques. Les p•troliers appellent "Incidence de l’effet de stock" sur les r•sultats, le calcul de la diff•rence entre la valorisation par la m•thode FIFO et par la m•thode LIFO du m‚me stock.


82.NOMENCLATURE Les comptes de stocks sont r•partis entre les postes suivants : 311 312 313 314 315 82.1

Marchandises MatiÉres et fournitures consommables Produits en cours Produits intermÄdiaires et produits rÄsiduels Produits finis MARCHANDISES

C’est l’ensemble des biens et services que l’entreprise ach„te pour les revendre en l’•tat sans leur faire subir une quelconque transformation ou int•gration € d’autres biens et services. Le PCGE pr•voit les comptes suivants : 3111 3112 3116 3118

Marchandises (Groupe A) Marchandises (Groupe B) Marchandises en cours de route Autres marchandises

Chaque entreprise doit normalement •tablir une nomenclature de ses stocks, selon ses besoins de gestion. Il est conseill• de dresser cette nomenclature par r•f•rence € la nomenclature officielle des biens et services, et qui sera rassembl•e en groupes A, B, C, D... L'entreprise pourrait donc ins•rer autant de comptes principaux (3111,3112,3113,3114,..) que de groupes de marchandises qu'elle d•tient. Le compte 3116 "Marchandises en cours de route" exprime la valeur des biens en fin d'exercice :

 acquis des fournisseurs et en cours de route pour ‚tre r•ceptionn•s,  sortis d'un d•p…t de stocks et en cours de route pour ‚tre r•ceptionn•s € un autre d•p…t de l'entreprise.


82.2

MATIERES ET FOURNITURES CONSOMMABLES

Ce poste comprend les comptes suivants: 3121 3122 3123 3126 3128

MatiÉres premiÉres MatiÉres et fournitures consommables Emballages MatiÉres et fournitures consommables en cours de route. Autres matiÉres et fournitures consommables.

Les mati„res premi„res sont les biens acquis par une entreprise € leur •tat naturel ou d•j€ •labor•s, et destin•s € servir de mati„res principales dans le processus de fabrication de produits finis de cette entreprise. Les mati„res et fournitures consommables acquises par une entreprise sont les produits qui lui servent € la fabrication, au traitement ou € l’exploitation, mais qui perdent leurs caract•ristiques physiques au premier usage et qui, par cons•quent, n'entrent pas dans la composition des produits trait•s ou fabriqu•s. Les emballages comprennent :

 les emballages non r•cup•rables dont le prix est incorpor• dans le prix global du bien vendu;  les emballages non identifiables, susceptibles d’‚tre conserv•s par les tiers et que l’entreprise s’engage € reprendre;

 les emballages mixtes, qui ont indiff•remment vocation, soit € ‚tre gard•s par les clients, soit € ‚tre restitu•s par eux. 82.3

PRODUITS EN COURS

Les produits en cours sont des biens ou des services en cours de fabrication ou d'ex•cution € la cl…ture de l'exercice, au travers d’un processus de production. Le poste comprend les comptes suivants : 3131 3134 3138 82.4

Biens en cours Services en cours Autres produits en cours PRODUITS INTERMEDIAIRES ET PRODUITS RESIDUELS

Les produits interm•diaires sont des biens achev•s, issus d'un premier cycle de fabrication de l'entreprise et destin•s € ‚tre incorpor•s dans une nouvelle phase de production et non pas € ‚tre vendus tels quels € la client„le.


Les produits r•siduels sont, par contre, constitu•s des d•chets et rebuts de fabrication qui incluent notamment, soit des sous-produits, soit des malfa†ons de produits finis. Le poste comprend les comptes suivants : 3141 3145 3148 82.5

Produits intermÄdiaires Produits rÄsiduels (ou matiÉres de rÄcupÄration) Autres produits intermÄdiaires et produits rÄsiduels PRODUITS FINIS

Ce sont les biens et services issus du cycle de production de l'entreprise et ayant atteint le stade d’ach„vement final pour ‚tre vendus € sa client„le. Le poste comprend les comptes suivants : 3151 3152 3156 3158

Produits finis (Groupe A) Produits finis (Groupe B) Produits finis en cours de route Autres produits finis

L'entreprise peut utiliser le crit„re de classement physique de ses produits finis, selon ses besoins sp•cifiques de gestion. Cependant, il lui est recommand• de se r•f•rer € la nomenclature officielle des biens et services, de mani„re € ce que le classement de ses produits finis:

 soit similaire € la nomenclature officielle des biens et services,  facilite le age et le calcul des agr•gats de la comptabilit• nationale. Ce classement selon le crit„re physique peut ‚tre mis en oeuvre dans le plan comptable de l'entreprise en cr•ant des comptes divisionnaires au sein des comptes principaux ci-dessus.

83.FONCTIONNEMENT La comptabilisation des stocks est diff•renci•e selon qu’il s’agisse d’achats de marchandises, mati„res et fournitures consommables ou de produits fabriqu•s. Les achats de biens d’exploitation sont int•gr•s en stocks lors de leur entr•e dans le patrimoine de l’entreprise, et ils en sortent lors de leur consommation pour la production (approvisionnement) ou pour la vente (marchandises). La diff•rence entre les entr•es et les sorties constitue la variation de stocks, positive ou n•gative selon que les stocks ont augment• ou baiss• du d•but € la fin de la m‚me ann•e.


Les produits fabriqu•s sont entr•s en stocks lors de leur r•ception en magasin en cours ou en fin de fabrication (produits interm•diaires ou finis). Ils en sortent pour aller au stade suivant du processus de fabrication (produits interm•diaires) ou € la vente (produits finis). La diff•rence entre les entr•es et sorties de stocks constitue la production stock•e (ou d•stock•e) de l'exercice. La comptabilisation des stocks est donc la cons•quence de celle des achats consomm•s et de la production stock•e de l'exercice. Cette comptabilisations est diff•rente selon que l'entreprise suive ses stocks, sur la base de l'inventaire intermittent ou de l'inventaire permanent. 83.1

METHODE DE L'INVENTAIRE INTERMITTENT

cette m•thode faite intervenir des •critures comptables envisag•es au d•but et € la fin de l'exercice.

 les comptes 3111 € 3128 sont cr•dit•s, au d•but de l'exercice, par le d•bit du compte 6114 "Variation de stocks de marchandises" ou 61242 "Variation de stocks de matiÉres et fournitures consommables" pour la valeur du stock initial. A la fin de l'exercice, les comptes 3111 € 3128 sont d•bit•s par le cr•dit des comptes 6114 ou 61242 pour la valeur du stock final

 les comptes 3131 € 3158 sont cr•dit•s, au d•but de l'exercice, par le d•bit des comptes 7131 "Variation des stocks de produits en cours", 7132 "Variation des stocks des biens produits" ou 7134 "Variation des stocks de services en cours" pour la valeur du stock initial. A la fin de l'exercice, les comptes 3131 € 3158 sont d•bit•s par le cr•dit des comptes de variation de stocks correspondants, et ce pour le montant du stock final. Ainsi, les comptes 6114 et 61242 expriment la variation nette du d•but € la fin d'une m‚me ann•e, en hausse (solde cr•diteurs) ou en baisse (solde d•biteurs) des stocks de marchandises, mati„res et fournitures consommables. (voir nŠ466) Les comptes 7131, 7132 et 7134 expriment la variation nette du d•but € la fin d'une m‚me ann•e, en hausse (solde cr•diteurs) ou en baisse (soldes d•biteurs) des stocks de produits en cours, produits finis et de services en cours (voir nŠ366).


Illustration

D'apr„s l'inventaire physique, on rel„ve les faits suivants :



Stocks initiaux Stock initial mati„res et fournitures ……………………………………. Stock initial produits finis ………………………………………………







Stocks finaux Stock final mati„res et fournitures ……………………………………… Stock final produits finis ………………………………………………..

175.000 292.000

CoÑt des achats de l'exercice des matiÉres et fournitures

350.000

CoÑt des entrÄes au magasin Mati„res et fournitures …………………………………………………… Produits finis ……………………………………………………………..





130.000 240.000

350.000 250.000

CoÑt des sorties du magasin Mati„res et fournitures …………………………………………………… Produits finis ……………………………………………………………..

300.000 200.000

Ventes de l'exercice ……………………………………………………..

320.000


Mouvements des comptes

3122 Mati„res et fournitures consommables

Solde initial Dt au 31/12/N-1 130000 Extourne au Dt 1/1/N 130000

3151 Produits finis

3421 Clients

Solde

6122 Achats de mati„res et fournitures consommables

Dt 240000 Ct 240000

6124 Variation des stocks de mati„res et fournitures

7121 Ventes de biens produits au Maroc

Dt 130000 Ct 350000

Achats Ventes Inventaire mati„res premi„res au 31/12/N Inventaire produis finis

4411 Fournisseurs

Dt 240000

Dt 350000

Dt 320000

Ct 320000

Dt 175000

Ct 175000 Dt 292000

Dt 175000

7132 Variation des stocks de biens produits

Dt 292000

Ct 292000 Dt 320000

Ct 350000

Dt 350000

Ct 45000

Ct 320000

Ct 52000

Dt : DÇbit du compte concernÇ Ct : CrÇdit du compte concernÇ

* Achats *  Stocks mati„res premi„res * r•sultat

350.000 * (45.000) *

Ventes  stocks produits finis

320.000 52.000

67.000

372.000

372.000


83.2

METHODE DE L'INVENTAIRE PERMANENT

Inventa ire p ermanent Cette m•thode pr•sente des caract•ristiques en mati„re d'•critures comptables :

 Au cours de l'exercice, les comptes de stocks fonctionnent comme un compte de magasin : 

En ce qui concerne les marchandises ou matiÉres premiÉres, le compte de stocks est d•bit• des entr•es en stocks par le cr•dit du compte 6114 "Variation de stocks de marchandises" ou 6124 "Variation des stocks de matiÉres et fournitures". Les sorties sont constat•es en d•bitant les comptes 6114 ou 6124 par le cr•dit du compte de stocks concern•, selon la m•thode.

 En ce qui concerne les produits, les entr•es sont constat•es en d•bitant le compte de stocks par le cr•dit d'un compte du poste 713 "Variation des stocks de produits". Les sorties sont constat•es en d•bitant un compte du poste 713 par le cr•dit du compte du stocks concern•. Ces mouvements doivent ‚tre valoris•s conform•ment aux m•thodes de calcul des co‡ts utilis•es par l'entreprise (notamment € l'aide de la comptabilit• analytique).

 En fin d'exercice : 

En ce qui concerne les en-cours, le stock initial d'en-cours est annul• et le stock final constat•, et ce en utilisant les comptes 7131 et 7134,



Les Äcarts d'inventaires sont identifi•s en comparant le solde du compte de stocks concern• au montant donn• par l'inventaire physique, et les •ventuelles diff•rences (boni ou mali d'inventaire) provenant de destructions, vols, pertes, … sont r•gularis•es de fa†ons € ce que les stocks refl„tent leur valeur r•elle.


Reprenons les donn•es du cas expos• pour l'inventaire intermittent 3122 3151 Mati„res Produits et finis fournitures consommables Solde initial au 31/12/N-1 Achats de l'exercice Entr•e au magasin Sorties du magasin Ventes de l'exercice Ecart d'inventaire sur mati„res Ecart d'inventaire sur produis finis

Dt 130000

Solde

Dt 175000

Dt 350000 Ct 300000

3421 Clients

4411 Fournisseurs

6122 Achats de mati„res et fournitures consommables

Ct 350000

Dt 350000

6124 Variation des stocks de mati„res et fournitures

7121 Ventes de biens produits au Maroc

7132 Variation des stocks de biens produits

6580 Autres charges non courantes

7580 Autres produits non courants

Ct 5000

Ct 2000

Dt 240000

Dt 250000 Ct 200000

Ct 350000 Dt 300000 Dt 320000

Ct 250000 Dt 200000

Ct 5000

Ct 320000 Dt 5000

Ct 2000

Dt 2000

Dt 292000

Dt 320000

Dt 350000

Ct 350000

Dt 50000

Ct 320000

Ct 50000

Dt : DÇbit du compte concernÇ Ct : CrÇdit du compte concernÇ Compte de rÄsultat simplifiÄ

* Achats *  Stocks mati„res premi„res * autres charges non courantes

350.000 * Ventes (50.000) *  stocks produits finis 5.000 (292-240)

* autres produits non courants * r•sultat

320.000 50.000 2.000

67.000 372.000

372.000


Rappel sommaire des rÉgles fiscales

Selon la loi et la doctrine de l'istration fiscale :

 toute entreprise est tenue d'effectuer un inventaire physique de ses stocks au mois une fois par exercice.

 Selon les prescriptions fiscales, la valeur d'entr•e en stocks des marchandises, mati„res premi„res, fournitures et emballages achet•s, doit ‚tre •gale € leur co‡t d'achat, c'est-€-dire leur prix d'achat plus les frais accessoires sur achat (transport, douane) et diminu•e des rabais, remises et ristournes sur factures.

 La valorisation des encours et des produits finis doit tenir compte : 

Des charges variables directement li•es € la production (les frais de main d'œuvre, les mati„res consommables, l'•nergie etc …) ;



Des charges fixes qui peuvent ‚tre rattach•es au co‡t de production sans ambigu•t• (amortissement du mat•riel de production, loyer, leasing, etc …) ;



Des charges indirectes de production qui peuvent ‚tre raisonnablement rattach•s € celle-ci.

 Les charges financi„res doivent ‚tre exclues du co‡t de production des produits finis et des encours (sauf pour le cas exceptionnel d'un cycle de production sup•rieur € un an o‰ les charges sp•cifiques en question peuvent ‚tre incluses dans les co‡ts pr•cit•s).

 Le co‡t des •l•ments en mouvement non identifiables des stocks (en fin d'exercice) doit ‚tre d•termin• soit : 

Suivant la m•thode du premier entr•, premier sorti ; les stocks (en fin d'exercice) sont •valu•s au dernier co‡t d'acquisition ou de production ;



Suivant le co‡t moyen pond•r• sur une dur•e moyenne de stockage, m•thode appropri•e pour la pratique de l'inventaire permanent.

 Enfin, les d•chets et rebuts sont •valu•s au cours du march• ou € d•faut au cours probable de leur r•alisation.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 9: LES CREANCES DE L'ACTIF CIRCULANT

91.


92.


91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION 91.1


Les cr€ances de l'actif circulant repr€sentent essentiellement un droit personnel qui permet • l'entreprise qui le d€tient, d'exiger de ses d€biteurs une obligation de paiement • vue ou • un terme convenu. Ainsi cette rubrique regroupe en premier lieu :

 les cr€ances issues du cycle normal d'exploitation de l'entreprise, que l'€ch€ance de recouvrement soit • plus ou • moins d'un an (avances et acomptes, clients, TVA r€cup€rable..). Ces cr€ances sont distingu€es, selon qu'elles repr€sentent des factures sur la client‚le en cours d'encaissement, des cr€ances mat€rialis€es par des effets de commerce, ou des produits acquis au cours de l'exercice mais non encore factur€s • la client‚le.

 Toute autre cr€ance non financi•re, ne provenant pas du cycle d'exploitation, et dont le d€lai de recouvrement, • l'origine, est inf€rieur ou €gal ‚ douze mois (avances au personnel, avances aux associ€s, acomptes provisionnels..). Cette rubrique int‚gre €galement, par extension, les comptes de r€gularisation des produits et des charges qui constituent des accroissements d'actif constat€s • la clƒture, en vertu du principe de sp€cialisation des exercices, ainsi que des comptes transitoires ou d'attente • r€gulariser. En application du principe de clart€, lorsqu'un compte de l'actif circulant est occasionnellement cr€diteur en fin d'ann€e, il doit „tre vir€ dans un compte sym€trique du if circulant (voir n…103 et suivants). De m„me, en application du m„me principe, une cr€ance et une dette envers un m„me tiers ne peuvent „tre compens€es, sans une convention expresse qui €teint l'une par l'autre; la cr€ance doit figurer distinctement • l'actif circulant, et la dette au if circulant.


91.2

EVALUATION

a) Valeur ‚ l'entr€e Les cr€ances de l'actif circulant sont enregistr€es • leur valeur nominale en principal, telle que celle-ci r€sulte des conventions l€gales ou contractuelles liant l'entreprise • ses d€biteurs. Les int€rƒts financiers nettement identifiables en application des conventions €tablies, ne sont pas inclus dans la valeur nominale de ces cr€ances. Par contre lorsque ces conventions pr€voient une clause de r€vision des prix, la valeur nominale d'origine est modifi€e en plus ou en moins en fonction de l'incidence de ces r€visions. De m„me, lorsque les conventions ont €tabli une indexation de la valeur nominale des cr€ances, les €carts issus de cette indexation modifient en plus ou en moins la valeur nominale d'origine, par la contrepartie de comptes d'€carts. Les cr€ances sont €valu€es et constat€es, dans le respect absolu du principe de s€paration des exercices, d‚s leur naissance. Ainsi, une cr€ance doit „tre constat€e d‚s que la convention dont elle est issue est r€put€e juridiquement certaine, quelque soit l'exercice d'ex€cution de l'obligation (voir les r‚gles de rattachement des produits • l'exercice de comp€tence, n…74, 342 et suivants). Une fois que la cr€ance acquise est port€e • l'actif, elle y demeure inscrite pour la m„me valeur, jusqu'• son extinction en une ou plusieurs fois, m„me si elle ne fait l'objet d'aucune r€clamation de la part du cr€ancier vis-•-vis du d€biteur. b)Valeur d'inventaire et valeur nette comptable La valeur d'inventaire d'une cr€ance de l'actif circulant est €gale • sa valeur actuelle qui ne correspond pas forc€ment • celle affect€e • la cr€ance d‚s l'origine . Ainsi, dans le cas o† appara‡t un pourcentage de risque de non recouvrement partiel ou total d'une cr€ance, la valeur actuelle de celle-ci devient €gale • sa valeur d'entr€e, affect€e d'une provision pour d€pr€ciation appropri€e. La valeur comptable nette d'une cr€ance est, bien entendu, €gale • sa valeur d'entr€e diminu€e, le cas €ch€ant, de la provision pour d€pr€ciation constitu€e pour faire face • des risques de non recouvrement.(voir n… 879 et suivants).


92. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT Cette rubrique comporte les postes ci-apr‚s: 341 342 343 345 346 348 349

Fournisseurs d€biteurs, avances et acomptes Clients et comptes rattach€s Personnel - d€biteur Etat - d€biteur Comptes d'associ€s d€biteurs Autres d€biteurs Comptes de r€gularisation - Actif

92.1

LES FOURNISSEURS DEBITEURS, AVANCES ET ACOMPTES

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants : 3411 3413 3417 3418

Fournisseurs, avances et acomptes vers€s sur commandes d'exploitation Fournisseurs, cr€ances pour emballages et mat€riel ‚ rendre Rabais, remises et ristournes ‚ obtenir - avoirs non encore re„us Autres fournisseurs d€biteurs

a) Les avances et acomptes Une avance est la somme vers€e par une entreprise en confirmation d'une commande d'exploitation, alors qu'un acompte est un versement effectu€ apr‚s un d€but d'ex€cution de cette commande. L'avance ou l'acompte ainsi que la facture d€finitive sont enregistr€s selon le sch€ma - type des €critures r€sum€es dans l'exemple suivant: Avance de 1.000 DH (HT) pay€e par ch‚que de 1.200 DH vers€e le 15/02/1994 sur ne commande d'un prix global de 10.000 DH (HT) correspondant • un achat local de marchandises taxables • 20%.

3411x

34552

15/2/94 Fournisseur X, avances et acomptes vers€s sur commandes d'exploitation 5141x Banque X 15/2/94 Etat – TVA r€cup€rable sur les charges 4458x Etat – autres comptes cr€diteurs (TVA r€cup€rable sur avance)

1.200 1.200

200 200


La TVA est effectivement • r€cup€rer le mois suivant celui du paiement de l'avance, ce qui donnera lieu • l'€criture ci-apr‚s :

4456 34552

Etat – TVA du Etat – TVA r€cup€rable sur les charges

200 200

La facture d€finitive est re‰ue le 15/4/94.

6111 34552

15/4/94 Achats de marchandises Etat – TVA r€cup€rable sur les charges 4411xx Fournisseurs

10.000 2000 12. 000

15/4/94 4411xx 3411x 5141x

4458x 34552

Fournisseurs Fournisseurs, avances, acomptes vers€s sur commandes d'exploitation Banque x (solde de l'avance lors de la r€ception de la facture) 15/4/94 Etat – autres comptes cr€diteurs (TVA r€cup€rable sur avances) Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Solde de TVA sur avances

12.000 1.200 10.800

200 200

Le mois suivant le r‚glement du reliquat de la facture, la r€cup€ration de la TVA correspondant • ce reliquat est effectu€e par l'€criture suivante :

4456 34552

31/5/94 Etat – TVA due Etat – TVA r€cup€rable sur les charges (2.000 – 200 = 1800, soit 20% de 9.000)

1.800 1.800


b) les cr€ances pour emballages et mat€riel ‚ rendre: Ces cr€ances sont port€es au d€bit du compte 3413 qui enregistre la valeur des emballages et mat€riel re‰us par l'entreprise avec l'intention de les restituer • ses fournisseurs. (voir n… 475 et suivants). c) Les rabais, remises et ristournes ‚ obtenir Ces €l€ments sont d€termin€s en fin d'ann€e sur la base des contrats, conventions et accords €tablis entre l'entreprise et ses fournisseurs de biens et services (voir n…367 et suivants). Les produits acquis de cette nature et qui n'ont pas encore donn€ lieu • la fin de l'exercice • un avoir re‰u, sont estim€s toutes taxes comprises et port€s au d€bit de ce compte par l'€criture-type suivante: Illustration 3417 6119 ou 6129 34552

R.R.R. • obtenir – avoirs non encore re‰us RRR obtenus sur achat de marchandises

x x

RRR obtenus sur achats consomm€s de mati‚res et fournitures Etat – TVA r€cup€rable sur les charges

x x

Cette €criture est extourn€e en d€but d'exercice, l'€criture finale • comptabiliser lors de la r€ception de l'avoir, sera constat€e ainsi :

4411x 6119 ou 6129 34552

Fournisseurs x RRR obtenus sur achat de marchandises RRR obtenus sur achats consomm€s de mati‚res et fournitures Etat – TVA r€cup€rable sur les charges

x x x x


Rappel sommaire des r•gles fiscales

 L'entreprise qui verse des avances et acomptes sur commandes • ses fournisseurs est en mesure de d€duire la TVA aff€rente • ces sommes • partir du moment o† le paiement fractionn€ est mat€rialis€ par une facture faisant mention s€par€ment de la taxe.

 En outre si la soci€t€ ach‚te des emballages qui lui ont €t€ initialement donn€s en consignation par ses fournisseurs, elle doit : consid€rer cet achat comme une charge d€ductible sur le plan des impƒts directs, inscrire la TVA y aff€rente dans le compte de TVA d€ductible.

92.2

LES CLIENTS ET COMPTES RATTACHES

Ce poste regroupe la valeur des cr€ances repr€sentant la vente des biens ou services relevant du cycle d’exploitation de l’entreprise. Il comprend les comptes suivants: 3421 3423 3424 3425 3427 3428

Clients Clients - retenues de garantie Clients douteux ou litigieux Clients - Effets ‚ recevoir Clients - Factures ‚ €tablir et cr€ances sur travaux non encore facturables Autres clients et comptes rattach€s

Le compte 3421 …Clients† est d€bit€ du montant, toutes taxes comprises, des ventes de biens ou des prestations de services ainsi que de la valeur des emballages consign€s par l'entreprise • sa client‚le ; la contrepartie figurera ainsi dans les comptes suivants:

 un des comptes du poste 711 "Ventes de marchandises" ou 712 "Ventes de biens et services produits" pour le montant hors taxes ;  le compte 4425 "Clients, dettes pour emballages et mat€riel consign€s";  le compte 4455 " Etat -TVA factur€e". Le compte 3421 est normalement cr€dit€ par le d€bit :

 d’un compte de tr€sorerie lors de l'encaissement total ou partiel ;  du compte appropri€ des postes 711 ou 712, pour enregistrer les avoirs €tablis correspondants aux retours de marchandises par les clients; ainsi que du compte 4425 "Clients, dettes pour emballages et mat€riel consign€s" pour les restitutions d'emballages ;


 du compte 3425 "Clients-effets • recevoir" au moment de l’acceptation d’un effet par un client ou de l'€tablissement d'un billet • ordre sur lui ;

 du compte 7119 ou 7129 pour constater les "Rabais, remises et ristournes accord€s" pour les r€ductions obtenues hors factures;  du compte 4421 "Clients avances et acomptes re‰us sur commandes en cours" pour solde de ce compte. En cas de retenue de garantie effectu€e par les clients, le compte 3421 est cr€dit€ par le d€bit du compte 3423 "Clients - retenues de garantie" pour le montant de la retenue, qui y restera inscrite jusqu'• son encaissement par l'entreprise. Lorsqu'une cr€ance devient douteuse ou litigieuse, le montant total de la cr€ance est port€ au d€bit du compte 3424 "Clients douteux ou litigieux" par le cr€dit du compte 3421. Une provision pour le montant du risque de non recouvrement est dot€e au cr€dit du compte 3942 (voir n… 879 et suivants). Enfin le compte 3427 "Clients - factures • €tablir et cr€ances sur travaux non encore facturables" est d€bit€, • la clƒture de l’exercice, pour un montant toutes taxes comprises lorsque la facture n’est pas encore €tablie, par le cr€dit du compte appropri€ des postes 711 ou 712 et du compte 4455"Etat – TVA factur€e ". Illustration La soci€t€ ALPHA vend le 1/1/N pour 5000 DH (HT) de marchandises au client X. Le r‚glement se fera • 15 jours fin de mois.

3421

6.000

7111 4455

Clients Ventes de marchandises au Maroc Etat – TVA factur€e Banque Clients

6.000

3421

5141

5.000 1000

6.000

La soci€t€ re‰oit le 1/3/N une commande pour 100.000 DH (HT) • livrer le 30/4/N. Le paiement se fera le 30/5/N. Elle re‰oit un acompte d'une valeur de 10.000 DH le 10/3/N.

4455

10/3/N Banques Clients avances et acomptes re‰us sur commandes en cours 10/3/N Etat – autres comptes d€biteurs (TVA • r€gulariser Etat – TVA factur€e

7111

30/4/N Client x Ventes de marchandises au Maroc

5141 4421x

3458

3421x

10.000 10.000

1.666,67 1.666,67

120.000 100.000


4455

Etat – TVA factur€e

3421x

30/4/94 Etat – TVA factur€e Etat – autres comptes d€biteurs (TVA • r€gulariser) 30/04/N Clients avances et acomptes re‰us sur commandes en cours Clients

3421x

Banque Clients

4455 3458

4421x

20.000

1.596,70 1.596,70

10.000 10.000

30/5/N 5141

109.000 109.000

La soci€t€ re‰oit le 1/3/N une commande pour 100.000 DH (HT) • livrer le 30/4/N. Le paiement se fera le 30/5/N. Elle re‰oit un acompte d'une valeur de 10.000 DH le 10/3/N.

7111 4455 3421x

Ventes de marchandises au Maroc Etat – TVA factur€e Clients

5.000 1.000 6.000


Illustration Les effets ‚ recevoir La soci€t€ GAMA ENVOI LE 28 F€vrier 1994 la facture suivante • un de ses clients :

 Total HT ………………………………………………………………  Remise ……………………………………………………………….. Total …………………………………………………………………. TVA 20% ……………………………………………………………. Total net ………………………………………………………………

25.000 500 ______ 24.000 4.800 ______ 28.800

Le 15 Mars la soci€t€ fait accepter une traite sur ce client venant • €ch€ance le 30 Mars. Le 25 Mars, la remet la traite • l'encaissement. Le 2Avril, la banque avise la soci€t€ de l'encaissement de la traite. Le 30 Avril, la soci€t€ re‰oit d'un autre client un effet de 76.000 DH arrivant • €ch€ance, le 30 juin. La soci€t€ remet cet effet • la banque pour escompte le 15 Mai. La banque pr€l‚ve des agios de 3% de la valeur nominale de l'effet et donne avis de sort le 2/7. 28/2/94 Client x 4455 Etat – TVA factur€e 7111 Ventes de marchandises au Maroc 15/3/94 3425x Client x – effets • recevoir 3421x Clients x 25/3/94 51132x Effet x • l'encaissement 3421x Clients x 2/4/94 514 Banques 51132x Effet x • l'encaissement 30/4/94 3425y Client y – effets • recevoir 3421y Clients y 15/5/94 5141 Banques Int€r„ts bancaires et sur op€rations de 63115 financement 34552 Etat – TVA r€cup€rable sur les charges 5520 Cr€dits d'escompte 3421x

5520 3425y

2/7/94 Cr€dits d'escompte Clients y – effets • recevoir

28.800 4.800 24.000 28.800 28.800 28.800 28.800 28.800 28.800 76.000 76.000 73.650,40 2.280 159,60 76.000

76.000 76.000


92.3

LE PERSONNEL DEBITEUR

Ce poste regroupe les comptes principaux suivants : 3431 3438

Avances et acomptes au personnel. Personnel - Autres d€biteurs.

Le compte 3431 est d€bit€ de la valeur des avances et acomptes faits au personnel de l’entreprise par le cr€dit du compte de tr€sorerie appropri€, avec la condition de les r€cup€rer dans un d€lai inf€rieur • 12 mois. Il peut „tre subdivis€ selon les modalit€s de gestion choisies par l'entreprise. Il est sold€ soit par le compte 4432ŒR€mun€rations dues au personnel•, soit par un compte de tr€sorerie. Le compte 3438 peut servir • enregistrer les sorties de tr€sorerie effectu€es par l'entreprise pour payer les avantages en nature ou en argent au profit de certains membres du personnel, • solder par l'€criture de paie mensuelle. 92.4

ETAT DEBITEUR

Ce poste regroupe la valeur des op€rations effectu€es avec l’Etat consid€r€ en tant que puissance publique et non en tant que client, ou propri€taire unique de l'entreprise. Il se subdivise ainsi : 3451. Subventions ‚ recevoir 3453. Acomptes sur imp‡ts sur les r€sultats 3455. Etat – TVA r€cup€rable 3456. Etat – cr€dit de TVA 3458. Etat – autres comptes d€biteurs Les comptes du poste 345 sont d€bit€s du montant des cr€ances sur l’Etat en sa qualit€ de puissance publique ; telles que :

   

les subventions • recevoir, les acomptes provisionnels de l'impƒt sur les r€sultats, la TVA r€cup€rable, et les autres paiements • r€cup€rer.

Le compte 3451 enregistre • son d€bit en fin d’exercice, les subventions accord€es par l’Etat et non encore per‰ues par l’entreprise, en contrepartie de l'un des comptes concern€s ci-apr‚s:

 1311 pour les subventions d’investissement  7161 pour les subventions d’exploitation  7561 pour les subventions d’€quilibre Le compte 3453 enregistre les acomptes vers€s • l’Etat au titre de l’impƒt sur les r€sultats; il sera cr€dit€, pour solde, par le compte 4453"Etat - imp‡ts sur les r€sultats".


Le compte 3455 est d€bit€ du montant de la TVA r€cup€rable au titre des immobilisations et des charges; il sera sold€ par le d€bit du compte 4456 …Etat - TVA due†. Le compte 3456 re‰oit • son d€bit le montant du cr€dit €ventuel de TVA par le cr€dit du compte 4456, lorsque le solde de celui-ci devient d€biteur. Le compte 3458 ŒEtat - autres comptes d€biteurs• peut servir • enregistrer • son d€bit la contrepartie du cr€dit 4455 ŒEtat - TVA factur€e•, lorsque la TVA factur€e ne se rapporte pas • des produits mais • des avances, acomptes, consignations d'emballages et de mat€riels. Cette €criture sera contre-€e lors de l'imputation de l'avance ou l'acompte, ou • la r€cup€ration ou la cession d€finitive de l'emballage ou mat€riel consign€. Illustration Comptabilisation de la TVA Une entreprise a effectu€ au cours du mois d'Avril 1994 les op€rations suivantes : Achats r€gl€s  

Mat€riel de bureau (TVA 20%) ………………………………………. 26.235,00 HT Marchandises (TVA 20%) …………………………………………… 81.000,00 HT

Ventes d'Avril encaiss€es (TVA 20%)

178.0000,00

Report de la TVA r€cup€rable du mois de Mars ……………………… 22.500,00 D€claration du mois d'Avril 

TVA due sur ventes … ( 178.000 x 20%) ……………………………. 35.600,00

Report du mois de mars 1994 : …………………………………………… 22.500,00 Sur achat mat€riel de bureau 26.235 x 20% : …………………………… 5.247,00 Net • payer ………………………………………………………………

7.853,00


Op€rations d'avril 1994

2352 34551 4481

Avril Mat€riel de bureau Etat – TVA r€cup€rable immobilisations Dettes sur acquisition d'immobilisations

sur

26.235,00 5.247,00 31.482,00

31.482,00

5141

Avril Dettes sur acquisition d'immobilisations Banques

81.000,00 16.200,00

4411

Avril Achats de marchandises Etat – TVA r€cup€rable sur les charges Fournisseurs

5141

Fournisseurs Banques

4455 711

Clients Etat – TVA factur€e Ventes de marchandises

4481

6111 34552

4411

3421

31.482,00

97.200,00

97.200,00 97.200,00

213.600,00 35.600,00 178.000,00

D€claration de la TVA du mois d'Avril 1994

4455

4456

Etat – TVA factur€e Etat cr€dit de TVA Etat – TVA r€cup€rable sur immobilisations Etat – TVA due

5141

Etat – TVA due Banques

3456 34551

4456

35.600,00 22.500,00 5247,00 7853,00

78.53,00 7.853,00


Illustration Acomptes provisionnels Une soci€t€ dont l'exercice coŽncide avec l'ann€e civile, a r€alis€ pendant l'exercice 99 un r€sultat fiscal de 300.000 DH et pay€ un IS de 105.000 DH. Au cours de l'exercice 2000, elle a r€alis€ un r€sultat fiscal de 500.000 DH.

3453 Acomptes

4453 Etat IS

5141 Banque

Le 31/3/1994 1er acompte (105.000 x 25%)

26.250,00

26.250,00

Le 30/6/1994 2‚me acompte

26.250,00

26.250,00


26.250,00

26.250,00


26.250,00

26.250,00

A la date d'arr„t€ 500.000 x 35%

175.000

1er acompte 180.000 : 4)

175.000

105.000 105.000

Au 31/3/1995 Solde IS

70.050 43.750

6701 IS

70.050 43.750


92.5

COMPTES D’ASSOCIES DEBITEURS

Ce poste comprend les comptes suivants : 3461 3462 3463 3464 3467 3468

Associ€s, comptes d’apport en soci€t€ Actionnaires, capital souscrit et appel€ non vers€ Comptes courants des associ€s d€biteurs Associ€s, op€rations faites en commun Cr€ances rattach€es aux comptes d’associ€s Autres comptes d’associ€s d€biteurs.

a) la comptabilit€ des apports Sont consid€r€s comme associ€s les personnes physiques ou morales d€tenant une part dans le capital de la soci€t€. Par extension, est consid€r€ comme un associ€, l'Etat en sa qualit€ de propri€taire d'un office ou d'une entit€ publique, lorsqu'il utilise momentan€ment les ressources de cette entit€. Les promesses d’apport faites par les associ€s, sont d€bit€es au compte 3461 "Associ€s , comptes d’apport en soci€t€", par le cr€dit du compte 1111 "Capital social", pour le total du nominal pr€vu. Les r€alisations d'apport sont port€es au cr€dit du compte 3461 par le d€bit des comptes d'actif qui constatent ces apports. La partie du capital souscrit non appel€ est inscrite au cr€dit du compte 3461 pour solde, par le d€bit du compte soustractif 1119 "Actionnaires, capital souscrit non appel€". Lors des appels de capital, le compte 3462 "Actionnaires - capital souscrit et appel€ non vers€" est d€bit€ par le cr€dit du compte 1119 "Actionnaires capital souscrit non appel€" Il est sold€ au moment de la r€alisation de l’apport par le d€bit du compte d'actif concern€.


Illustration Cr€ation d'une SA, le 2/1/94 par l'assembl€e g€n€rale constitutive de la m„me date, qui a approuv€ les statuts et la d€claration de souscription et de versement du capital social portant les mentions suivantes :

* Capital social en num€raire * appel • la souscription * appel du conseil d'istration, le 30/11/94

1 million de DH 25% 75%

1111

2/1/94 Associ€s, comptes d'apport en soci€t€ Capital social

750.000

3461

2/1/94 Actionnaires, capital souscrit non appel€ Associ€s, comptes d'apport en soci€t€

250.000

3461

2/1/94 Banques Associ€s, compte d'apport en soci€t€

3461

1119

5141

3462 1119

5141 3462

30/11/94 Actionnaires, capital souscrit et appel€ non vers€ Actionnaires, capital souscrit non appel€ 30/11/94 Banques Actionnaires, capital souscrit et appel€ non vers€

1.000.000 1.000.000

750.000

250.000

750.000 750.000

750.000 750.000

b)L'enregistrement des op€rations courantes : Les avances de fonds, les pr€l‚vements sur les marchandises et les produits en stocks, et autres utilisations des ressources de l'entreprise par les associ€s , sont constat€s dans le compte 3463 "Comptes courants des associ€s d€biteurs". En principe, au del• du d€lai de recouvrement commercialement is, ces utilisations doivent donner lieu • un d€compte d'int€r„ts mensuels, au taux usuel des facilit€s de cr€dit, inscrit au d€bit de compte, 3463 selon le sch€ma de l'€criture ci-apr‚s :

3463 7381 4455

Comptes courants des associ€s d€biteurs Int€r„ts et autres produits assimil€s Etat – TVA factur€e

x x x


c)

Les op€rations faites en commun

Ce sont l'ensemble des transactions d'investissement, d'achat, de vente et de fabrication etc,.. effectu€es en coop€ration avec d'autres entreprises sans qu'il y ait cr€ation d'une entit€ sp€cifique, et dont l'enregistrement comptable s'effectue en totalit€ chez l'entreprise pilote appel€e aussi le g€rant. Les autres partenaires se limitent • constater dans leur comptabilit€, les apports qu'ils ont effectu€s, ainsi que leur quote-part du r€sultat d€gag€ dans le cadre de l'association.

 Ainsi, le compte 3464 "Associ€s - op€rations faites en commun" (compte tenu par le g€rant) ;  enregistre Ä son dÅbit : 

la part de l'investissement ou du financement mis • la charge des autres partenaires, par le cr€dit d'un compte de dettes, sp€cifique aux op€rations de participation (rubriques 14 ou 44) ;



la quote-part des pertes sur op€rations d'exploitation subies par l'association et qui est • la charge des autres partenaires, par le cr€dit du compte 7186 "Transfert de pertes sur op€rations faites en commun•.

 enregistre Ä son crÅdit : 

l'encaissement des sommes ci-dessus mises • la charge des autres partenaires.

 Le compte 3464 "Associ€s - op€rations faites en commun" (tenu par un participant non g€rant).  enregistre Ä son dÅbit : 

la valeur des ressources en nature ou en num€raire mises • la disposition du pilote de l'association, par le cr€dit des comptes de l'actif ou du if concern€s ;



la quote-part des r€sultats b€n€ficiaires r€alis€s par l'association et revenant au participant.

 enregistre Ä son crÅdit :  d)

l'encaissement ou la r€cup€ration des valeurs ci-dessus aupr‚s du pilote, par le d€bit des comptes d'actif ou de if appropri€s.

Les cr€ances rattach€es aux comptes d'associ€s

Dans un souci d'uniformit€, et en vertu du principe de clart€, les cr€ances de l'actif circulant acquises sur les associ€s et qui ne sont pas encore mat€rialis€es par des factures de l'entreprise, sont d€bit€es pour leur montant toutes taxes comprises, au compte 3467 "Cr€ances rattach€es aux comptes d'associ€s", par le cr€dit du compte concern€ de la classe 7 et du compte 4455 "Etat - TVA factur€e". Cette €criture est extourn€e au d€but de l'exercice suivant.


92.5

LES AUTRES DEBITEURS

Ce poste comprend les comptes suivants : 3481 3482 3487 3488

Cr€ances sur cessions d’immobilisations Cr€ances sur cessions d’€l€ments d’actif circulant Cr€ances rattach€es aux autres d€biteurs Divers d€biteurs

La cession d'une immobilisation est constat€e au d€bit du compte 3481 par le cr€dit de l'un des comptes de produits non courants concern€s 7512, 7513 ou 7514. Le prix de cession des €l€ments de l’actif circulant est, par contre, enregistr€ au d€bit au compte 3482 par le cr€dit du compte d'actif concern€ ; la diff€rence en plus ou en moins est affect€e au compte de produits qui a g€n€r€ la cr€ance, ou au compte de produits des exercices ant€rieurs si l'origine de la transaction est ant€rieure • l'exercice. Pour ce qui a trait aux ventes de titres ou valeurs de placement, le compte 3482 est d€bit€ avec comme contrepartie le cr€dit du compte 350 ŒTitres et valeurs de placement• pour solder le prix d’acquisition. Le r€sultat de l’op€ration est port€ au cr€dit du compte 7385 ŒProduits sur cessions de titres et valeurs de placement•, s'il s'agit d'un profit, ou au d€bit du compte 6385 ŒCharges nettes sur cessions de titres et valeurs de placement•, s'il s'agit d'une perte. Le compte 3487 re‰oit • son d€bit les transactions TTC rattach€es aux autres d€biteurs, telles que les produits • recevoir. 92.6

COMPTES DE REGULARISATION - ACTIF

Ce poste comprend les comptes suivants : 3491 3493 3495 3497

Charges constat€es d’avance Int€rƒts courus et non €chus ‚ percevoir Comptes de r€partition p€riodique des charges Comptes transitoires ou d’attente d€biteurs.

Les comptes de r€gularisation - actif permettent, essentiellement, de rattacher • l’exercice les charges qui le concernent effectivement, et uniquement celles-ci. Il en est ainsi, des charges constat€es d’avance qui sont enregistr€es au d€bit du compte 3491, par le cr€dit des comptes de charges concern€s en fin d'ann€e. A l’ouverture de l’exercice suivant, ces €critures sont contre-€es.


Le compte 3493 "Int€rƒts courus et non €chus ‚ percevoir" est d€bit€ de la valeur des int€r„ts acquis • l'entreprise depuis la derni‚re €ch€ance jusqu'• la date de clƒture de l'exercice, par le cr€dit du compte concern€ du poste 738 ŒInt€r„ts et autres produits financiers•. Le compte 3497 est utilis€ afin de recevoir • son d€bit, les transactions dont l'entreprise n'a pas pu identifier imm€diatement le d€biteur. Il peut ainsi „tre utilis€ en tant que compte de virements internes d'un journal auxiliaire • un autre. Sauf circonstances exceptionnelles et d•ment justifi€es, ce compte doit normalement „tre sold€ en fin d'ann€e. Le compte 3495 "Comptes de r€partition p€riodique des charges" enregistre • son d€bit les charges ont le montant peut „tre connu ou fix€ • l'avance avec une pr€cision suffisante, et que l'entreprise d€cide de r€partir, par fractions €gales, entre les p€riodes comptables de l’exercice (syst‚me de l’abonnement des charges). Illustration L'entreprise affecte par abonnement la redevance locative qu'elle paie annuellement • terme €chu pour 1.200.000 DHS.

3495 4411

6131 3495

1/1/N Compte de r€partition p€riodique des charges Fournisseurs Au d€but de l'exercice 1/1/N Locations et charges locatives Comptes de r€partition p€riodique des charges au moment du r‚glement

1.200.000 1.200.000

100.000 100.000

Chaque fin de moi 4411 5141

Fournisseurs Banques

1.200.000

Au moment du r‚glement

Rappel sommaire des r•gles fiscales

 Les int€r„ts courus et non €chus • la date de clƒture doivent „tre inclus : 

dans la base imposable • l’IS ;



dans la base de calcul de la cotisation minimale comme produits financiers.

1.200.00

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 10: LES TITRES ET VALEURS DE PLACEMENT

10.1.

ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION

10.2.


10.1.


Ce sont les titres et valeurs acquis par l'entreprise en vue de les cÄder Å court terme et rÄaliser ainsi un gain Å brÇve ÄchÄance. Leur possession ne vise donc Å exercer, en gÄnÄral, aucun type de contrÉle Äconomique. Ainsi, selon l'IASC (norme 25), en vertu du critÇre de l'intention, un ÄlÄment de cette nature peut Ñtre rÄputÄ Å court terme bien qu'il soit dÄtenu par l'entreprise depuis plusieurs annÄes. Selon le CGNC, les titres et valeurs de placement qui ont vocation Å rester dans l'actif de l'entreprise plus de 12 mois, sont considÄrÄs comme des immobilisations financiÇres (voir nÖ772)

10.2.


10.2.1 NOMENCLATURE Ce poste se dÄcompose ainsi : 3501 3502 3504 3506 3508

Actions, partie libÄrÄe Actions, partie non libÄrÄe Obligations Bons de caisse et bons de TrÄsor Autres titres et valeurs de placement similaires

10.2.2 FONCTIONNEMENT Les comptes sont mouvementÄs, lors de certaines opÄrations, selon les modalitÄs suivantes :

 Lors de l'acquisition d'une action d'une sociÄtÄ anonyme, dans un but de simple placement Å mois d'un an, le compte 3501 est dÄbitÄ pour la partie libÄrÄe de l'action, et le compte 3502 pour sa partie non encore libÄrÄe ;

 Le compte 3504 est dÄbitÄ du montant des obligations acquises avec l'intention de les nÄgocier dans un dÄlai infÄrieur Å 12 mois, ce qui est trÇs rare en pratique ;

 Le compte 3506 est dÄbitÄ du prix d'acquisition des bons de caisse ou bons de trÄsor, ayant une ÄchÄance infÄrieure Å 12 mois ;

 Le compte 3508 enregistre les opÄrations sur d'autres titres et valeurs, ne pouvant Ñtre enregistrÄes dans les comptes prÄcÄdents (tels que les billets de trÄsorerie par exemple).


L'enregistrement au dÄbit des comptes prÄcitÄs se fait par le crÄdit d'un copte de trÄsorerie ou du compte 4483 "Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement". La dÄprÄciation d'un ÄlÄment de ce poste est constatÄe par le crÄdit du compte 3950 "Provisions pour dÄprÄciation des titres et valeurs de placement", et par le dÄbit du compte 6394 "Dotations aux provisions pour dÄprÄciation des titres et valeurs de placement". En cas de rÄduction (ou annulation) de cette provision, le compte 3950 est dÄbitÄ par le crÄdit du compte 7394 "Reprises sur provisions pour dÄprÄciation des titres et valeurs de placements". En cas de cession, le compte 3482 (ou un compte de trÄsorerie) est dÄbitÄ pour la valeur de la transaction ; le compte concernÄ est crÄditÄ pour la valeur du titre ou de la valeur de placement Å l'actif, la plus-value ou moins-value sur cession Ätant constatÄe, selon le cas, par le crÄdit du compte 7398 ou le dÄbit du compte 6385.


Illustration

La sociÄtÄ ALPHA place sa trÄsorerie excÄdentaire dans des titres. Elle achÇte le 1/6/n, 300 actions d'une sociÄtÄ nouvelle pour 100 DH/action Å libÄrer immÄdiatement des Ü. Le 31/12/n, l'action est ÄvaluÄe Å 98 DH. Le 5/2/n+1, la sociÄtÄ ALPHA vend ces titres pour un prix unitaire de 110 DH Å un investisseur.

3501 3502

1/6/N Actions, partie libÄrÄe Actions, partie non libÄrÄe 5141x Banque Dettes sur acquisition de titres et 4483 valeurs de placement

6394 3950

3950 7394

31/12/N Dotations aux provisions pour dÄprÄciation des titres et valeurs de placement Provisions pour dÄprÄciation des titres et valeur de placement 5/2/N+2 Provisions pour dÄprÄciation des titres et valeur de placement Reprises sur provisions pour dÄprÄciation des titres et valeur de placement

22.500 7.500 22.500 7.500

600 600

600 600

5/2/N+2 5141 3501 7385

4483 3502

Banques Actions, partie libÄrÄe Produits sur cessions de titres et valeurs de placement

Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement Actions, partie non libÄrÄe

33.000 22.500 10.500

7.500 7.500

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 11: ECART DE CONVERSION-ACTIF

11.1.

NOMENCLATURE

11.2.

FONCTIONNEMENT

11.1.

NOMENCLATURE

Lorsque l'entreprise r€alise des transactions hors exploitation • mois d'un an, ou des op€rations d'exploitation en devises, il est n€cessaire de proc€der en fin d'exercice • un €valuation des cr€ances et dettes circulantes correspondantes, sur la base du cours de change • la cl‚ture. Ainsi, lorsque cette conversion des cr€ances et dettes de l'actif et du if circulant conduit • une perte latente, il est proc€d€ • la constatation de cet €cart par le biais des comptes de la rubrique "€carts de conversion-actif", qui se subdivise sur les comptes principaux suivants : 3701 3702

Diminution des crÄances circulantes Augmentation des dettes circulantes

11.2.

FONCTIONNEMENT

A la cl‚ture de l'exercice, les dettes et les cr€ances circulantes sont €valu€es au dernier cours connu. Si cette €valuation d€gage une perte latente, le compte de dettes ou de cr€ance concern€ est cr€dit€ par le d€bit :

 Du compte 3701, s'il s'agit d'une diminution de cr€ances ;  Du compte 3702, s'il s'agit d'une augmentation de dettes. A l'ouverture de l'exercice suivant, ces €critures sont contre-€es. La constatation d'une perte latente • une incidence sur le r€sultat de l'entreprise, puisqu'une dotation aux provisions doit normalement, en vertu du principe de prudence, ƒtre op€r€e. Ainsi, il y a lieu de d€biter le compte 6393 "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers", le cr€dit du compte 4506 "Provisions pour pertes de change".


Illustration

Le 1/10/N, une soci€t€ • command€ des marchandises des USA pour une valeur de 200.000 $US au cours de 9,10 DH/$, • r€ceptionner le 1/12/N, et payables le 15/3/N+1. A la date du r„glement le cours de change €tait de 9,15 DH/$. Au 31/12/N il €tait de 9,30 DH/$

4411

1/12/N Achats de marchandises Fournisseurs

4411

31/12/N ECA – Augmentation circulantes Fournisseurs

4506

31/12/N Dotations aux provisions pour risques et charges financiers Provisions pour pertes de change

6111

3702

6393

4411 3702

4506 7393

4411 6331 5141

1.820.000 1.820.000

des

dettes

1/1/N+1 Fournisseurs ECA – augmentation des dettes circulantes 15/3/N+1 Provisions pour pertes de change Reprises sur provisions pour risques et charges financiers 15/3/N+1 Fournisseurs Pertes de change propres • l'exercice Banques

40.000 40.000

40.000 40.000

40.000 40.000

40.000 40.000

1.820.000 10.000 1.830.000



 Sur le plan fiscal, la perte de change est d€ductible. Cependant, dans la mesure o† la loi fiscale n'a pas pr€vu de dispositions expresses pour pr€ciser le mode de d€duction du r€sultat fiscal, celui-ci peut ƒtre envisag€ de deux mani„res : 

Soit en ettant que la dotation aux provisions pour perte de change pr€sente toutes les conditions de d€ductibilit€ ;



Soit que la perte latente de change, correspondant • l'€cart de conversion, est elle-mƒme en totalit€ d€ductible.

 Ainsi, alors que le premier mode de d€duction est r€alis€ au niveau du r€sultat comptable lui-mƒme, la deuxi„me proc€dure de d€duction implique d'une part la r€int€gration de la provision constat€e comptablement, et d'autre part la d€duction extra-comptablement de l'€cart de conversion-actif. L'istration fiscale semble avoir opt€ pour la deuxi„me solution dans sa circulaire sur l'IS.

 Cependant, compte tenu du fait que, selon les dispositions de la nouvelle loi comptable, la provision pour perte de change peut ƒtre exceptionnellement d'un montant inf€rieur • celui de la perte latente de change (voir n‡790), les entreprises ont int€rƒt, pour b€n€ficier des dispositions de la doctrine istrative pr€vue au niveau de la circulaire, de proc€der • la d€duction extra-comptable de la perte latente apr„s r€int€gration de la provision, ce qui implique une pression fiscale plus att€nu€e.

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 13 : LA TRESORERIE-ACTIF

13.1


13.2


13.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION Cette rubrique regroupe les soldes dÄbiteurs des comptes de trÄsorerie, qui reflÅtent les disponibilitÄs ou quasi-disponibilitÄs, que dÄtient l'entreprise. Ils enregistrent donc les mouvements de valeurs en espÅces, chÅques ou virements, ainsi que les opÄrations effectuÄes avec les banques de l'entreprise. Les montants sont enregistrÄs en valeur nominale, ou pour ce qui concerne les comptes tenus en monnaie ÄtrangÅre, convertis au cours du jour de chaque opÄration. En vertu du principe d'importance significative, les entreprises peuvent traduire leurs opÄrations des comptes bancaires en devises, sur la base d'un cours, aussi prÅs que possible du cours moyen mensuel, et d'opÄrer la conversion du solde du compte bancaire au cours de change de fin de mois ; la diffÄrence de change Ätant portÄe en perte ou en gain de change.

13.2 NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT a) Nomenclature 510

ChÄques et valeurs Å encaisser 5111

ChÄques Å encaisser ou Å l'encaissement 51111 ChÄques en portefeuille 51112 ChÄques Å l'encaissement

5113

Effets Å encaisser ou Å l'encaissement 51131 Effets Çchus Å encaisser 51132 Effets Å l'encaissement

5115 5118

Virements de fonds Autres valeurs Å encaisser


514

Banques, trÇsorerie gÇnÇrale et chÄques postaux dÇbiteurs 5141 5143 5146 5148

516

Banques (soldes dÇbiteurs) TrÇsorerie gÇnÇrale ChÄques postaux Autres Çtablissements financiers et assimilÇs (soldes dÇbiteurs)

Caisses, rÇgies d'avances et accrÇditifs 5161 5165

Caisses RÇgies d'avances et accrÇditifs

b) Fonctionnement Le fonctionnement de ces comptes s'opÅre de la maniÅre suivante:

 le compte 5111 est un compte transitoire qui permet d'enregistrer comptablement, la phase s'Äcoulant entre la rÄception du chÅque, et l'encaissement effectif des fonds correspondants. Il est dÄbitÄ par le crÄdit du compte 3421 et crÄditÄ par le dÄbit Du compte bancaire ayant assurÄ l'encaissement.

 Le compte 5113 est lui aussi un compte transitoire qui est dÄbitÄ par le crÄdit du compte 3425 "Clients-effets Ç recevoir", et crÄditÄ, pour solde, par le compte bancaire ayant reÉu les fonds du client.

 Le compte 5115 permet de constater un mouvement de fonds entre plusieurs comptes de trÄsorerie.  Les comptes du poste 514 sont dÄbitÄs des entrÄes de fonds, et crÄditÄs de leurs sorties.  Le compte 5161 reÉoit Ç son dÄbit le montant des espÅces encaissÄes, et est crÄditÄ par le montant des espÅces dÄcaissÄes.

 Le compte 5165 assure le suivi comptable des fonds gÄrÄs par les rÄgisseurs et des accrÄditifs ouverts par la banque de l'entreprise au nom d'un tiers ou de l'un de ses propres agents. DISPONIBILITES EN MONNAIE ETRANGERE Les disponibilitÄs en devises existant Ç la clÑture des comptes sont converties en dirhams sur la base du dernier cours de change. Les Äcarts de conversion constatÄs Ç cette occasion sont comptabilisÄs dans le rÄsultat de l'exercice :

 les Äcarts de conversion nÄgatifs sont considÄrÄs comme des pertes de change dÄfinitivement Äes et sont en consÄquence enregistrÄs au dÄbit du compte 6331 "Pertes de change propres Ç l'exercice".

 les Äcarts de conversion positifs sont considÄrÄs comme des gains de change acquis, et sont donc enregistrÄs au crÄdit du compte 7331 "Gains de change propres Ç l'exercice".


Illustration

Une entreprise remet le 1/10/N Ç l'encaissement un effet d'une valeur de 100.000 DH. L'encaissement se fait le 5/10/N. 3425 1/10/N

51132

100.000

5141

100.000

5/10/N

100.000

100.000

L'entreprise, dont le compte bancaire principal se trouve Ç la banque A, dÄcide de rÄpartir la moitiÄ du solde entre la banque (B) et les chÅques postaux, soit 150.000 DH. 51411 "Banque A" DÄcision 1/5 /N

150.000 51412 "Banque B"

Avis de crÄdit Ç B 3/5/N

150.000 5115 "Virements de fonds

75.000

75.000

5146 ChÄques postaux Avis de crÄdit Ç 5/5/N

Illustration

5115 "Virements de fonds

5115 "Virements de fonds

75.000

75.000

Le 1/10/N une entreprise reÉoit d'un de ses clients un chÅque de 8.000 DH en paiement de son dernier achat. Elle remet ce chÅque le 15/10/N Ç sa banque sui crÄdite son compte le 20/10/N Date 1/10/N 15/10/N 20/10/N

3421

51111 8.000

51112

5141

8.000 8.000

8.000 8.000

8.000


Illustration

L'entreprise BATIMAT met Ç la disposition du responsable d'un de ses chantiers Ç Agadir une somme de 900.000 DH. Ils justifie les dÄpenses suivantes :

* * * *

Entretien 400.000 DH Salaires 200.000 DH Primes d'assurances 80.000 DH Transport 100.000 DH

Le responsable du chantier rembourse Ç la sociÄtÄ le solde, soit 120.000 DH.

5141 Dt Remise des fonds

900

Justification des dÄpenses Remboussement du solde

Dt : DÄbit Ct : CrÄdit

5165 Ct

Dt

6134 Ct

6142 Ct

Dt

Ct

6171 Dt

Ct

6133 Dt

900

780

120

Dt

120

80

100

200

400

Ct

CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF SECTION 14 : PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES COMPTES DE TRESORERIE

14.1


14.1 NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT Les ÄlÄments de la trÄsorerie-actif peuvent connaÅtre une dÄprÄciation, dont les causes ne sont pas irrÄversibles. Il est alors nÄcessaire de constituer une provision pour dÄprÄciation afin de constater cet amoindrissement de valeur. Ces provisions peuvent concerner les avoirs dÄtenus dans des pays oÇ la situation Äconomique ou politique pourrait rendre difficile le rapatriement des fonds. Ils pourrait Ägalement s'agir d'avoirs dÄposÄs dans des Ätablissement financiers en situation difficile. Le compte qui enregistre cet ajustement de la valeur nominale des comptes de trÄsorerie s'intitule : 5900

Provisions pour dÄprÄciation des comptes de trÄsorerie

La provision est constituÄe, en dÄbitant le compte 6396 "Dotations aux provisions pour dÄprÄciation des comptes de trÄsorerie", par le crÄdit du compte 5900. La reprise se fait en crÄditant le compte 7396 "Reprises sur provisions pour dÄprÄciation des comptes de trÄsorerie", par le dÄbit du compte 5900.


 Les provisions pour dÄprÄciation des comptes de trÄsorerie, pour Étre dÄductibles du rÄsultat fiscal, doivent :

 Etre constatÄes en comptabilitÄ,  Etre bien individualisÄes et destinÄes Ñ faire face Ñ une dÄprÄciation que des ÄvÄnements en cours Ñ la clÖture de l'exercice rendent probables,

 Avoir fait l'objet d'une estimation prÄcise.

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVITE DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN DE COMPTES CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF

INTRODUCTION GENERALE SECTION 1

:

LES CAPITAUX PROPRES

SECTION 2

:

LES CAPITAUX PROPRES ASSIMILES

SECTION 3

:

LES DETTES DE FINANCEMENT

SECTION 4

:

PROVISIONS DURABLES POUR RISQUES ET CHARGES

SECTION 5

:

COMPTES DE LIAISON DES ETABLISSEMENTS ET SUCCURSALES

SECTION 6

:

ECART DE CONVERSION-IF

SECTION 7

:

LES ELEMENTS DU IF CIRCULANT

SECTION 8

:

AUTRES PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES

SECTION 9

:

ECARTS DE CONVERSION-IF

SECTION 10 :

LA TRESORERIE–IF

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF INTRODUCTION

GENERALITES Le if repr€sente du point de vue financier les ressources de l’entreprise. Le if se d€compose dans la pr€sentation comptable actuelle en trois grandes cat€gories :  Capitaux propres et assimil€s  Provisions pour risques et charges  Dettes qui se d€composent en dettes financi‚res et autres dettes A ces trois principales cat€gories s'ajoutent, le cas €ch€ant, les produits constat€s d’avance et les €carts de conversion-if, pour obtenir le if total de l’entreprise. Dans la pr€sentation du plan comptable les €l€ments du if sont class€s selon leur nature :

 Ressources destin€es ƒ financer durablement l’entreprise et regroup€es s€par€ment dans des "comptes de financement permanent" (classe 1).

 Ressources provenant du cycle d’exploitation ainsi que celles hors exploitation, mais dont l’€ch€ance ƒ l’entr€e €tait de moins d’un an, et qui sont inscrites dans "les comptes de if circulant" (classe 4).

 Ressources tir€es des cr€dits de tr€sorerie accord€s ƒ l’entreprise et trait€es dans "les comptes de Tr€sorerie-if (classe 5). Ce classement est structur€ de la fa„on suivante par rubrique : 1-

COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT

Les comptes de financement permanent comprennent l’ensemble des ressources stables dont a dispos€ l’entreprise pour une dur€e sup€rieure ƒ un an et qui ont servi ƒ financer ses emplois durables. Ils comprennent : Les capitaux propres

rubrique 11

Les capitaux propres assimil€s

rubrique 13

Les dettes de financement

rubrique 14

Les provisions durables pour risques

et charges

rubrique 15

Les comptes de liaison des €tablissements et succursales

rubrique 16

Les €carts de conversion-if

rubrique 17

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF INTRODUCTION

2.

COMPTES DU IF CIRCULANT

Les comptes du if circulant repr€sentent l'ensemble des ressources dont dispose l'entreprise, ayant une vocation ƒ se renouveler dans un d€lai inf€rieur ƒ 12 mois, et qui sont normalement destin€es ƒ financer l'exploitation. Ils comprennent : Les dettes du if circulant Les provisions pour risques et charges momentan€es Les €carts de conversion - if 3.

rubrique 44 rubrique 45 rubrique 47

LES COMPTES DE TRESORERIE - IF

Ce sont les comptes qui enregistrent les cr€dits et avances de tr€sorerie octroy€s par le syst‚me bancaire, ainsi que les provisions pour d€pr€ciation des disponibilit€s et quasi-disponibilit€s ƒ l'actif de l'entreprise. La tr€sorerie - if Provisions pour d€pr€ciation des comptes de tr€sorerie

rubrique 55 rubrique 59

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 1 : LES CAPITAUX PROPRES

11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18.

CAPITAL SOCIAL OU PERSONNEL PRIMES D'EMISSION, DE FUSION ET D'APPORT ECARTS DE REEVALUATION RESERVE LEGALE AUTRES RESERVES REPORT A NOUVEAU RESULTATS NETS EN INSTANCE D'AFFECTATION RESULTAT NET DE L'EXERCICE

INTRODUCTION L'entreprise a des besoins de financement durables qui ne peuvent €tre couverts, de fa•on harmonieuse et ‚quilibr‚e, que par des ressources stables, d'origine interne ou externe. Les capitaux propres constituent par excellence la premiƒre ressource d'origine interne, proviennent de l'apport initial des actionnaires et du r‚sultat des op‚rations de l'entreprise.

puisqu'ils

Ces ressources se d‚composent selon les huit rubriques ci-aprƒs: 111112113114115116118119-

Capital social ou personnel Primes d'Ämission, de fusion et d'apport Ecarts de rÄÄvaluation RÄserve lÄgale Autres rÄserves Report Å nouveau RÄsultats nets en instance d'affectation RÄsultat net de l'exercice

11. CAPITAL SOCIAL OU PERSONNEL 11-1

LE CAPITAL SOCIAL

a)ElÄments constitutifs et dÄfinition Dans les soci‚t‚s commerciales, le capital social, fix‚ par les statuts, repr‚sente la valeur nominale des actions ou des parts sociales. La soci‚t‚, dot‚e de la personnalit‚ morale, a un patrimoine formant le gage exclusif des cr‚anciers. Ceci justifie l'intangibilitÄ du capital social dont la modification est subordonn‚e au respect d'une proc‚dure particuliƒre pr‚cis‚e dans la loi et les statuts. Expression de la valeur nominale des actions ou des parts sociales, le compte "capital social" constitue la repr‚sentation des apports faits „ la soci‚t‚ par les actionnaires ou associ‚s, ainsi que, le cas ‚ch‚ant, des r‚serves ou b‚n‚fices qui lui ont ‚t‚ incorpor‚s „ l'occasion d'une augmentation de capital, d'une fusion,..


b) Fonctionnement Lors de la constitution des soci‚t‚s anonymes, le compte 1111 est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 3461 "Associ‚s - comptes d'apport en soci‚t‚" ; lequel est ult‚rieurement cr‚dit‚ du montant des versements ou apports des associ‚s, par le d‚bit des comptes de l'actif (tr‚sorerie, actif immobilis‚, valeurs d'exploitation), et le cas ‚ch‚ant par le cr‚dit des comptes de if grevant les apports, et devant €tre pris en charge par la soci‚t‚. La partie non exigible „ la souscription est ‚galement cr‚dit‚e au compte 3461 par le d‚bit du compte 1119 "Actionnaires - capital non appel‚" (voir n… 939 et suivants). Cependant, les actions dites "d'apport", qui sont la contrepartie d'apports en nature de biens mobiliers ou immobiliers, doivent €tre entiƒrement lib‚r‚es „ leur ‚mission, alors que les actions repr‚sentatives d'apports en num‚raire doivent €tre lib‚r‚es d'un quart au moins lors de leur souscription. Dans le cas d'une augmentation de capital sans prime d'‚mission, le sch‚ma est identique „ celui de la constitution. Si l'augmentation de capital est faite avec prime d'Ämission, le compte 1111 n'est cr‚dit‚ que du nominal, la diff‚rence entre la valeur de l'apport et la valeur nominale des actions attribu‚es ‚tant cr‚dit‚e au niveau du compte 1121 (voir n… 942 et suivants). Lorsqu'une augmentation de capital est op‚r‚e par compensation de crÄances liquides et exigibles sur la soci‚t‚, la lib‚ration du capital est constat‚e par une d‚claration de souscription et de versement auprƒs d'un notaire, au vu d'un arr€t‚ de compte, ‚tabli par le conseil d'istration, et certifi‚ exact par le commissaire aux comptes. Les droits d'enregistrement et autres frais occasionn‚s par les op‚rations d'augmentation de capital (de fusion ou d'apports) sont „ enregistrer au d‚bit des comptes 2113 †Frais d'augmentation du capital‡ ou 2114 †Frais sur op‚rations de fusions, scissions et transformations‡. Illustration

La soci‚t‚ ALPHA a ‚t‚ constitu‚e le 1/3/N avec un capital de 500.000 DH lib‚r‚ imm‚diatement.

500.000

1111

1/3/N Associ‚s compte d'apport en soci‚t‚ Capital social

500.000

3461

1/3/N Banque Associ‚s compte d'apport en soci‚t‚

3461

5141

500.000

500.000


c)

la rÄduction du capital

La rÄduction du capital par voie de remboursement d'actions ou „ la suite de pertes, doit faire l'objet d'une d‚cision de l'assembl‚e g‚n‚rale extraordinaire. La r‚duction de la valeur nominale se traduit en comptabilit‚ par le d‚bit du compte 1111 "capital social", et le cr‚dit du compte 4461"AssociÄs, capital Å rembourser", ce dernier compte ‚tant destin‚ „ €tre sold‚ par le cr‚dit d'un compte de tr‚sorerie. La r‚duction pour l'absorption de pertes se traduit comptablement par le d‚bit du compte 1111 "Capital social" et le cr‚dit du compte 1169 "Report Å nouveau - solde dÄbiteur". Illustration

RÄduction de capital

* MotivÄe par des pertes La soci‚t‚ X d‚cide de r‚sorber ses pertes (200.000 DH) en proc‚dant „ une r‚duction de capital.

1111 1169

1/3/N Capital social Report „ nouveau

200.000 200.000

* Non motivÄe par des pertes La soci‚t‚ Y d‚cide de proc‚der au remboursement de 25 DH pour chacune des 1000 actions formant son capital, et ce en r‚duisant son capital.

1111

Capital Associ‚s, capital „ rembourser

25.000

4461

Associ‚s, capital „ rembourser Banque

25.000

5141

4461

25.000

25.000


d) L'amortissement du capital C'est l'op‚ration par laquelle la soci‚t‚ rembourse „ ses actionnaires, tout ou partie du montant nominal de leurs actions, „ titre d'avance sur le produit de liquidation future de la soci‚t‚. Le capital demeure inchang‚, les actions amorties devenant des actions de jouissance. Les sommes utilis‚es au remboursement des actions ne peuvent €tre pr‚lev‚es que sur les b‚n‚fices ou r‚serves „ l'exclusion de la r‚serve l‚gale. Le compte de r‚serves est donc d‚bit‚ par le cr‚dit du compte 4461 "Associ‚s, capital „ rembourser" ; ce dernier ‚tant par la suite sold‚ par le cr‚dit d'un compte de tr‚sorerie. Par ailleurs, la soci‚t‚ subdivise son compte "Capital social" en "†Capital social amorti" et "Capital social non amorti". Illustration

Une soci‚t‚ X ayant un capital de 1.000.000 DH, d‚cide de proc‚der „ un amortissement de son capital pour 100.000 DH par imputation sur ses r‚serves facultatives.

1152

R‚serves facultatives Associ‚s, capital „ rembourser

100.000

4461

Associ‚s, capital „ rembourser Banque

100.000

5141

Capital social Capital social amorti Capital social non amorti

1.000.000

11111 11112

4461

1111

100.000

100.000

100.000 900.000

Rappel sommaire des rÇgles fiscales

 Lors de sa constitution ou de l'augmentation de son capital, la soci‚t‚ doit :  acquitter les droits d'enregistrement, aux taux pr‚vus „ l’article 93 du code de l’enregistrement, dans le mois de la constitution ou de l'augmentation du capital;

 inscrire ces droits ainsi que les charges aff‚rentes „ l'op‚ration ;  En cas d'augmentation de capital par apports nouveaux au cours de l'exercice, la soci‚t‚ doit v‚rifier que les droits d'enregistrement ont ‚t‚ d‚compt‚s sur la base du prix d'‚mission de l'action nouvelle.


 La sociÄtÄ qui a procÄdÄ Å une augmentation de capital par incorporation de r‚serves incluant des primes d'‚mission, doit v‚rifier que les droits d'enregistrement ont ‚t‚ d‚compt‚s sur cette augmentation, exclusion faite des primes d'‚mission capitalis‚es.

 En cas de fusion r‚alis‚e au cours de l'exercice, les droits d'enregistrement doivent €tre :  acquitt‚s dans le mois de la fusion aux taux appropri‚s ;  inscrits dans le compte de frais d'‚tablissement. Les frais d'augmentation de capital cons‚cutifs „ une fusion peuvent €tre pr‚lev‚s sur la prime de fusion.

 La sociÄtÄ absorbante doit inclure dans son r‚sultat fiscal de l'exercice de fusion, et aprƒs application des abattements pr‚vus pour les cessions d'‚l‚ments d'actif immobilis‚s en cours d'exploitation, la plus-value r‚alis‚e sur les titres de participation qu'elle d‚tenait dans la soci‚t‚ absorb‚e. La soci‚t‚ absorbante ou n‚e de la fusion qui souhaite b‚n‚ficier du rÄgime spÄcial prÄvu Å l'article 20 de l'IS doit d‚poser dans un d‚lai de 30 jours auprƒs de l'istration des imp‰ts une d‚claration ‚crite accompagn‚e de :

 l'‚tat r‚capitulatif des ‚l‚ments apport‚s ;  l'‚tat concernant :  les provisions figurant au if, avec indication de celles qui n'ont pas fait l'objet de d‚duction fiscale ;

 la r‚serve sp‚ciale de r‚‚valuation ;  l'acte de fusion dans lequel la soci‚t‚ absorbante doit prendre des engagements vis-„-vis de l'istration des imp‰ts.

 La soci‚t‚ qui a proc‚d‚ au cours de l'exercice „ une rÄduction de son capital doit :  acquitter les droits d'enregistrement y aff‚rents dans le mois de la r‚duction ;  inscrire ces droits dans le compte de frais d'‚tablissement.  La soci‚t‚ qui r‚duit son capital pour compenser des pertes comptables, peut continuer de reporter son d‚ficit fiscal sans en d‚duire le montant des pertes compens‚es. Dans le cas oŠ la r‚duction du capital survient par remboursement des associ‚s, au moment oŠ la soci‚t‚ dispose de r‚serves autres que la r‚serve l‚gale, la soci‚t‚ doit :


 op‚rer la retenue „ la source au titre de l’IS sur les dividendes vers‚s „ des personnes r‚sidentes ou non r‚sidentes,

 verser les sommes correspondantes dans le mois qui suit la retenue.

11-2

LE FONDS DE DOTATION

a)

ElÄments constitutifs et dÄfinition

Ce compte est r‚serv‚ aux ‚tablissements publics cr‚‚s par l'Etat ou les collectivit‚s publiques qui ont une vocation commerciale, industrielle, ou de service. Ces ‚tablissements, agissant en tant qu'entreprises, re•oivent de l'entit‚ qui les a cr‚‚s des fonds (dotations), sous forme de capitaux propres non remboursables, et qui viennent renforcer leurs ressources propres. b)

Fonctionnement

Dƒs la notification de la dotation, le compte 1112 est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 3458 †Etat, autres comptes d‚biteurs‡. A la r‚ception des fonds, ce compte est sold‚ par le d‚bit du compte de tr‚sorerie concern‚. Illustration

Le 1/11/N un ‚tablissement public re•oit de l'Etat une notification de dotation d'un montant de 2.000.000 DH pour assainir sa situation financiƒre. La r‚ception de cette somme s'est faite le 9/11/ N.

3458

Etat, autres comptes d‚biteurs Fonds de dotations

2.000.000

1112

Banque Etat, autres comptes d‚biteurs

2.000.000

3458

5141

2.000.000

2.000.000

Ce compte 1112 peut €tre cr‚dit‚ pour enregistrer les absorptions de pertes comptables d‚cid‚es par l'organe dirigeant de l'entit‚.


11-3

LE CAPITAL PERSONNEL

a) ElÄments constitutifs et dÄfinition : Le capital initial d'une entreprise individuelle est ‚gal „ la diff‚rence entre l'actif et le if de l'exploitant, c'est-„-dire la situation nette apport‚e au moment du d‚marrage de l'activit‚. Cette situation nette est, par la suite, affect‚e en plus par les apports ult‚rieurs et les gains acquis, et en moins par les pr‚lƒvements et les pertes subies. b) Fonctionnement Le CGNC a pr‚vu deux comptes divisionnaires au sein du compte principal 1117 "Capital personnel" Le compte enregistre 11171 "Capital individuel" enregistre „ son cr‚dit la valeur des apports initiaux et ult‚rieurs de l'exploitant par le d‚bit des comptes de l'actif concern‚s. Le compte 11175 "Compte de l'exploitant" est cr‚dit‚ du montant de l'affectation du r‚sultat de l'exercice pr‚c‚dent, par le d‚bit du compte 1191 "R‚sultat net de l'exercice (cr‚diteur)". Il enregistre „ son d‚bit les pr‚lƒvements et les retraits personnels de l'exploitant par le cr‚dit des comptes d'actif concern‚s. Il est ‚galement d‚bit‚ de la perte de l'exercice pr‚c‚dent, par le cr‚dit du compte 1199 "R‚sultat net de l'exercice (d‚biteur)". Le solde du compte 1117 appara‹t au if, au niveau du poste 111 "Capital social ou personnel", m€me s'il devient d‚biteur. Illustration

Mr X a une entreprise individuelle. Le 15/3/N, il fait un virement bancaire sur son compte personnel d'un montant de 50.000 DH.

11175 5141

11-4

Compte de l'exploitant Banque

50.000 50.000

ACTIONNAIRES, CAPITAL SOUSCRIT NON APPELE

a) ElÄments constitutifs et dÄfinition A la constitution de la soci‚t‚ anonyme, ou lors d'une augmentation de capital en num‚raire, les souscripteurs des actions ne sont l‚galement tenus de lib‚rer que le 1/4 du capital, „ moins que l'organe d'istration ou de gestion ne se soit prononc‚ autrement. La partie non lib‚r‚e est consid‚r‚e comme une cr‚ance sur les actionnaires ou associ‚s, mais reste „ ‚ch‚ance ind‚finie tant que le conseil d'istration n'a pas appel‚ „ sa lib‚ration.


b) Fonctionnement : La fraction du capital non appel‚ est port‚e au d‚bit du compte 1119, et repr‚sente ainsi la cr‚ance de la soci‚t‚ sur les actionnaires ou associ‚s. Son solde appara‹t distinctement au if du bilan par soustraction du compte 1111 "Capital social". Ce poste est cr‚dit‚ au fur et „ mesure des appels de fonds effectu‚s par l'organe comp‚tent de la soci‚t‚, par le d‚bit du compte 3461 †Associ‚s, comptes d'apport en soci‚t‚‡. Illustration

La soci‚t‚ X a ‚t‚ constitu‚e le 1/3/N avec un capital de 1.000.000 DHS „ lib‚rer du quart en num‚raire. Le versement se fait le 5/3/N.

3461 1119 1111

5141 3461

1/3/N Associ‚s, comptes d'apport en soci‚t‚ Actionnaires, capital souscrit non appel‚ Capital social

Banque Associ‚s, comptes d'apport en soci‚t‚

250.000 750.000 1.000.000

250.000 1.000.000

12- PRIMES D'EMISSION, DE FUSION, ET D'APPORT : Ces primes repr‚sentent la partie des apports purs et simples non repr‚sent‚e dans le capital social, „ l'occasion d'une ‚mission d'actions nouvelles, d'une fusion, ou d'un apport partiel d'actif. 12.1 - PRIMES D'EMISSION a) ElÄments constitutifs et dÄfinition : Cette prime s'explique par le fait, qu'aprƒs quelques ann‚es de fonctionnement b‚n‚ficiaire, l'entreprise prend une valeur sup‚rieure au montant de l'apport initial des associ‚s. Des r‚serves ont ‚t‚ d‚gag‚es, des plus-values latentes existent ; la valeur r‚elle des titres est par cons‚quent sup‚rieure „ leur valeur nominale. En cas d'augmentation de capital, les associ‚s qui ne participeraient pas „ celle-ci proportionnellement au nombre de leurs titres, seraient l‚s‚s si la valeur d'‚mission des titres n'‚tait pas sup‚rieure „ leur valeur nominale (prime d'‚mission), ou s'ils n'avaient pas la possibilit‚ de n‚gocier leurs droits de souscription.


valeur du titre = valeur nominale + prime d'Ämission + droit de souscription

La prime d'Ämission qui revient „ la soci‚t‚ constitue un droit d'entr‚e pay‚ par les nouveaux souscripteurs „ l'augmentation de capital. Plus cette prime est importante, moins il sera n‚cessaire d'augmenter le dividende global pour maintenir au m€me niveau le dividende de l'action, et moins il y aura de dilution de la participation des anciens associ‚s qui ne souscriront pas „ l'augmentation de capital. Pour les soci‚t‚s cot‚es, il est d'usage de fixer la prime d'‚mission de maniƒre „ laisser au droit de souscription une valeur significative. Ces primes d'‚mission doivent €tre lib‚r‚es dƒs la souscription. Assimil‚e „ une r‚serve, la prime d'‚mission peut €tre ult‚rieurement incorpor‚e au capital ou ‚ventuellement distribu‚e. Dans ce cas, du point de vue fiscal, cette op‚ration serait assimil‚e „ un remboursement d'apport et non „ un dividende. b) Fonctionnement Le compte 1121 ÉPrimes d'ÄmissionÑ est cr‚dit‚ de la diff‚rence entre les apports des actionnaires ou associ‚s et la valeur de l'augmentation de capital en nominal inscrite au compte 1111 †Capital social‡. Illustration

La soci‚t‚ ALPHA d‚cide de proc‚der „ une augmentation de capital en num‚raire. Pour cela, elle d‚cide d'‚mettre 5000 nouvelles actions suivant les modalit‚s suivantes:

* prix d'‚mission : 240 DH * valeur nominale : 200 DH La lib‚ration se fera imm‚diatement

3461 1111 1121

Associ‚s, comptes d'apport en soci‚t‚ Capital social Primes d'‚mission

1.200.000 1.000.000 200.000


12.2-PRIMES DE FUSION a) ElÄments constitutifs et dÄfinition En cas d'op‚ration de fusion, la prime de fusion, repr‚sente la diff‚rence positive entre la valeur nette des biens re•us par la soci‚t‚ absorbante, et le montant nominal des titres remis par elle en r‚mun‚ration de l'apport-fusion. Cette diff‚rence s'explique de la maniƒre suivante : la valeur r‚elle d'une action est la plupart du temps diff‚rente de sa valeur nominale. Lors d'une fusion, si le capital de la soci‚t‚ absorbante ‚tait augment‚ d'une valeur ‚gale „ celle de l'apport, l'ensemble des titres cr‚‚s en contrepartie aurait une valeur sup‚rieure „ l'apport, et les actionnaires de la soci‚t‚ absorb‚e s'enrichiraient au d‚triment de ceux de la soci‚t‚ absorbante. Le capital nominal n'est donc augment‚ dans la soci‚t‚ absorbante que d'un montant inf‚rieur „ l'‚valuation de l'apport. Le nombre des titres cr‚‚s d‚pend de la valeur respective attribu‚e „ l'action de chacune des soci‚t‚s en pr‚sence. Cette prime peut €tre incorpor‚e au capital social, utilis‚e pour constituer la r‚serve l‚gale, et les r‚serves destin‚es „ faire face „ des risques ‚ventuels, ou „ imputer les frais de fusion. b) Fonctionnement Le compte 1122 "Primes de fusion" enregistre „ son cr‚dit la diff‚rence entre la valeur des apports et le montant de l'augmentation de capital de la soci‚t‚ absorbante.

Illustration

La soci‚t‚ ALPHA absorbe la soci‚t‚ BETA. BETA est ‚valu‚e „ 5.000.000 DH. ALPHA r‚munƒre les actionnaires de BETA en cr‚ant 8000 actions d'une valeur nominale de 500 DH.

3461 1111 1121

Associ‚s, comptes d'apport en soci‚t‚ Capital social Primes d'‚mission

5.000.000 4.000.000 1.000.000


12.3-PRIMES D'APPORT a) ElÄments constitutifs et dÄfinition C'est une prime dont le contenu est assimilable „ celui de la prime de fusion dans le cas des apports purs et simples, et concerne les augmentations de capital par apports en nature. b)Fonctionnement Ce compte fonctionne de la m€me maniƒre que le compte 1122 †Primes de fusion‡ et concerne les primes relatives aux parts sociales cr‚‚es par les soci‚t‚s autres que les soci‚t‚s anonymes.

13- ECARTS DE REEVALUATION a) ElÄments constitutifs et dÄfinition Ce compte enregistre la contrepartie au if des augmentations de valeur des actifs, constat‚es „ la suite de la r‚‚valuation du bilan de la soci‚t‚. b) Fonctionnement Le compte 1130 est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte d'actif mouvement‚. Illustration

Le poste 230 "Immobilisations corporelles" figure au bilan de la soci‚t‚ GAMA pour une valeur brute de 100.000 DH et un cumul d'amortissement de 75.000 DH. Aprƒs r‚‚valuation, sa valeur brute est estim‚e „ 300.000, et les amortissements „ 225.000 DH, la constatation de l'‚cart est la suivante : Immobilisations corporelles 230 Initial R‚‚valuation

Autres immobilisations corporelles 238

100.000 200.000

75.000 150.000

1130 Ecarts de r‚‚valuation R‚‚valuation

50.000


Rappel sommaire des rÇgles fiscales :

 La r‚‚valuation l‚gale des bilans est pr‚vue par les articles 21 „ 25 de la loi sur l'IS. Cependant, l'application de ces articles est assujettie „ la publication d'un arr€t‚ du Ministƒre des Finances, fixant les coefficients de r‚‚valuation. La publication de cet arr€t‚ n'a pas encore eu lieu.

 Lorsque ces coefficients seront disponibles, les entreprises pourront proc‚der „ la r‚‚valuation des ‚l‚ments suivants:

 Les terrains leur appartenant et non destin‚s „ la revente, „ la r‚alisation de programmes de lotissement ou de promotion immobiliƒre ;

 les ‚l‚ments amortissables de l'actif, acquis depuis 20 ans au maximum, „ la date de r‚‚valuation.

 la r‚‚valuation ne s'appliquera pas aux ‚l‚ments qui sont amortis depuis plus de 24 mois „ la date du bilan r‚‚valu‚.

 le montant total des plus-values de r‚‚valuation sera port‚ en franchise d'imp‰ts „ une r‚serve sp‚ciale figurant au if du bilan.

 la r‚serve sp‚ciale de r‚‚valuation est comprise dans la base imposable : 



avec un abattement de 25%, si l'affectation de la r‚serve sp‚ciale n'a pas ‚t‚ effectu‚e dans les conditions pr‚vues par la loi. en totalit‚, si la soci‚t‚ qui a b‚n‚fici‚ de l'exon‚ration se refuse au contr‰le de l'istration portant sur l'affectation de la r‚serve sp‚ciale de r‚‚valuation, ou sur l'utilisation des ‚l‚ments objets de la r‚‚valuation.

 En ce qui concerne la r‚‚valuation libre, faite „ l'aide de coefficients choisis par l'entreprise sous sa propre responsabilit‚, l'istration fiscale pr‚cise dans sa circulaire que l'‚cart d‚gag‚ n'est pas impos‚ et les dotations suppl‚mentaires aux amortissements sont, par cons‚quent, „ r‚int‚grer.

 Cette position nous parait p‚naliser les entreprises qui, d'une part disposent effectivement d'un potentiel industriel important mais sous-‚valu‚, et d'autre part, compte tenu des donn‚es conjoncturelles propres „ leur organisation ou „ leur secteur, ont accumul‚ accidentellement des pertes qui rendent leur situation comptable d‚s‚quilibr‚e, induisant ainsi un risque majeur dans l'esprit des banquiers. Le fait que la r‚‚valuation libre n'est pas ise fiscalement freine les entreprises „ envisager sa r‚alisation, alors que l‚galement, rien ne s'oppose „ ce que l'‚cart de r‚‚valuation soit inclus dans le r‚sultat fiscal de l'exercice de l'op‚ration, dans les conditions de droit commun.


14- RESERVE LEGALE 14-1


Dans les soci‚t‚s par actions et dans les soci‚t‚s „ responsabilit‚ limit‚e, une fraction des b‚n‚fices nets annuels (5% du b‚n‚fice net) doit obligatoirement €tre port‚e au compte de r‚serve l‚gale. Cette affectation cesse d'€tre obligatoire lorsque la r‚serve atteint 10% du capital social. Dans la limite du plafond l‚gal du dixiƒme du capital, la r‚serve l‚gale ne peut €tre distribu‚e aux actionnaires ou aux associ‚s au cours de la vie sociale. Elle peut €tre incorpor‚e au capital, mais la r‚serve devra €tre reconstitu‚e par pr‚lƒvements sur les b‚n‚fices ult‚rieurs. 14-2

FONCTIONNEMENT :

Ce compte est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 1181 †R‚sultats nets en instance d'affectation‡ (SoldeCr‚diteur). Il peut €tre d‚bit‚ par le cr‚dit du compte 1111 †Capital social‡ en cas d'augmentation du capital par incorporation de r‚serves.

15-AUTRES RESERVES Ces r‚serves correspondent „ des b‚n‚fices laiss‚s „ la disposition de l'entreprise jusqu'„ d‚cision contraire des organes comp‚tents. En effet, c'est l'assembl‚e g‚n‚rale qui d‚cide du montant des affectations aux r‚serves. Ces derniƒres peuvent par la suite servir „ compenser des pertes. Ce poste se subdivise comme suit : 15.1

LES RESERVES STATUTAIRES OU CONTRACTUELLES

a)ElÄments constitutifs et dÄfinition Ce poste est destin‚ „ enregistrer la fraction des b‚n‚fices affect‚e conform‚ment aux dispositions statutaires ou contractuelles.


b)

Fonctionnement :

Le compte 1151†R‚serves statutaires ou contractuelles‡ est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 1181 †R‚sultats nets en instance d'affectation‡, et peut €tre ‚ventuellement d‚bit‚ par le cr‚dit du compte 1111 †Capital social‡ dans le cas d'une augmentation de capital par incorporation de r‚serves. Il peut ‚galement €tre d‚bit‚ par le cr‚dit du compte 4465 †Associ‚s, dividendes „ payer‡ en cas de distribution du b‚n‚fice aux associ‚s. 15-2

LES RESERVES FACULTATIVES

a)

ElÄments constitutifs et dÄfinition :

Ce poste regroupe les affectations aux r‚serves prises par l'assembl‚e des associ‚s, en dehors de toute disposition r‚glementaire ou statutaire. b)

Fonctionnement

Ce poste suit les m€mes rƒgles de fonctionnement que les r‚serves statutaires. 15-3

LES RESERVES REGLEMENTEES

a)

ElÄments constitutifs et dÄfinition

Ce sont des r‚serves dont l'affectation d‚coule des dispositions l‚gales ou r‚glementaires (autres que la r‚serve l‚gale). b)

Fonctionnement

Ce poste est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 1181. Il est ensuite d‚bit‚ par cr‚dit du compte que pr‚voit le texte r‚glementaire ayant pr‚conis‚ la constitution de cette r‚serve.


Rappel sommaire des rÇgles fiscales :

 La soci‚t‚ qui a distribu‚ des r‚serves ou amorti son capital au cours de l'exercice doit :  Op‚rer la retenue „ la source au taux de 10% au titre de l’IS sur les sommes distribu‚es .  Verser les sommes correspondantes dans le mois qui suit la retenue.


16 LE REPORT A NOUVEAU 16-1


La quote-part de r‚sultat non affect‚e par l'assembl‚e g‚n‚rale, soit pour €tre affect‚e en tant que dividendes, soit aux r‚serves, est laiss‚e en "Report „ nouveau". 16-2

FONCTIONNEMENT :

Le compte 1161 †Report „ nouveau (solde cr‚diteur)‡ est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 1181. Le compte 1169 †Report „ nouveau (solde d‚biteur)‡ est d‚bit‚ par le cr‚dit du compte 1189.

17- RESULTATS NETS EN INSTANCE D'AFFECTATION 17-1


A la r‚ouverture des comptes, le r‚sultat de l'exercice est mis en instance d'affectation jusqu'„ ce que l'assembl‚e g‚n‚rale, r‚unie en vue de statuer sur les comptes, se prononce sur son affectation d‚finitive. 17-2

FONCTIONNEMENT :

Le r‚sultat de l'exercice clos, s'il est d‚biteur, est vir‚ au d‚bit du compte 1189 †R‚sultats nets en instance d'affectation (solde d‚biteur‡). Si le r‚sultat de l'exercice est cr‚diteur, il est port‚ au cr‚dit du compte 1181 †R‚sultats nets en instance d'affectation (solde cr‚diteur)‡.

18- RESULTAT NET DE L'EXERCICE 18-1

ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION :

Le r‚sultat de l'exercice est th‚oriquement ‚gal, tant „ la diff‚rence entre les produits et les charges, qu'„ la variation des capitaux propres entre le d‚but, et la fin d'un exercice.


Cependant, l'intervention d'op‚rations affectant directement le montant des capitaux propres sans transiter par le r‚sultat, ne permet pas de constater cette ‚quivalence sans analyse pr‚alable. Chaque fois qu'il n'y a pas de concordance ‚vidente, une information doit €tre donn‚e „ l'ETIC sur les causes de la divergence en distinguant au moins entre :

 les apports re•us et les r‚partitions en capitaux propres  les ‚tats de r‚‚valuation  les autres variations le cas ‚ch‚ant. La variation dont il s'agit est la variation brute diminu‚e des apports nouveaux et augment‚e des r‚partitions aux ayants droits „ l'actif net. Le r‚sultat net de l'exercice est celui d‚termin‚ aprƒs imp‰t sur le r‚sultat figurant sur la derniƒre ligne du compte de produits et de charges. 18-2

FONCTIONNEMENT

S'il s'agit d'un b‚n‚fice, le compte 1191 †R‚sultat net de l'exercice (cr‚diteur)‡ est cr‚dit‚ par le d‚bit du compte 8800 †R‚sultat aprƒs imp‰ts‡. Il sera ensuite d‚bit‚ par le cr‚dit du 1181 †R‚sultats nets en instance d'affectation‡. Illustration

Le conseil d'istration propose le 10/3/N la r‚partition suivante:

* * * * * *

r‚serve l‚gale................................... 50.000 DH r‚serve statutaire.............................. 200.000 DH r‚serve facultative............................. 150.000 DH r‚serve r‚glement‚e.......................... 30.000 DH dividendes......................................... 300.000 DH Report „ nouveau.............................. 270.000 DH

L'Assembl‚e g‚n‚rale approuve le 30/6/N cette r‚partition.

8800 1191

1191 1181

31/12/N-1 R‚sultat aprƒs imp‰ts R‚sultat net de l'exercice 1/1/N R‚sultat net de l'exercice R‚sultats nets en instance d'affectation

1.000.000 1.000.000

1.000.000 1.000.000


1181 1140 1151 1155 1152 1161 4465

30/06/N R‚sultats nets en instance d'affectations R‚serve l‚gale R‚serves statutaires ou contractuelles R‚serves r‚glementaires R‚serves facultatives Report „ nouveau Associ‚s, dividendes „ payer

1.000.000 50.000 200.000 30.000 150.000 270.000 300.000

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 2 : LES CAPITAUX PROPRES ASSIMILES

21.

SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT

22.

PROVISIONS REGLEMENTEES

Les capitaux propres assimil€s font partie €galement des ressources internes mais, se distinguent par le fait que leur constitution ne d€coule pas uniquement des d€cisions de l'entreprise, ont une vocation • dispara‚tre du if une fois l'objet de leur constitution r€alis€ et englobent une dette fiscale latente. Ils sont donc moins stables que les capitaux propres. Cependant, au mƒme titre que les capitaux propres, les capitaux propres assimil€s permettent de financer les activit€s de l’entreprise, bien qu'ils soient grev€s de dettes fiscales latentes. Sont regroup€es dans la rubrique 131, les subventions d’investissement et les provisions r•glement•es.

21. SUBVENTIONS D’INVESTISSEMENT 21.1


Il s’agit des subventions accord€es • l’entreprise par l'Etat, les collectivit€s locales et autres entit€s en vue d’acqu€rir, de cr€er des immobilisations ou encore de financer des activit€s • long terme. Ce poste se subdivise comme suit : 1311 1319

Subventions d’investissement re‚ues Subventions d’investissement inscrites au compte de produits et charges.

21.2.FONCTIONNEMENT A la notification de la subvention d'investissement, celle-ci est port€e au if du bilan ; en contrepartie, le compte 34511 ƒSubventions d'investissement „ recevoir… est d€bit€. Il sera sold€ d…s la r€ception des fonds. Comptablement, les subventions d'investissement re†ues sont rapport€es progressivement aux r€sultats des exercices ult€rieurs, par le d€bit du compte 1319 et le cr€dit du compte 7577 ‡Reprises sur subventions d'investissement de l'exerciceˆ.


Les subventions d'investissement, destin€es • l'acquisition ou • la cr€ation d'immobilisations amortissables, doivent ƒtre rapport€es au r€sultat comme suit :

 si la subvention couvre totalement le co‰t de l'immobilisation, la reprise correspond au montant de la dotation aux amortissements,

 si la subvention est partielle, la reprise peut se faire pour un montant €gal • la dotation aux amortissements affect€ du rapport montant des subventions/immobilisations afin de tenir compte du caract…re partiel de la subvention. S'il s'agit d'une immobilisation non amortissable, la subvention peut ƒtre rapport€e sur un nombre d'ann€es correspondant • l'utilisation pr€visible de l'immobilisation (notamment la dur€e d'inali€nabilit€ de cette immobilisation) et • d€faut, ƒtre rapport€e par fractions €gales sur 10 ans.

Illustration

Une soci€t€ a re†u l'accord de l'Etat pour l'octroi d'une subvention le 30/9/N de l'ordre de 100.000 DH. La subvention ne sera encaiss€e que le 1/2/N+1. La soci€t€ a d€cid€ d'amortir la subvention sur 10 ans • partir de l'exercice N+1 jusqu'• l'exercice N+10.

BILAN

Exercice N Exercice N+1 Exercice N+2 Exercice N+10

RESULTAT

Subventions d'investissement • recevoir

Subventions d'investissement re†ues

Banque

Subventions d'investissement inscrites au C

3451 100000

1311

5141

1319

Reprises sur subventions d'investissement de l'exercice 7577

100000 100000

100000

10000 10000

10000 10000

10000

10000


Rappel sommaire des r†gles fiscales La soci€t€ qui b€n€ficie de subventions d’investissement doit:

 Etaler l’imposition des subventions d’investissement re†ues de l’€tat, des collectivit€s locales ou des tiers sur un d€lai maximum de 5 ans;

 Ou bien : 

r€int€grer la totalit€ de ces subventions au titre de l’exercice de leur r€ception;



et b€n€ficier de la d€duction d’un amortissement exceptionnel (d€rogatoire) au titre de l’exercice d’acquisition des €quipements en question, €gal au montant de la subvention, et s’ajoutant • l’annuit€ d’amortissement normale.

22. PROVISIONS REGLEMENTEES 22.1


Le P.C.G.E pr€voit les types de provisions suivants: 1351 1352 1354 1355 1356 1358

Provisions pour amortissements d•rogatoires, Provisions pour plus-values en instance d’imposition, Provisions pour investissements, Provisions pour reconstitution des gisements, Provisions pour acquisition et construction de logements, Autres provisions r•glement•es.

Ce sont des provisions sp€ciales cr€€es en application de dispositions l€gales ou r€glementaires visant • aider les entreprises ou promouvoir un certain type de d€penses. Ne constituant ainsi pas des provisions au sens strict du terme (c'est-•-dire en vue de couvrir une perte ou un risque) , la constatation des provisions r€glement€es n'est que facultative, et reste une d€cision de gestion. Mais compte tenu de l'importance qu'elles peuvent repr€senter sur le r€sultat et l'impŠt • payer, les entreprises proc…dent g€n€ralement • leur constitution; les m€thodes utilis€es pour leur calcul doivent alors ƒtre explicit€es dans l'ETIC.


Les provisions r€glement€es ne sont donc pas destin€es • couvrir un amoindrissement probable d’une valeur d’actif, mais correspondent au placement d’une fraction du b€n€fice sous un r€gime d’exon€ration provisoire. Ainsi, elles constituent souvent des r€serves non lib€r€es d€finitivement d’impŠt, ce qui justifie leur appellation de "capitaux propres assimil€s". En analyse financi…re, il convient toujours d’avoir en m€moire le fait que ces provisions r€glement€es portent une charge d’impŠt diff€r€, dont il convient de tenir compte pour appr€cier correctement la situation nette. Quelque soient leurs €ch€ances d’utilisation, ces provisions font partie de la capacit€ d’autofinancement des entreprises, tandis que les reprises viennent en r€duction de la CAF.(voir n‹ 115). Rappel sommaire des r†gles fiscales

Provisions pour acquisition et construction de logements

 Le montant de la provision constitu€e par l’entreprise en franchise d’impŠt est limit€ • 3% du r€sultat fiscal avant impŠt de l’exercice de sa constitution.

 La moiti€ au moins de ce montant doit ƒtre affect€e dans le d€lai de cinq ann€es suivant la constitution de la provision, en priorit€ • des logements €conomiques.

 La part de la provision non utilis€e dans le d€lai de cinq ann€es qui suit l’ann€e de sa constitution ou de remboursement des prƒts, doit ƒtre r€int€gr€e dans le r€sultat fiscal de la sixi…me ann€e avec l’application des p€nalit€s et majorations de retard correspondantes. Provisions pour investissements :

 Pour ƒtre d€ductible du r€sultat fiscal de l'entreprise, la provision pour investissement doit ƒtre constitu€es • hauteur de 20 % du r€sultat fiscal avant impŠts et ƒtre destin€es • la r€alisation d’investissements en biens d’€quipements, mat€riels et outillages dans la limite de 30 % de l’investissement envisag€. Ces provisions doivent ƒtre inscrites au if sous une rubrique faisant conna‚tre, par exercice, le montant de chaque dotation.

 L'entreprise, dont les provisions pour investissement n’ont pas re†u l’un des emplois d€finis dans le d€lai de 3 ans suivant l’ann€e de leur constitution, doit:

 rapporter la part de la provision non utilis€e dans l’exercice de sa constitution;  acquitter le compl€ment d’impŠt exigible et les p€nalit€s correspondantes;  faire une d€claration • ce propos • l’istration au plus tard au cours de la quatri…me ann€e suivant celle de la constitution de ces provisions.


 La part des provisions qui a €t€ reconnue par l’istration comme ayant €t€ utilis€e conform€ment aux dispositions de l’article 7 bis de la loi n‹24-86 sur l’IS et de l’article 15 bis de la loi n‹17-95 relative • l’IGR doit ƒtre port€e dans un compte de r€serve en franchise d’impŠts. Provisions pour reconstitution des gisements :

 L'entreprise qui d€duit ces provisions de son r€sultat fiscal doit r€pondre aux conditions d€finies par les articles pr€cit€s. Ces provisions doivent ƒtre inscrites au if sous une rubrique faisant conna‚tre, par exercice, le montant de chaque dotation.

 Ces provisions doivent ƒtre constitu€es dans la limite de 50% du b€n€fice fiscal avant impŠt sans toutefois d€er 30% du montant de leur chiffre d’affaires r€sultant de la vente des produits extraits des gisements exploit€s .

 Elles doivent ƒtre utilis€es conform€ment aux dispositions pr€vues dans la les loi respectives applicables • l’IS et • l’IGR dans le d€lai de 5 ans suivant l’ann€e de leur constitution.

 La part des provisions ayant subi un emploi conforme aux dispositions des articles pr€cit€s doit ƒtre port€e • un compte de r€serve en franchise d’impŠts.

Provisions pour amortissements d•rogatoires :

 Les articles 15 ter de l’IGR et 7 ter de l’IS accordent sous conditions aux entreprises le b€n€fice de pratiquer des amortissements acc€l€r€s. De mƒme, la loi de finances pour l'ann€e 1994 a autoris€ l'utilisation de l'amortissement de certains biens selon la m€thode d€gressive. Lorsque la d€pr€ciation €conomique du bien est constat€e en comptabilit€ selon la m€thode de l'amortissement lin€aire, le compl€ment d'amortissement est normalement enregistr€ comptablement sous forme de provision r€glement€e. 22.2 FONCTIONNEMENT

 Provisions pour amortissements d•rogatoires : 

Lorsque l'amortissement fiscal s'av…re sup€rieur • l'amortissement comptable, la diff€rence est port€e au cr€dit du compte 1351 ‡Provisions pour amortissements d€rogatoiresˆ, par le d€bit du compte 65941 ‡Dotations non courantes pour amortissements d€rogatoiresˆ.



Lorsqu'• l'inverse (au terme d'une p€riode de constatation de l'amortissement d€rogatoire), l'amortissement €conomique devient sup€rieur • l'amortissement fiscal, une reprise €gale • la diff€rence est constat€e en d€bitant le compte 1351‡Provisions pour amortissements d€rogatoiresˆ par le cr€dit du compte75941‡Reprises sur amortissements d€rogatoiresˆ


Illustration

Un mat€riel d'une valeur de 500.000 DH • amortir comptablement de fa†on lin€aire sur une dur€e de 5 ans, peut faire l'objet fiscalement d'un amortissement d€gressif.

Ann€e

1 2 3 4 5

61933

65941

65941

1351

1351

1351

Valeur nette fiscale 500.000 300.000 180.000 108.000 54.000

Amortissement lin€aire comptable

Amortissement d€gressif coefficient 2

100.000 100.000 100.000 100.000 100.000

200.000 120.000 72.000 54.000 54.000

Chaque ann€e DEA du mat€riel Amortissement du mat€riel et 28332 outillage 31/12/N Dotations non courantes pour amortissements d€rogatoires Provisions pour amortissements 1351 d€rogatoires 31/12/N+1 Dotations non courantes pour amortissements d€rogatoires Provisions pour amortissements 1351 d€rogatoires 31/12/N+2 Provisions pour amortissements d€rogatoires Reprises sur amortissements 75941 d€rogatoires

31/12/N+3 Provisions pour amortissements d€rogatoires Reprises sur amortissements 75941 d€rogatoires 31/12/N+4 Provisions pour amortissements d€rogatoires Reprises sur amortissements 75941 d€rogatoires

Amortissement d€rogatoire +

-

100.000 20.000 28.000 46.000 46.000

100.000 100.000

100.000 100.000

20.000 20.000

28.000 28.000

46.000 46.000

46.000 46.000


 Provisions pour plus-values en instance d'imposition Ce poste peut enregistrer les plus-values constat€es dans le cadre d'op€rations de fusions, et dont l'imposition est diff€r€e entre les mains de la soci€t€ absorbante. Ces plus-values en instance d'imposition sont cr€dit€es au compte1352 ‡Provisions pour plus-values en instance d'impositionˆ, par le d€bit du compte 65942 ‡Dotations non courantes pour plus-values en instance d'impositionˆ. Le compte 1352 est, par la suite, progressivement d€bit€ par le cr€dit du compte 75942 pour rapporter la plus-value au compte de produits et de charges. N.B : Ce traitement implique de ne pas opÄrer la dÄduction extra-comptable affectant le rÄsultat net comptable

 Provisions pour investissements : Cette provision ant€rieurement pr€vue par le code des investissements industriels a €t€ int€gr€e dans les dispositions relatives • l’IS et • l’IGR. Elle est dot€e en d€bitant le compte 65944 ‡Dotations non courantes pour investissementsˆ. Ce compte est, par la suite, d€bit€ par le cr€dit du compte 75944 ‡Reprises sur provisions pour investissementsˆ.

 Provisions pour reconstitution des gisements : Elle est constitu€e en d€bitant le compte 65945 ‡Dotations non courantes pour reconstitution des gisements ˆ par le cr€dit du compte 1355 ‡Provisions pour reconstitution des gisementsˆ. La reprise se fait par le d€bit du compte 75945.

 Provisions pour acquisition et construction de logements: Cette provision est destin€e • : 

acqu€rir ou construire des logements affect€s aux salari€s de l'entreprise • titre d'habitation principale,



octroyer des prƒts aux salari€s pour l'acquisition ou la construction des mƒmes logements.

La provision est constitu€e en cr€ditant le compte 1356 par le d€bit du compte 65946 ‡Dotations non courantes pour acquisition et construction de logementsˆ. La reprise est faite en d€bitant le compte 1356 par le cr€dit du compte 75946.

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 3 : LES DETTES DE FINANCEMENT

31.

EMPRUNTS OBLIGATAIRES

32.

AUTRES DETTES DE FINANCEMENT

INTRODUCTION Les dettes de financement € long terme repr•sentent l'ensemble des ressources externes (par opposition aux capitaux propres) fournies € l'entreprise par des tiers moyennant r•mun•ration. En vertu du principe du co‚t historique, les dettes sont inscrites en comptabilit• pour leur montant nominal. Pour les dettes comportant le principal et les int•rƒts, seul le principal figure en valeur d'entr•e de la dette. Pour les dettes index•es, la valeur d'entr•e est rectifi•e dans le bilan et l'•cart est inscrit dans un compte d'•cart de conversion actif ou if. Les dettes libell•es en monnaies •trang„res sont converties en monnaie nationale sur la base du cours de change du jour de r•alisation de l'op•ration. N•anmoins, les dettes r•sultant d'un contrat € terme, sont converties en dirhams sur la base du cours de change € terme figurant dans le contrat. Lorsque le r„glement des dettes libell•es en monnaies •trang„res s'effectue € un cours diff•rent de celui d'entr•e de la dette, les •carts positifs ou n•gatifs r•sultant du r„glement de la dette au cours du jour de ce r„glement, constituent des gains ou des pertes de change € inscrire respectivement dans les produits ou les charges financiers. Le montant de ces dettes qui reste en fin d'exercice , fait l'objet d'une •valuation au cours de change de cl…ture , en faisant ressortir un gain ou une perte latente. Ces gains ou pertes seront constat•s en comptabilit• en mouvementant le poste de dettes respectivement au d•bit ou au cr•dit par le cr•dit ou le d•bit des postes 172 " Diminution des dettes de financement" ou 272 " Augmentation des dettes de financement". En cas de pertes latentes, il est proc•d• € la dotation d'une provision pour perte de change (voir n† 560).


Le poste 14 ‡Dettes de financementˆ est compos• des comptes: 141148-

Emprunts obligataires Autres dettes de financement.

31. EMPRUNTS OBLIGATAIRES 31.1


ÄLes obligations sont des titres nÄgociables qui, dans une mÅme Ämission, confÇrent les mÅmes droits de crÄance pour une mÅme valeur nominaleÉ Elles sont •mises € l'occasion d'un emprunt lanc• par une soci•t• qui divise sa dette en un certain nombre de coupures attribu•es € chaque souscripteur en proportion de la somme qu'il a apport•e. La soci•t• reconna‰t ainsi € leur titulaire une cr•ance pour une somme g•n•ralement •gale au montant nominal, •ventuellement major• d'une prime, tel que le cas de versement d'une valeur de souscription, inf•rieure au montant nominal. La diff•rence entre valeurs de souscription et de remboursement s'appelle ‡Prime de remboursement des obligationsˆ. 31.2

FONCTIONNEMENT

A l'•mission de l'emprunt, le compte 1410 ‡Emprunts obligatairesˆ est cr•dit• par le d•bit d'une part, d'un compte de tr•sorerie, et •ventuellement d'autre part, du compte 2130 ‡Primes de remboursement des obligationsˆ. Au moment des remboursements, le compte 1410 est d•bit• par le cr•dit du compte de tr•sorerie concern•. La prime de remboursement est amortie sur la dur•e de l'emprunt ou en fonction des int•rƒts courus, en d•bitant le compte 6391 ‡Dotations aux amortissements des primes de remboursement des obligations ˆ par le cr•dit du compte 2813 ‡Amortissements des primes de remboursement des obligationsˆ. En aucun cas, des primes relatives € des obligations rembours•es ne doivent rester au bilan. Le poste 2813 est sold• par le cr•dit du compte 2130 (voir n†699 et suivants) au moment oŠ les primes pr•cit•es deviennent totalement amorties.


32. AUTRES DETTES DE FINANCEMENT 32.1

ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITON

Les autres dettes de financement comprennent les dettes non li•es € des op•rations d'exploitation dans le cas oŠ ces dettes sont pr•sum•es avoir, € leur naissance, un d•lai d'exigibilit• sup•rieur € douze mois. Ces dettes restent inscrites dans leur compte d'entr•e de mani„re irr•versible jusqu'€ leur extinction totale, sauf •v•nement ou appr•ciation affectant les conditions de leur entr•e initiale. Ils se d•composent ainsi : 1481 1482 1483 1484 1485 1486 1487 1488

Emprunts auprÅs des Çtablissements de crÇdit Avances de l'Etat Dettes rattachÇes É des participations Billets de fonds Avances reÑues et comptes courants bloquÇs Fournisseurs d'immobilisations DÇpÖts et cautionnements reÑus Dettes de financement diverses

32.2 FONCTIONNEMENT Ces comptes de dettes sont cr•dit•s par le d•bit des comptes d'actif concern•s. Ils sont d•bit•s au fur et € mesure que le remboursement de la dette est r•alis•. Rappel sommaire des rÅgles fiscales

 Taxe retenue sur intÇrÜts : L'entreprise qui sert des int•rƒts sur prƒts € des personnes domicili•es au Maroc, autres que les organismes bancaires et de cr•dit doit :

 Op•rer la retenue € la source au titre de l’IS ou de l’IGR sur les produits des placements € revenu fixe :  

au taux de 20% pour les soci•t•s qui d•clinent - la raison sociale et l’adresse du si„ge social ou du principal •tablissement ; - le num•ro du registre du commerce et d’imposition € l’IS ou € l’IGR. au taux de 30% pour les autres.

 Verser au tr•sor le montant de la taxe dans le mois qui suit la retenue.


 Dettes libellÇes en monnaies ÇtrangÅres : L'entreprise ayant € son if des dettes libell•es en monnaies •trang„res doit:

 Evaluer ces dettes au cours du jour € la date de cl…ture de l'exercice,  Tenir compte des •carts ainsi d•gag•s pour la d•termination de son r•sultat fiscal. (voir n† 792). En cas de remboursement au cours de l'exercice d'une partie ou de la totalit• de ses dettes en monnaies •trang„res, l'entreprise doit prendre en compte les gains ou les pertes de change ainsi r•alis•s pour le calcul de son r•sultat. L'entreprise qui sert des int•rƒts sur prƒts € des entreprises •trang„res non r•sidentes doit appliquer au montant des int•rƒts servis la retenue € la source au taux de 10%. Cette retenue porte sur le montant des int•rƒts pris toutes taxes comprises.

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 4 : PROVISIONS DURABLES POUR RISQUES ET CHARGES

41.


42.

FONCTIONNEMENT

INTRODUCTION Les risques et les charges qui sont nettement prÄcisÄs quant Å leur objet, et que des ÄvÄnements survenus ou en cours rendent probablement de risques et de charges dont la rÄalisation est probable, incertaine (et non Äventuelle). Ainsi, la constitution d'une provision pour risques et charges est subordonnÄe au respect des conditions essentielles suivantes : (a) Les risques et les charges doivent Çtre individualisÄs. Il n'est pas possible de constituer des provisions pour des risques non dÄfinis. (b) Les provisions pour risques et charges ne concernent que les ÄlÄments affectÄs d'incertitude. (c) La probabilitÄ du risque ou de la charge doit rÄsulter d'ÄvÄnements dÄjÅ nÄs Å la clÉture de l'exercice. en effet, il doit Çtre tenu compte des risques et pertes intervenus au cours de l'exercice ou d'un exercice antÄrieur. (d) Les provisions pour risques et charges ne peuvent Çtre ÄvaluÄes, Å l'aide de mÄthodes forfaitaires ou statistiques que, lorsqu'aucune autre approche n'est possible. Les provisions durables pour risques et charges sont destinÄes Å couvrir l'entreprise Å l'encontre de risques et de charges dont le dÄlai de rÄalisation est supÄrieur Å douze mois Å la date de clÉture de l'exercice. L'ensemble des risques et charges prÄvus par le CGNC se dÄcompose ainsi : 151

Provisions pour risques 1511 1512 1513 1514 1515 1516 1518

155

Provisions pour litiges Provisions pour garanties donnÄes aux clients Provisions pour propre assureur Provisions pour pertes sur marchÄs Å terme Provisions pour amendes, doubles droits, pÄnalitÄs Provisions pour pertes de change. Autres provisions pour risques

Provisions pour charges 1551 1552 1555 1558

Provisions pour impÇts Provisions pour pensions de retraites et obligations similaires Provisions pour charges Å rÄpartir sur plusieurs exercices Autres provisions pour charges


41. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION  Provisions pour litiges : Sont destinÄes Å couvrir l'entreprise pour tous frais de procÑs, de condamnation pouvant intervenir dans un dÄlai supÄrieur Å 12 mois.

 Provisions pour garanties donnÄes aux clients : Certaines activitÄs impliquent la garantie, pendant une certaine durÄe, du produits vendu. Cette provision vise Å couvrir l'entreprise contre l'ÄventualitÄ d'une dÄfaillance de ses produits (pouvant entraÖner des engagements financiers de la part de la sociÄtÄ).

 Provisions pour propre assureur : Elles sont destinÄes Å couvrir les risques non garantis auprÑs des compagnies d'assurances (contre lesquels, l'entreprise s'assure par ses propres moyens).

 Provisions pour pertes sur marchÄs Å terme : Elles sont destinÄes Å protÄger l'entreprise Å l'encontre d'Äventuelles pertes sur la liquidation de marchÄs Å terme en cours Å la date de clÉture des comptes.

 Provisions pour amendes, doubles droits, pÄnalitÄs : Ces provisions concernent les diffÄrentes sanctions pouvant Çtre infligÄes Å l'entreprise pour non respect des rÄglementations ou des contrat.

 Provisions pour pertes de change : Ce compte est destinÄe Å constater les pertes latentes sur les crÄances immobilisÄes ou les dettes de financement libellÄes en monnaie ÄtrangÑre. La provision doit, en principe, Çtre Ägale au montant de la perte latente, cependant : 

Les pertes latentes compensÄes dans le cadre d'une "couverture de change" peuvent ne pas Çtre provisionnÄes ou l'Çtre partiellement.



En cas d'existence d'une "couverture de change", la provisions pour risque n'est Å constituer qu'Å hauteur du risque non couvert.



En cas de possibilitÄ de compensation entre les pertes et les gains latentes des dettes et crÄances dont les ÄchÄances sont suffisamment rapprochÄes, la provision peut Çtre constituÄe seulement Å concurrence du montant correspondant Å l'excÑdent de la perte sur le gain.



En cas de dettes finanÜant des immobilisations ÄtrangÑres, la perte latente constatÄe sur l'emprunt peut Çtre considÄrÄe comme compensÄe par les plus-values latentes affÄrentes Å l'immobilisations. toutefois, la provision pour risque de change peut Çtre constituÄe de faÜon ÄtalÄe sur la durÄe de l'emprunt ou sur la durÄe de vie de l'immobilisation si celle-ci est plus courte.




Pour les dettes Å long terme dont l'effet de variation du cours affecte plusieurs exercices, la perte latente peut Çtre ÄtalÄe sur lesdits exercices.



L'entreprise peut rÄajuster les valeurs d'entrÄe de biens acquis dans la limite de la valeur actuelle de ces biens en cas de perte latente sur les dettes ÄtrangÑres servant Å leur financement, et ceci suite Å une grave dÄprÄciation de la monnaie nationale.



L'entreprise est en droit de calculer la provision sur la base de la perte effective, intervenue entre la date de clÉture de l'exercice et la date d'Ätablissement des Ätats de synthÑse, et pendant laquelle l'apurement de la dette est effectuÄ.

 Autres provisions pour risques : Ce compte englobe les autres provisions pour risques ne pouvant Çtre enregistrÄes dans les comptes similaires prÄcitÄs.

 Provisions pour impÇts : Certaines dispositions d'allÄgement fiscal conduisent Å un diffÄrÄ ou Å un Ätalement de l'imposition de certains ÄlÄments du rÄsultat d'un exercice donnÄ (plus value de cession d'un ÄlÄment d'actif par exemple). Il est pertinent, comptablement , de rapporter l'impÉt Å l'exercice concernÄ, en constituant une provision pour les impÉts Å ne dÄbourser qu'ultÄrieurement en considÄration des facilitÄs rÄglementaires accordÄes (cas d'une imposition ÄtalÄe sur plusieurs exercices, ou d'exonÄration dÄfinitive sous rÄserve du respect de certaines formalitÄs et conditions).

 Provisions pour pensions de retraite et obligations similaires : Ce compte est prÄvu pour alimenter les fonds de pensions propres des entreprises, dotÄs en application de conventions collectives ou accords syndicaux entre l'entreprise et son personnel.

 Provisions pour charges Å rÄpartir sur plusieurs exercices : Ce compte est destinÄ Å constater des charges en pouvant grever le rÄsultat d'un seul exercice lorsque :    

Elles sont particuliÑrement importantes par rapport aux rÄsultat courant de l'entreprise, L'engagement des dÄpenses est diffÄrÄ Å une ÄchÄance future nettement prÄcisÄe, Le fait gÄnÄrateur est gÄnÄralement liÄ Å l'utilisation d'une immobilisation donnÄe, Les contreparties ne se trouvent pas dans les amortissements pratiquÄ avant l'engagement des dÄpenses. L'exemple type de cette catÄgorie de charges, est illustrÄ par les grosses rÄparations pÄriodiques qui profitent Å plus d'un exercice. (voir ná499 et suivants).


 Autres provisions pour charges : Ce compte enregistre les provisions ne pouvant Çtre portÄes dans l'un des comptes ÄnumÄrÄs ci-dessus.

42. FONCTIONNEMENT Les provisions pour risques et charges sont constituÄes :  Soit en dÄbitant le compte 6195 "Dotations d'exploitation aux provisions pour risques et charges", si elles ont un caractÑre d'exploitation.  Soit en dÄbitant le compte 6393 "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers", si elles ont un caractÑre financier.  Soit en dÄbitant le compte 6595 "Dotations non courantes aux provisions pour risques et charges", si elles ont un caractÑre exceptionnel, Et ce par le crÄdit du compte de provision concernÄ Illustration 1. La sociÄtÄ ALPHA n'a pu couvrir une de ses branches d'activitÄ Å haut risque chez une compagnie d'assurances. Elle dÄcide de constituer un fonds propre d'assurance qu'elle alimentera de 50 millions chaque annÄe.

6195 1513

Dotations d'exploitation aux provisions pour risques et charges Provisions pour propre assureur 31/12/N

50000000 50000000

Illustration 2. La rÄvisions (rÄparation) d'une locomotive doit s'effectuer tous les 5 ans et coàte 3 millions de DH.

6195 1555

1555 7195

31/12/N Dotations d'exploitation aux provisions pour risques et charges Provisions pour charges Å rÄpartir sur plusieurs exercice (mÇme Äcriture chaque annÄe) 31/12/N+5 Provisions pour charges Å rÄpartir sur plusieurs exercice Reprises sur provisions pour risques et charges

600.000 600.000

3.000.000 3.000.000



 Sur le plan fiscal, la dÄductibilitÄ d'une provision dÄpend de l'existence d'un lien de cette provision avec un ÄvÄnement rÄel, survenu au cours de l'exercice, rendant la perte probable.

 Pour qu'une provision pour risques et charges durables soit dÄductible fiscalement, elle doit rÄpondre Å des conditions de fonds et de forme :

 La provision doit Çtre destinÄe Å faire face Å un risque ou une charge devant se rÄaliser dans un dÄlai supÄrieur Å 12 mois.

 Les risques ou les charges doivent Çtre nettement prÄcisÄs quant Å leur nature.  Les risques et les charges doivent trouver leur origine dans l'exercice en cours.  La provision doit concerner une charge dÄductible.  La provision doit Çtre constatÄe en comptabilitÄ, et retracÄe sur le tableau des provisions faisant partie de la liasse fiscale de l'exercice.

 Selon la doctrine istrative :  Les provisions pour propre assureur ne sont pas dÄductibles parce que les provisions constituÄes restent entre les mains de l'entreprise.

 Les provisions pour pertes de change ne seraient pas dÄductibles. Par contre les Äcarts de change sont Å rÄintÄgrer extra-comptablement (voir ná792).

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 5 : COMPTE DE LIAISON DES ETABLISSEMENTS ET SUCCURSALES

51. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION 52. FONCTIONNEMENT

51. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION La comptabilitÄ de l'Ätablissement secondaire est autonome lorsqu'il est crÄÄ une comptabilitÄ distincte rattachÄe Å la comptabilitÄ du siÇge par l'intermÄdiaire d'un compte de liaison. Les comptes de liaison sont donc des comptes qui enregistrent toutes les opÄrations rÄalisÄes par le siÇge avec son Ätablissement. Ce type de compte fonctionne comme un compte courant, et toutes les opÄrations rÄalisÄes entre l'Ätablissement et le siÇge sont constatÄes comme s'il s'agissait de tiers Ätrangers entre eux, ce qui gÄnÇre des comptes rÄciproques dont les mouvements et les soldes sont symÄtriques. Il s'agit des comptes suivants : 1601

Comptes de liaison du siÄge

1605

Comptes de liaison des Åtablissements

52. FONCTIONNEMENT Toutes les opÄrations rÄalisÄes entre l'entreprise et son Ätablissement sont enregistrÄes d'une maniÇre systÄmatique, dans la mÉme pÄriode comptable et sur la base des mÉmes piÇces justificatives, dans la comptabilitÄ de l'entreprise d'une part, et dans la comptabilitÄ de l'Ätablissement d'autre part. Il en rÄsulte que les comptes de liaison sont Ägaux et de sens contraire ; les uns sont dÄbiteurs, les autres sont crÄditeurs, dans la comptabilitÄ du siÇge et dans celle de l'Ätablissement. Illustration

Affectation de biens Å l'exploitation de l'Ätablissement ComptabilitÅ siÄge 1605 23 Comptes de Immobilisations liaison des corporelles Ätablissements 2.000

2.000

ComptabilitÅ Åtablissement 1601 23 comptes de liaison du Immobilisations siÇge corporelles

2.000

2.000

Ces deux comptes se soldent obligatoirement en fin d'exercice et n'apparaissent pas, par consÄquent, sur les Ätats de synthÇse.

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 6 : ECARTS DE CONVERSION-IF

61. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION 62. FONCTIONNEMENT

A la clÄture de l'exercice, les crÅances et les dettes libellÅes en devises sont converties et comptabilisÅes en dirhams sur la base du cours de change affÅrent au jour de clÄture .. Lorsque l'application du taux de conversion, Ç cette date , a pour effet de modifier les valeurs historiques des dettes et crÅances, les diffÅrences de conversion sont inscrites Ç des comptes transitoires, en attente de rÅgularisations ultÅrieures ( Extournes Ç er au dÅbut de l'exercice suivant ):

 Ç l'actif du bilan lorsque la diffÅrence correspond Ç une perte latente (Åcarts de conversion-actif),  au if du bilan lorsque la diffÅrence correspond Ç un gain latent (Åcarts de conversion-if).

61. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Les crÅances et les dettes dont les cours des monnaies ÅtrangÉres correspondantes ont un caractÉre stable, doivent Ñtre converties Ç l'arrÑtÅ des comptes sur la base du dernier cours de change ( cours Ç la clÄture des comptes ). Lorsque la conversion a pour effet la constatation d'un gain latent, il y a lieu de porter un Åcart de conversion if, dans l'un des comptes suivants: 1710

Augmentation des crÄances immobilisÄes

1720

Diminution des dettes de financement

62. FONCTIONNEMENT  Augmentation des crÄances immobilisÄes : Lorsqu'Ç l'arrÑtÅ des comptes, la conversion de ces crÅances fait ressortir une augmentation , il y a lieu de dÅbiter le compte de crÅance immobilisÅe par le crÅdit du compte 1710 ÅAugmentation des crÄances immobilisÄesÇ.

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 6 : ECARTS DE CONVERSION-IF

 Diminution des dettes de financement: Lorsqu'Ç l'arrÑtÅ des comptes, la conversion de ces dettes fait ressortir une diminution des dettes de financement, il y a lieu de dÅbiter le compte de if stable concernÅ, par le crÅdit du compte 1720 ÅDiminution des dettes de financementÇ. Illustration

Une entreprise a, Ç son actif, une crÅance immobilisÅe, d'une valeur de 2.000.000 FF (cours du jour de l'opÅration 1,55 DH/FF), sur une de ses filiales. Elle a Ågalement Ç son if une dette de financement de 500.000$ contractÅe il y a 1 an au cours de 9 DHS/$. cours du cours du

FF $

2483 1710

1481 1720

au au

31/12/N 31/12/N

= =

1,65 8,50

31/12 CrÅances rattachÅes Ç des participations Augmentations des crÅances immobilisÅes 31/12 Emprunts auprÉs des Åtablissements de crÅdit Diminution des dettes de financement

DH/FF DH/$

200.000 200.000

250.000 250.000


Le profit latent dÅcoulant de l'augmentation d'une crÅance immobilisÅe ou de la diminution d'une dette de financement, par respect du principe de prudence, n'est pas enregistrÅ en produits au niveau du C. Cependant, sur la base de la doctrine fiscale actuelle, non appuyÅe Ç notre connaissance par une disposition lÅgale , la base de calcul du rÅsultat fiscal doit en tenir compte, en le rÅintÅgrant extracomptablement.

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 7 : LES ELEMENTS DU IF CIRCULANT

71. 72. 73. 74. 75. 76. 77. 78.

FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES CLIENTSCREDITEURS, AVANCES ET ACOMPTES PERSONNEL CREDITEUR ORGANISMESSOCIAUX ETAT CREDITEUR COMPTES D'ASSOCIES-CREDITEURS AUTRES CREANCIERS COMPTES DE REGULARISATION-IF

GENERALITES Entrent essentiellement dans la rubrique 44 " Dettes du if circulant", les dettes envers les fournisseurs, l’Etat, le personnel et les organismes sociaux, qui sont g•n•r•es ‚ l’occasion du cycle d’exploitation, ainsi que les dettes hors exploitation dont l'•ch•ance ‚ l'origine est inf•rieure ou •gale ‚ 12 mois. Si un compte de tiers normalement cr•diteur, devenait pour des raisons fortuites d•biteur, son solde devra ƒtre vir• dans les comptes correspondants de la classe 3.(voir n„ 103). Valeur d’entr•e G•n•ralement, les dettes sont inscrites en comptabilit• pour leur montant nominal, sans prise en compte des int•rƒts si elles sont exprim•es en principal et int•rƒts. Toutefois, les dettes contract•es en monnaie •trang…re ou les dettes index•es sont converties et comptabilis•es en dirhams, sur la base du cours de change du jour de l’op•ration ou sur la base de l’index choisi, ‚ l'exception des op•rations ‚ terme pour lesquelles la base retenue est le cours de change, ou l'indice ‚ terme figurant dans les contrats. Dans le cas d’une forte perte de change relative ‚ l’acquisition de biens import•s, l'entreprise peut exceptionnellement r•ajuster la valeur d’entr•e de ces biens dans la limite de leur valeur actuelle ‚ la date du bilan. Valeur au bilan La valeur au bilan des dettes est •gale ‚ leur montant nominal. Toutefois, la valeur au bilan des dettes libell•es en monnaie •trang…re ou index•es est corrig•e sur la base du cours de change ou de la valeur de l'indice ‚ la date de cl†ture; les •carts, •ventuellement d•gag•s, sont inscrits aux comptes d’•cart de conversion actif ou if.


Le respect du principe de prudence, permet de constater seulement la perte latente par le biais d’un compte de provisions pour risques et charges. Cette provision n’est ‚ constituer qu’‚ concurrence du montant du risque non couvert en cas d’existence d’une couverture de change, ou de l’exc•dent des pertes latentes sur les gains latents en cas de position globale de change li•e ‚ l'existence d'un rapprochement des •ch•ances des dettes et des cr•ances ( voir n„790). La provision peut ƒtre •tal•e lin•airement, si la perte de change semble raisonnablement ne pas ƒtre r•currente, et ce dans le cas d’un emprunt finan‡ant des immobilisations ‚ l’•tranger ou une op•ration affectant plusieurs exercices.

71. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES 71.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Ce poste regroupe les dettes relatives aux achats de biens ou de services servant ‚ l’exploitation. Il comprend les comptes divisionnaires suivants: 4411 4413 4415 4417 4418

Fournisseurs Fournisseurs - retenues de garantie Fournisseurs - effets ‚ payer Fournisseurs - factures non parvenues Autres fournisseurs et comptes rattach•s

71.2 FONCTIONNEMENT a)

Fournisseurs

Ce compte enregistre ‚ son cr•dit le montant, toutes taxes comprises, des factures d’achat de biens et services par le d•bit :

 du compte de la classe 6 concern• ;  du compte 3413 “Fournisseurs - cr•ances pour emballages et mat•riel ‚ rendre” ;  du compte 3455 “Etat, TVA r•cup•rable” pour le montant des taxes r•cup•rables. Ce compte est d•bit• ‚ l’occasion du r…glement du fournisseur par le cr•dit d’un compte de Tr•sorerie ou du compte “Fournisseurs - avances et acomptes”. Il peut ƒtre d•bit• en cas de retour des marchandises, par le cr•dit du compte de la classe 6, ou ‚ l’occasion de la r•ception des rabais, remises, ristournes par le cr•dit du compte 6119 ou 6129 ŠR.R.R. obtenus‹ et le cr•dit du compte 3455 ŠEtat, TVA r•cup•rable‹.


Illustration

Le 1/1/N la soci•t• X a effectu• un achat de marchandises H.T pour 1000, le taux de TVA est de 20% et la valeur des emballages consign•s de 10.

1 Un r…glement partiel par caisse est intervenu le 2-3-N de 1000. BILAN Fournisseurs

4411 1/1/N 2-3-N

1.200

Fournisseurs cr•ances Caisses pour emballages et mat•riel ‚ rendre

Achats de marchandises

3455 200

3413

6111 1.000

5161 10

1.000

Illustration 2

1.000

La soci•t• ALPHA a proc•d• le 1/4/N ‚ l'achat de marchandises pour 5.000 DH (HT) r…glement ‚ 15 jours fin de mois. En vue de fid•liser son client, le fournisseur lui octroie le 30/5/N une remise de 5% ‚ valoir sur la prochaine commande.

6111 3455 4411 4411 5141 3411 6119 4458

b)

RESULTAT Etat – TVA r•cup•rable

1/4/N Achats de marchandises Etat – TVA r•cup•rable Fournisseurs 15/5/N Fournisseurs Banque 30/5/N Fournisseurs, avances et acomptes vers•s sur commandes d'exploitation RRR obtenus sur achats de marchandises (5.000 x 5%) Etat, autres comptes cr•diteurs

5.000 950 5.950 5.950 5.950 297,50

47,50

Fournisseurs – retenues de garantie

Ce compte enregistre ‚ son cr•dit, le montant des retenues effectu•es sur le prix convenu jusqu'‚ l'•ch•ance du terme de garantie pr•vue, par le d•bit du compte Fournisseurs int•ress•.


Illustration

La soci•t• GAMMA a acquis un mat•riel industriel pour 2000000 DH ‚ payer apr…s deux mois. Le contrat pr•voit •galement une retenue de garantie de 10% de la somme hors taxe.

2331 3455

2.000.000 400.000

4411

Installations techniques Etat – TVA r•cup•rable Fournisseurs Fournisseurs Banque Fournisseurs – retenues de garantie

2.400.000

5141 4413

4411

2.400.000

2.200.0000 200.000

c)Fournisseurs effets ‚ payer Le cr•dit fournisseur peut avoir comme un effet de commerce. Dans ce cas, la dette est constat•e en cr•ditant le compte 4415 par le compte de charge ou d'actif concern•. Illustration

La soci•t• X a achet• le 2/1/N pour 6.000 DH des marchandises. Le 1/2/N elle a re‡u une lettre de change pour effectuer le paiement le 30/2/N.

6111 3455

6.000 1.200

4411

Achats de marchandises Etat – TVA r•cup•rable Fournisseurs Fournisseurs Fournisseurs – effets ‚ payer

7.200

4415

4411

7.200

7.200

d)Fournisseurs, factures non parvenues Ce compte est cr•dit• pour un montant TTC des factures non parvenues ‚ la cl†ture de l’exercice pour des livraisons qui y ont •t• effectu•es , par le d•bit des comptes de la classe 6 concern•s ou des comptes de la classe 2 et de la TVA r•cup•rable A l’ouverture de l’exercice suivant, ces •critures sont contre-•es (l’entreprise a aussi la possibilit• de d•biter le compte 4417 par le cr•dit du compte Fournisseur d…s r•ception des factures).


L'•ventuel •cart entre le compte 4417, qui est un compte de charges ‚ payer, et le montant de la facture fournisseur, est habituellement laiss• dans les charges d'exploitation, ce qui ne fausse pas significativement le r•sultat d'exploitation de l'exercice de r•gularisation, la faiblesse pr•visible d'un tel •cart •tant une condition de la constatation d'une charge ‚ payer et non d'une provision ( ‚ la cl†ture de l'exercice ).

Illustration

La soci•t• X a re‡u des marchandises achet•es pour 20.000 DH (HT), le 31/12/N. Elle ne recevra la facture correspondante que le 02/1/N+1.

6111 3458 4417

31/12/N Achats de marchandises Etat, autres comptes d•biteurs (TVA ‚ r•gulariser) Fournisseurs, factures non parvenues

20.000 4.000 24.000

Rappel sommaire des r„gles fiscales

 Les dettes de l’entreprise envers ses fournisseurs doivent ƒtre comptabilis•es toutes taxes comprises.

 L’entreprise dont le if comprend ‚ la date de cl†ture de son exercice des dettes envers des fournisseurs •trangers, doit:

 •valuer ces dettes au cours de change du jour de cl†ture de l’exercice ;  tenir compte des •carts ainsi d•gag•s pour: -

leur constatation en comptabilit•, s'agissant de pertes de change latentes ; le calcul de son r•sultat fiscal.

Les pertes ou gains de change r•alis•s ‚ la suite du remboursement par l’entreprise des dettes en monnaie •trang…re doivent ƒtre :

 constat•s en comptabilit• ;  pris en compte pour la d•termination du r•sultat fiscal.


72. CLIENTS CREDITEURS, AVANCES ET ACOMPTES 72.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Ce poste regroupe les "dettes d’exploitation" de l’entreprise envers les clients, constitu•es sous les formes suivantes: 4421 4425 4427 4428

Clients, avances et acomptes re…us sur commandes en cours Clients - dettes pour emballages et mat•riel consign•s Rabais, remises et ristournes ‚ accorder - avoirs ‚ •tablir Autres clients cr•diteurs

72.2 FONCTIONNEMENT a) Clients, avances et acomptes re…us sur commandes en cours Le compte 4421 enregistre ‚ son cr•dit les avances et acomptes re‡us par l’entreprise de ses clients par le d•bit d’un compte de tr•sorerie. Il est d•bit• lors de l’•tablissement de la facture par le d•bit du compte client concern•. b)

Clients, dettes pour emballages et mat•riel consign•s

Ce compte concerne les emballages pris en consignation par les clients de l’entreprise . De ce fait, le compte est cr•dit• par le d•bit du compte clients pour le montant de la consignation et il n’est d•bit• qu’‚ la restitution de l’emballage ou •ventuellement sa conservation par le client (voir n„ 775 et suivants). c)

Rabais, remises et ristournes ‚ accorder - Avoirs ‚ •tablir

Ce compte est cr•dit• ‚ la cl†ture de l’exercice, du montant TTC, des RRR ‚ accorder et des avoirs non encore •tablis, par le d•bit du compte 7119 “RRR accord•s par l’entreprise” et le d•bit du compte 4455 ŠEtat-TVA factur•e‹. d)Autres clients cr•diteurs Ce compte est notamment utilis• pour r…glements effectu•s ‚ tort par exemple.

les comptes clients anormalement cr•diteurs par suite de


Illustration

L'entreprise GAMA a re‡u d'un de ses clients une avance de 12.000 DH pour une commande. Elle accorde ‚ un autre client un rabais hors facture de 5000 DH (HT) et ce le 31/12/N, dont la facture sera •tablie en N+1..

5141 4421

3458 4458

7119 4455 4427

Banque Clients – avances et acomptes re‡us sur commandes en cours

12.000 12.000

Etat – autres comptes d•biteurs (TVA ‚ r•gulariser) Etat, autres comptes cr•diteur (TVA ‚ r•gulariser)

2.000

RRR accord•s par l'entreprise Etat – TVA factur•e RRR ‚ accorder – avoirs ‚ •tablir

5.000 1.000

2.000

6.000

73 PERSONNEL - CREDITEUR 73.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Figurent dans le poste 443 les dettes de l’entreprise, ‚ l’occasion de la r•mun•ration de son personnel ,qui sont subdivis•es ainsi : 4432 4433 4434 4437 4438

R•mun•rations dues au personnel D•p†ts du personnel cr•diteurs Oppositions sur salaires Charges du personnel ‚ payer Personnel - autres cr•diteurs

73.2 FONCTIONNEMENT Ce poste est cr•dit• par le montant, soit des r•mun•rations nettes ‚ payer au personnel, soit des d•p†ts confi•s par le personnel ‚ la soci•t• ou les oppositions sur salaires ; par le d•bit respectivement des comptes de charges 6171 "R•mun•rations du personnel", ou d’un compte de tr•sorerie. Ce poste est d•bit• lors du paiement des r•mun•rations, des d•p†ts ou des oppositions par le cr•dit d’un compte de tr•sorerie.


Le compte 4437 "Charges du personnel ‚ payer" est cr•dit• ‚ la cl†ture de l’exercice du montant des dettes de personnel imputables ‚ l’exercice, et dont le montant est suffisamment connu et chiffrable, par le d•bit du compte de charge concern• ( 1). A l’ouverture de l’exercice suivant, ces •critures sont contre-•es.

74. ORGANISMES SOCIAUX 74.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Sont enregistr•es dans ce poste :

 les sommes dues par l’entreprise ‚ la s•curit• sociale ainsi qu’aux diff•rents organismes sociaux ;  les sommes ‚ r•gler aux mƒmes organismes pour le compte du personnel. Le P.C.G.E pr•voit les comptes divisionnaires suivants : 4441 4443 4445 4447 4448

Caisse Nationale de la S•curit• Sociale Caisses de retraite Mutuelles Charges sociales ‚ payer Autres organismes sociaux

74.2 FONCTIONNEMENT Les compte 444 re‡oivent au cr•dit les sommes dues aux organismes sociaux. La contrepartie est le d•bit d’un compte de charges ou de tiers concern•. Ils sont d•bit•s par le cr•dit des comptes de tr•sorerie au fur et ‚ mesure des r…glements effectu•s. Le compte 4447 ŠCharges sociales ‚ payer‹ est cr•dit• ‚ la cl†ture de l’exercice du montant des charges sociales qui se rapportent ‚ l’exercice et dont le montant peut ƒtre facilement valoris•, par le d•bit des comptes correspondants. Les •critures •es ‚ cette occasion sont contre-•es ‚ l'ouverture de l'exercice suivant.

75 ETAT CREDITEUR 75.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Sont inscrites dans ce poste les op•rations r•alis•es avec l’Etat, consid•r• en tant que puissance publique, et se rapportant aux diverses impositions et taxations dues par l'entreprise.

1

Ce traitement est envisagÄ pour le cas des indemnitÄs pour congÄs payÄs


Ce poste regroupe les comptes suivants: 4452 4453 4455 4456 4457 4458

Etat - Imp†ts et taxes assimil•s Etat - Imp†ts sur les r•sultats Etat - T V A factur•e Etat - T V A due Etat - Imp†ts et taxes ‚ payer Etat - Autres comptes cr•diteurs

75.2 FONCTIONNEMENT Les comptes de ce poste sont cr•dit•s des imp†ts et taxes, des retenues effectu•es par l’entreprise pour le compte du tr•sor, de la TVA factur•e; par le d•bit respectivement des comptes de charges correspondants “imp†ts et taxes” ou du compte clients ou autres comptes . Ils sont d•bit•s, selon le cas et respectivement, soit par le cr•dit d’un compte de tr•sorerie en cas de r…glement, soit par le cr•dit du compte 3453 “Acomptes sur imp†ts sur les r•sultats”, soit par le compte 4456 “Etat TVA due”. Le compte 4457 “Etat, imp†ts et taxes ‚ payer” est cr•dit• ‚ la cl†ture de l’exercice du montant des dettes fiscales rattachables ‚ l’exercice par le d•bit des comptes int•ress•s de la classe 6. A l’ouverture de l’exercice suivant, ces •critures doivent ƒtre contre-•es. Exemple

Le r†le de la taxe d'•dilit• figure pour un montant de 1.000 DH ; l'IS au titre de l'exercice N est de 5.000 DH sachant que les acomptes d•j‚ pay•s sont de 3.000 DH.

Etat imp†ts et taxes 4451 Solde taxe d'•dilit• IS

COMPTE DE BILAN Etat IS Acomptes sur IS 3453 3000

1000

1000 5000

Solde des acomptes au 31/12 SOLDE

4453

COMPTE DE RESULTAT Imp†ts et taxes Imp†ts sur les b•n•fices 6161 6701

3000

1000

3000

2000

1000

5000


76. COMPTES D’ASSOCIES CREDITEURS 76.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Ce poste regroupe toutes les op•rations faites avec les associ•s en dehors des op•rations normales d'achat (‚ porter aux comptes fournisseurs), et qui se traduisent par une dette ‚ vue ou ‚ moins d'un an sur l’entreprise, y compris les op•rations d'exploitation effectu•es en commun entre un ou plusieurs associ•s et la soci•t• elle-mƒme. Sont r•put•s associ•s ceux qui d•tiennent une quote-part du capital d'une soci•t• (quelque soit sa forme). Le P.C.G.E pr•voit les comptes divisionnaires suivants: 4461 4462 4463 4464 4465 4468

Associ•s, capital ‚ rembourser Associ•s, versements re…us sur augmentation de capital Comptes courants des associ•s cr•diteurs Associ•s, op•rations faites en commun Associ•s, dividendes ‚ payer Autres comptes d’associ•s-cr•diteurs

76.2 FONCTIONNEMENT Les comptes de ce poste sont cr•dit•s par le montant des dettes relatives aux remboursements du capital, des avances, des soldes d'op•rations faites en commun en faveur des associ•s et des dividendes ‚ payer, par le d•bit respectivement du compte de capital ou autres , du compte de tr•sorerie, du compte de charges 6186 ŠTransfert de profits sur op•rations faites en commun‹ et du compte de r•sultat en instance d’affectation cr•diteur. Le compte 4462 “Associ•s, versements re‡us sur augmentation du capital” enregistre ‚ son cr•dit les sommes vers•es par les associ•s, par le d•bit du compte de tr•sorerie, et dont les montants ont •t• d•cid•s suite ‚ une augmentation de capital . Illustration L'assembl•e g•n•rale d'une filiale d'un groupe •tranger non r•sident a d•cid• le 16/6/N de distribuer 50.000 DH du r•sultat de l'exercice aux associ•s. Le paiement des dividendes a eu lieu le 15/09/N.


R•sultat net en Etat - retenue ‚ la Associ•s Dividende Banques instance d'affection source ‚ payer (solde cr•diteur) 1181 Solde 16-6

4458

4465

5141

50.000 50.000

45.000

D•cision Distrib.

5.000 45.000

15-9 Paiement Associ• Mois 10/N : Versement retenue

45.000

5.000

SOLDE DES OPERATIONS

50.000

00

5.000 00

50.000

Le compte 4462 "Associ•s, versements re‡us sur augmentation du capital" enregistre ‚ son cr•dit les sommes vers•es par les associ•s, par le d•bit du compte de tr•sorerie, et dont les montants ont •t• d•cid•s suite ‚ une augmentation de capital . A la cl†ture de la p•riode de souscription, ces montants sont vir•s au d•bit au compte 3461 ŠAssoci•s, comptes d'apport en soci•t•‹: Illustration Une Assembl•e g•n•rale extraordinaire a d•cid• le 1/11/N d'augmenter le capital d'une soci•t• anonyme de 1 millions de DH lib•r• du 1/4 ‚ la souscription. La p•riode de la souscription a •t• fix•e du 1/11/ au 16/11.

3461 1119 1111

5141 4462

4462 3461

6/11/N Associ•s – comptes d'apport en soci•t• Actionnaires, capital souscrit non appel• Capital social 1/11 au 15/11 Banque Associ•s, versements re‡us sur augmentation de capital 15/11/N Associ•, versements re‡us sur augmentation de capital Associ•s – comptes d'apport en soci•t•

250.000 750.000 1.000.000

250.000 250.000

250.000 250.000


Le compte 4463 enregistre ‚ son cr•dit le montant des fonds d•pos•s ou laiss•s temporairement par les associ•s ‚ la disposition de l’entreprise. Le compte 4464 re‡oit ‚ son cr•dit la quote-part des profits r•sultant d'op•rations faites en commun entre les associ•s et l'entreprise, lorsque celle-ci en a •t• pilote, et en a assur• par cons•quent les enregistrements comptables divers dans sa propre comptabilit•. Le compte 4465 est cr•dit• du montant du dividende dont la distribution a •t• d•cid•e par l'Assembl•e G•n•rale, par le d•bit des comptes de capitaux propres sur lesquels il a •t• pr•lev• et •ventuellement d'autres comptes .

77 AUTRES CREANCIERS 77.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Ce poste enregistre les op•rations qui ne sont pas pr•vues ailleurs et qui se traduisent par une dette de l’entreprise, notamment les op•rations faites ‚ l’occasion de l’acquisition d’•l•ments d’actif (immobilisations, valeurs mobili…res de placement ...). Il regroupe ainsi les comptes divisionnaires suivants: 4481 4483 4484 4485 4487 4488

Dettes sur acquisition d’immobilisations Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement Obligations •chues ‚ rembourser Obligations, coupons ‚ payer Dettes rattach•es aux autres cr•anciers Divers cr•anciers

77.2 FONCTIONNEMENT Les comptes 4481 ‚ 4485 de ce poste sont cr•dit•s respectivement, en cas d’acquisition d’immobilisations, ou de titres de placement, ou en cas d'arriv•e ‚ •ch•ance du principal ou des int•rƒts d'emprunts obligataires, par le d•bit d’un compte de l’actif immobilis•, de l’actif circulant, des dettes de financement (pour le principal •chu) ou de la charge financi…re (pour les int•rƒts). Ils sont d•bit•s par le cr•dit d’un compte de tr•sorerie au fur et ‚ mesure des r…glements effectu•s. Le compte 4487 re‡oit ‚ son cr•dit la contrepartie de charges ‚ venir rattachables ‚ l'exercice et li•es aux autres comptes cr•diteurs.


78. COMPTES DE REGULARISATION-IF 78.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Le r†le essentiel de ce poste est d’affecter ‚ l’exercice int•ress• les produits et charges qui le concernent effectivement, en application du principe de s•paration des exercices. Il sert •galement ‚ r•partir p•riodiquement les produits, le long de l'exercice, et ‚ suivre les op•rations transitoires ou en attente d'affectation d•finitive. Le P.C.G.E pr•voit ainsi les comptes divisionnaires suivants : 4491 4493 4495 4497

Produits constat•s d’avance Int•r‡ts courus et non •chus ‚ payer Comptes de r•partition p•riodique des produits Comptes transitoires ou d’attente cr•diteurs

78.2 FONCTIONNEMENT Le compte 4491 ˆProduits constat•s d’avance‰ est cr•dit• en fin d'exercice par le d•bit des comptes de produits int•ress•s pour le montant des produits ne se rattachant pas ‚ l'exercice en cours, mais ‚ celui ou ‚ ceux qui suivent. Le compte 4493 Înt•r‡ts courus et non •chus ‚ payer‰ est cr•dit• par le montant des int•rƒts courus et non •chus ‚ la date de cl†ture sur les dettes (y compris celles ayant un caract…re permanent), par le d•bit du compte de charges financi…res concern•. A l’ouverture de l’exercice suivant, ces •critures sont contre-•es. Le compte 4495 ˆComptes de r•partition p•riodique des produits‰ permet de r•partir par fractions •gales les produits sur les p•riodes de l’exercice comptable. Il est d•bit• en cours d'exercice par le cr•dit du compte de produits concern•. En fin d'exercice, ce compte doit ƒtre sold•. Le compte 4497 est destin• ‚ enregistrer des op•rations ayant un caract…re relativement exceptionnel, par exemple en attente de lev•e d’incertitude concernant une somme non affect•e aux comptes concern•s faute d’information. Ces comptes doivent ƒtre r•guli…rement point•s et sold•s en fin d'exercice .


Illustration Le 1/9/N, une entreprise a contract• un emprunt de 1.000.000 de DH au taux de 10%. Par ailleurs, elle a donn• en location le 1/10/N un local lui appartenant, et ce pour une somme annuelle de 60.000 DH payable chaque ann•e ‚ l'avance.

5141 1481

5141 7182

6311 4493

7182 4491

1/9/N Banque Emprunts aupr…s des •tablissements de cr•dit 1/10/N Banque Revenus des immeubles non affect•s ‚ l'exploitation 31/12/N Int•rƒts des emprunts et dettes Int•rƒts courus et non •chus ‚ payer 10% x (1.000.000 x 4/12) 31/12/N Revenus des immeubles non affect•s ‚ l'exploitation Produits constat•s d'avance (60.000 x 9/12)

1.000.000 1.000.000

60.000 60.000

33.333 33.333

45.000 45.000

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 8: AUTRES PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES

81.


82.

FONCTIONNEMENT

81. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION Les risques et les charges, nettement prÄcisÄs quant Å leur objet et montant, que des ÄvÄnements survenus ou en cours rendent probables,et dont la rÄalisation est incertaine, entraÇnent la constitution de provisions. Une provision est donc la constatation comptable d'une diminution de valeur d'un ÄlÄment d'actif (provision pour dÄprÄciation) ou d'une augmentation du if exigible Å plus ou moins long terme (provision pour risques et charges), prÄcise quant Å sa nature, mais incertaine quant Å sa rÄalisation, que des ÄvÄnements survenus ou en cours rendent prÄvisible Å la date d'Ätablissement de la situation comptable. La constatation d'une provision pour risques et charges est subordonnÄe au respect de certaines conditions: (a) les risques et les charges doivent Ätre individualisÅs. Il n'est pas possible de constituer des provisions pour des risques non dÄfinis, (b) les provisions pour risques et charges correspondent Ç l'enregistrement des seuls ÅlÅments affectÅs d'incertitude, (c) la probabilitÅ du risque ou de la charge(leur naissance)doit rÅsulter d'ÅvÅnements en cours Ç la clÉture de la pÅriode. En effet, il doit Étre tenu compte des risques et pertes intervenus au cours de l'exercice ou d'un exercice antÄrieur. (d) les provisions pour risques et charges ne peuvent Ätre ÅvaluÅes, Ç l'aide de mÅthodes forfaitaires ou statistiques que, le cas ÄchÄant, lorsqu'aucune autre approche n'est possible. Les comptes de la rubrique 45 du PCGE, sont destinÄs Å faire face aux risques et charges dont la rÄalisation prÄvisible se produira dans un dÄlai qui ne dÄe pas douze mois Å la date de clÑture de l'exercice. Ils sont ainsi subdivisÄs:


4501 4502 4505 4506 4507 4508

Provisions pour litiges Provisions pour garanties donnÅes aux clients Provisions pour amendes, doubles droits et pÅnalitÅs Provisions pour pertes de change Provisions pour impÉts Autres provisions pour risques et charges

82. FONCTIONNEMENT  Å la constitution de la provision (ou Å son augmentation), les comptes du poste 450 sont crÄditÄs par le dÄbit du compte de dotation appropriÄ, selon que la provision est destinÄe Å couvrir l'entreprise Å l'encontre d'une charge ou d'un risque d'exploitations, financiers ou non courants.

 le compte de provision concernÄ est dÄbitÄ en cas d'annulation ou de rÄduction par le crÄdit des comptes de reprises correspondants, 7195, 7393 ou 7595. Exemple

Une entreprise X prÄvoit qu'un litige concernant le personnel (indemnitÄ de licenciement) aboutirait Å une charge probable de 50.000 DH Å la clÑture de l'exercice N L'exercice N+1, la charge rÄelle est de 30.000 DH.

Provisions pour litiges

Exercice N Exercice N+1

SOLDE

BILAN Banque

50000

Dotations, exploitation aux provisions pour risques et charge

RESULTAT Reprises sur IndemnitÄs de provisions licenciement

50000

50000

30000

0

30000

50000

50000

30000

50000

30000


Rappel sommaire des rÑgles fiscales

 Pour qu'une provision pour risques et charges soit dÄductible fiscalement, elles doit rÄpondre Å des conditions de fond et de forme

 la provision doit Étre destinÄe Å faire face Å un risque ou une charge devant se rÄaliser dans un dÄlai infÄrieur Å 12 mois

 les risques ou les charges doivent Étre nettement prÄcisÄs quant Å leur nature et Étre individualisÄs.

 les risques et les charges doivent trouver leur origine dans l'exercice en cours.  les provisions doivent faire l'objet d'une approximation suffisante  la provision doit concerner une charge dÄductible  la provision doit Étre constatÄe en comptabilitÄ.  La provision doit figurer sur le tableau des provisions faisant partie de la liasse fiscale .

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 9: ECARTS DE CONVERSION-IF (ELEMENTS CIRCULANTS)

91.


92.

FONCTIONNEMENT

91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION A la clÄture de l'exercice, les crÅances et les dettes en devises sont converties en dirhams sur la base du cours de change Ç cette date : il s'agit de corrections des valeurs initiales . Cette conversion a en fait pour effet de modifier les valeurs historiques des dettes et crÅances : les diffÅrences de conversion sont inscrites Ç des comptes "transitoires", en attente de rÅgularisations ultÅrieures (Ç l'ouverture de l'exercice suivant):

 Ç l'actif du bilan, lorsque la diffÅrence correspond Ç une perte latente (Åcarts de conversion-actif),  au if du bilan, lorsque la diffÅrence correspond Ç un gain latent (Åcarts de conversion-if). Au mÉme titre que les crÅances et les dettes ayant un caractÑre stable, celles appartenant Ç l'actif ou au if circulants doivent Étre converties Ç l'arrÉtÅ des comptes sur la base du dernier cours de change. A ce niveau , lorsque la conversion a pour effet la constatation d'un gain latent, il y a lieu de constater un Åcart de conversion-if. Ainsi, le poste 470 est subdivisÅ en : 4701

Augmentation des crÄances circulantes

4702

Diminution des dettes circulantes

92. FONCTIONNEMENT  Augmentation des crÄances circulantes : Lorsqu'Ç l'arrÉtÅ des comptes, la conversion en cours de change de clÄture fait ressortir une augmentation d'une crÅance circulante, il y a lieu de dÅbiter le compte de crÅance concernÅ par le crÅdit du compte 4701 ÖAugmentation des crÅances circulantesÜ.

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 9: ECARTS DE CONVERSION-IF (ELEMENTS CIRCULANTS)

 Diminution des dettes circulantes : Lorsqu'Ç l'arrÉtÅ des comptes, la conversion au cours de change de clÄture des dettes fait ressortir une diminution des dettes circulantes, il y a lieu de dÅbiter le compte de dette concernÅ par le crÅdit du compte 4702 ÖDiminution des dettes circulantesÜ. Ces Åcritures sont contre-Åes Ç l'ouverture de l'exercice suivant. Illustration L'entreprise X a vendu ses produits le 1/10/N pour 25.000 FF au cours de 1,65FF/DH. Elle a achetÅ d'un fournisseur franáais le 1/11/N des marchandises pour 50.000 FF au cours de 1,70DH/FF. Le 31/12/N, le taux de change est Ç 1,67 DH/FF. Les Äcritures de constitution des Äcarts de conversion se prÄsentent ainsi:

3421

1/10/N Clients 71211 Ventes de produits finis

6111 4411

1/11/N Achats de marchandises Fournisseurs

41.250 41.250

85.000 85.000

31/12/N 3421 4701

4411 4702

Clients Augmentation des crÅances circulantes 31/12/N Fournisseurs Diminution des dettes circulantes

500 500

1.500 1.500


Le profit latent dÅcoulant de l'augmentation d'une crÅance circulante ou de la diminution d'une dette circulante n'est pas, par respect du principe de prudence, enregistrÅ en comptabilitÅ. Cependant, selon la doctrine fiscale, le rÅsultat fiscal doit en tenir compte, en le rÅintÅgrant extracomptablement sur le tableau de dÅtermination de la base de calcul du rÅsultat fiscal de l'exercice..

CHAPITRE 8 : LES COMPTES DE IF SECTION 10: TRESORERIE-IF

10.1.

NOMENCLATURE

10.2.

ELEMENTS CONSTITUTIFS ET FONCTIONNEMENT

10.1.

NOMENCLATURE :

La trÄsorerie-if reprÄsente les diffÄrentes facilitÄs financiÅres accordÄes par les banques et qui conduisent Ç un endettement de l'entreprise. Il s'agit essentiellement des crÄdits suivants :

5520 5530 5541 5548

CrÄdits d'escompte, CrÄdits de trÄsorerie Banques (soldes crÄditeurs) Autres Ätablissements financiers et assimilÄs (soldes crÄditeurs)

10.2.

ELEMENTS CONSTITUTIFS ET FONCTIONNEMENT

a/

CrÄdits d'escompte : Le crÄdit d'escompte est un financement accordÄ par la banque contre la garantie d'un effet de commerce. Le compte 5520 ÉCrÄdits d'escompteÑ est crÄditÄ pour le montant en nominal des effets non Ächus remis Ç l'escompte, par le dÄbit :

   

du compte 5141 ÉBanquesÑ. du compte 63115 ÉIntÄrÖts bancaires et sur opÄrations de financementÑ. du compte 61472 ÉFrais sur effets de commerceÑ. du compte 34552 ÉEtat-TVA rÄcupÄrable sur les chargesÑ.

Le compte 5520 est dÄbitÄ Ç l'ÄchÄance des effets de commerce par le crÄdit du compte 3425 ÉClients, effets Ç recevoirÑ.


Illustration Le 1/5/N, l'entreprise remet Ç l'escompte un effet d'une valeur de 10.000 DHS. Le 2/5/N, la banque lui dÄbite son compte aprÅs prÄlÅvement d'agios de 250 DHS et de frais de 62 DHS. Le 15/6/N, l'effet est rÄglÄ Ç la banque.

5520

2/5/N Banques Frais sur effets de commerce IntÄrÖts bancaires et sur opÄrations de financement Etat-TVA rÄcupÄrable CrÄdits d'escomptes

3425

15/6/N CrÄdits d'escompte Clients-effets Ç recevoir

5141 61472 63115 34552

5520

b/

9.688 58 234 20 10.000 10.000 10.000

CrÄdits de trÄsorerie Les crÄdits de trÄsorerie, autres que les dÄcouverts bancaires, sont enregistrÄs dans le compte 5530 CrÄdits de trÄsorerieÑ. Ils ont pour objet de venir en aide Ç l'entreprise en attente d'encaissement ou de dÄcaissement. Les crÄdits de trÄsorerie sont nombreux :

    

avances en compte facilitÄs de caisse warrants crÄdits documentaires crÄdits de prÄfinancement Ç l'exportation

Ces crÄdits sont comptabilisÄs en dÄbitant le compte 5141 ÉBanquesÑ ou un compte de tiers par le crÄdit du compte 5530 ÉCrÄdits de trÄsorerieÑ. Illustration La sociÄtÄ X a obtenu de sa banque une facilitÄ de 200.000 DHS pour payer une crÄance fournisseur de 300.000 DHS Le solde du compte 5141 est dÄbiteur de 100.000 DHS.

4411 5530 5141

Fournisseurs CrÄdits de trÄsorerie Banques

300.000 200.000 100.000


c/

Banques (soldes crÄditeurs) Les comptes 5541 ÉBanquesÑ et 5548 ÉAutres Ätablissements financiers et assimilÄsÑ expriment les positions comptables de l'entreprise auprÅs de ces organismes lorsque celle-ci est dÄbitrice visÇ-vis d'eux au titre des opÄrations d'encaissement de paiement. Ainsi, en cas de solde crÄditeur du compte 5141 ÉBanquesÑ ou 5148 ÉAutres Ätablissements financiers et assimilÄsÑ, ce solde est virÄ au crÄdit du compte du if 5541 ou 5548 (voir nÜ885 et suivants).

TITRE 2 : DESCRIPTION DE L'ACTIVITE DE L'ENTREPRISE A TRAVERS UN PLAN DE COMPTES CHAPITRE 8 : LES COMPTES SPECIAUX

CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX

SECTION 1

:

LES COMPTES D'OUVERTURE ET DE CLOTURE

SECTION 2

:

LES COMPTES D'ORDRE

SECTION 3

:

LES ENGAGEMENTS HORS BILAN

CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX SECTION 1 : LES COMPTES D'OUVERTURE ET DE CLOTURE

11.

NOMENCLATURE

12.

FONCTIONNEMENT

11. NOMENCLATURE COMPTES SPECIAUX 01. 02. 03. 04. 05. 06. 08.

01.

BILAN D'OUVERTURE BILAN DE CLOTURE COMPTES D'ORDRE ENGAGEMENTS DONNES ENGAGEMENTS REÄUS ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL AUTRES COMPTES SPECIAUX

BILAN D'OUVERTURE 011.

REOUVERTURE DES COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT 0111. 0113. 0114. 0115. 0116. 0117.

012.

RÄouverture des comptes des capitaux propres RÄouverture des comptes des capitaux propres assimilÄs RÄouverture des comptes des dettes de financement RÄouverture des comptes de provisions durables pour risques et charges RÄouverture des comptes de liaison des Ätablissements et succursales RÄouverture des comptes d'Äcarts de conversion if

REOUVERTURE DES COMPTES D'ACTIF IMMOBILISE 0121. 0122. 0123. 0124/ 25 0127. 0128. 129.

RÄouverture des comptes d'immobilisations en non-valeurs RÄouverture des comptes d'immobilisations incorporelles RÄouverture des comptes des immobilisations corporelles RÄouverture des comptes des immobilisations financiÅres RÄouverture des comptes des Äcarts de conversion - actif RÄouverture des comptes des amortissements des immobilisations RÄouverture des comptes de provisions pour dÄprÄciation des comptes de l'actif immobilisÄ


013.

REOUVERTURE DES COMPTES D'ACTIF CIRCULANT (hors trÅsorerie) 0131. 0134. 0135. 0137. 139.

014.

RÄouverture des comptes de stocks RÄouverture des comptes de crÄances RÄouverture des comptes titres et valeurs de placement RÄouverture des comptes des Äcarts de conversion-actif (ElÄments circulants) RÄouverture des comptes de provisions pour dÄprÄciation des comptes de l'actif circulant

REOUVERTURE DES COMPTES DE IF CIRCULANT (hors trÅsorerie) 0144. RÄouverture des comptes de dettes du if circulant 0145. RÄouverture des comptes des autres provisions pour risques et charges 0147. RÄouverture des comptes des Äcarts de conversionif (ÄlÄments circulants)

015.

REOUVERTURE DES COMPTES DE TRESORERIE 0151. RÄouverture des comptes de TrÄsorerie-Actif 0155. RÄouverture des comptes de trÄsorerie-if 0159. RÄouverture des comptes de provisions pour dÄprÄciation des comptes de trÄsorerie

02.

CLOTURE DU BILAN 021.

CLOTURE DES COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT 0211. 0213. 0214. 0215. 0217.

022.

ClÇture des comptes de capitaux propres ClÇture des comptes de capitaux propres assimilÄs ClÇture des comptes de dettes de financement ClÇture des comptes de provisions durables pour risques et charges ClÇture des comptes des Äcarts de conversion-if

CLOTURE DES COMPTES D'ACTIF IMMOBILISE 0221. 0222. 0223. 0224/ 0225.

ClÇture des comptes d'immobilisations en non-valeurs ClÇture des comptes des immobilisations incorporelles ClÇture des comptes des immobilisations corporelles ClÇture des comptes des immobilisations financiÅres


0227. ClÇture des comptes des Äcarts de conversion-actif 0228. ClÇture des comptes des amortissements des immobilisations 0229. ClÇture des comptes de provisions pour dÄprÄciation des comptes de l'actif immobilisÄ

023.

CLOTURE DES COMPTES D'ACTIF CIRCULANT (hors trÅsorerie) 0231. 0234. 0235. 0237. 0239.

024.

ClÇture des comptes de stocks ClÇture des comptes de crÄances ClÇture des comptes de titres et valeurs de placement ClÇture des comptes des Äcarts de conversion (ElÄments circulants) ClÇture des comptes de provisions pour dÄprÄciation des comptes de l'actif circulant

CLOTURE DES COMPTES DE DETTES DU IF CIRCULANT 0245. ClÇture des comptes des autres provisions pour risques et charges 0247. ClÇture des comptes des Äcarts de conversion-if (ÄlÄments circulants)

025.

CLOTURE DES COMPTES DE TRESORERIE 0251. ClÇture des comptes de trÄsorerie - actif 0255. ClÇture des comptes de trÄsorerie-if 0259. ClÇture des comptes de provisions pour dÄprÄciation des comptes de trÄsorerie

12. FONCTIONNEMENT DES COMPTES A l'ouverture de l'exercice, l'entreprise peut enregistrer dans les comptes de cette rubrique les reports É nouveau de l'exercice en contrepartie des ÄlÄments actifs et ifs du bilan d'ouverture. La rubrique 01 "bilan d'ouverture" comprend :

 le poste 011 et sa subdivision, utilisÄ pour la rÄouverture des comptes de financement permanent ;  le poste 012 et sa subdivision, utilisÄ pour la rÄouverture des comptes d'actif immobilisÄ ;  le poste 013 et sa subdivision, utilisÄ pour la rÄouverture des comptes d'actif circulant (hors trÄsorerie) ;

 le poste 015 et sa subdivision, utilisÄ pour la rÄouverture des comptes de trÄsorerie


La rubrique 02- "bilan de clÇture" A la clÇture de l'exercice, l'entreprise peut enregistrer dans ces comptes, les soldes dÄfinitifs de l'exercice, en contrepartie des ÄlÄments actifs et ifs du bilan de clÇture. La rubrique 02 bilan de clÇture comprend :

 le poste 021, utilisÄ pour la clÇture des comptes de financement permanent;  le poste 022, utilisÄ pour la clÇture des comptes d'actif immobilisÄ;  le poste 023, utilisÄ pour la clÇture des comptes d'actif circulant (hors trÄsorerie);  le poste 024, utilisÄ pour la clÇture des comptes de if circulant (hors trÄsorerie);  le poste 025, utilisÄ pour la clÇture des comptes de trÄsorerie.

CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX SECTION 2 : LES COMPTES D'ORDRE

21.

NOMENCLATURE

22.

FONCTIONNEMENT

21. NOMENCLATURE 03.

COMPTES D'ORDRE 031.

OPERATIONS EN INTANCE DE DENOUEMENT (dÄbit) 0311. OpÄrations de dÄbit en instance de dÄnouement 0319. Contrepartie des opÄrations en instance de dÄnouement

033.

OPERATIONS EN INSTANCE DE DENOUEMENT (crÄdit) 0331. OpÄrations de crÄdit en instance de dÄnouement 0339. Contrepartie des opÄrations en instance de dÄnouement

035.

OPERATIONS EN DEVISES ENTREES 0351. Contre-valeur devises - entrÄes 0359. Contrepartie devises - entrÄes

036.

OPERATIONS EN DEVISES SORTIES 0361. Contre-valeur devises - sorties 0369. Contrepartie devises - sorties

038.

AUTRES DONNEES STATISTIQUES 0381. OpÄrations statistiques suivies 0389. Contrepartie des opÄrations statistiques suivies

22. FONCTIONNEMENT DES COMPTES Les comptes 031, 032 enregistrent respectivement les opÄrations de crÄdit et de dÄbit relatives Å certaines opÄrations que l'entreprise souhaite suivre en dehors des mouvements financiers de la comptabilitÄ gÄnÄrale. Les comptes 035 et 036 sont destinÄs Å suivre les opÄrations en devises entrÄes et sorties (en dirhams) de l'entreprise.

CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX SECTION 2 : LES COMPTES D'ORDRE

Ces opÄrations reflÇtent les informations contenues dans l'ETIC. Les entreprises qui souhaitent dÄvelopper une comptabilitÄ en devises peuvent utiliser les comptes spÄciaux "03 comptes d'ordre" et leurs subdivisions :

 035 ÉOpÄrations en devises entrÄesÑ  036 ÉOpÄrations en devises sortiesÑ Illustration Une entreprise achÇte Å crÄdit des marchandises en importation (FOB). La contre-valeur de l'opÄration en devises est de 1.000 DH. L'entreprise pourrait normalement er l'Äcriture suivante :

611 1.000

441 1.000

Cependant si elle souhaite pratiquer une comptabilitÄ en devises, elle devrait enregistrer l'opÄration en empruntant le schÄma d'Äcriture suivant : 611 1.000

0361 1.000

441 1.000

0369 1.000

TrÄsorerie 1.000 A la clÖture de l'exercice les comptes d'ordre seront soldÄs, comme les comptes des classes 1 Å 8, en contre-ant globalement les Äcritures de l'exercice

CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX SECTION 3 : LES ENGAGEMENTS HORS BILAN

31.

NOMENCLATURE

32.

FONCTIONNEMENT

L'entreprise doit respecter les droits des divers tiers qu'il s'agisse des propri€taires, du personnel, des clients, des fournisseurs, de l'€tat et des banquiers. Le gage commun r€side, certes, dans une activit€ €conomique et commerciale saine et performante, mais aussi dans une tenue sinc•re et r€guli•re des comptes permettant une information fiable et exhaustive. La pr€sentation des comptes d'actif et de if devra d•s lors ‚tre compl€t€e par des informations hors bilan susceptibles de renseigner les tiers sur les engagements pris par l'entreprise, et n'ayant pas encore eu de r€percussions comptables. Ces donn€es permettent de mieux mesurer le poids des obligations pesant sur l'entreprise. L'importance de ces €l€ments pour l'appr€ciation de la situation financi•re, et la difficult€ pratique pour la comptabilit€ de traduire ces engagements dans son cadre usuel, ont conduit ƒ retenir comme principe de ne pas en tenir compte dans le bilan mais de les faire appara„tre, pour autant qu'ils soient significatifs, dans l'ETIC. Les entreprises doivent donc effectuer un inventaire extra-comptable des engagements donn€s et re…us tels qu'ils apparaissent ƒ la cl†ture de l'exercice. La tenue d'une comptabilit€ d'engagements, mettant en oeuvre les comptes de la classe "Z€ro" pr€vus ƒ cet effet par le C.G.N.C., distingue trois natures d'engagements :

 Les engagements donn€s  Les engagements re…us  Les engagements sur op€rations de Cr€dit Bail A.

LES ENGAGEMENTS DONNES :

Ce sont des garanties par signatures telles que des avals, des cautions; ils sont donn€s par l'entreprise ƒ un tiers et ont pour objet de pallier la d€faillance €ventuelle du d€biteur qui en b€n€ficie. Illustration L'aval d'une lettre de change, les cautions et garanties accord€es, engagements en mati•re de pensions, de retraites, des effets circulant sous l'endos de l'entreprise, etc...

Les engagements donn€s sont pr€sent€s dans l'€tat B9 de l'ETIC. B.

LES ENGAGEMENTS REÄUS PAR L'ENTREPRISE:

Les engagements re…us qui peuvent ‚tre assimil€s ƒ des cr€ances conditionnelles sont port€s au d€bit des comptes "05". Ils mat€rialisent la garantie pour l'entreprise en cas d'insolvabilit€ d'un tiers.


C.

LES ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL :

Les entreprises qui ont recours ƒ des op€rations de Cr€dit-Bail pour financer des biens d'€quipement ou autres et pour un usage professionnel, sont soumises ƒ une forme de publicit€ comptable. Elles sont en effet tenues de pr€senter dans l'ETIC (€tat B10) les informations concernant les biens acquis en Cr€dit-Bail.(voir n‡ 486 et suivants).

31. NOMENCLATURE 04.

ENGAGEMENTS DONNES 041.

AVALS, CAUTIONS ET GARANTIES DONNES 0411. Avals, cautions et garanties donn€s 0419. D€biteurs pour avals et cautions donn€s

043.

ENGAGEMENTS EN MATIERE DE PENSIONS DE RETRAITE ET OBLIGATIONS SIMILAIRES 0431. Engagements en mati•re de pensions de retraite et obligations similaires 0439. D€biteurs pour engagements en mati•re de pensions de retraite et obligations similaires

045.

EFFETS CIRCULANT SOUS L'ENDOS DE L'ENTREPRISE 0451. Effets circulant sous l'endos de l'entreprise 0459. D€biteurs pour effets circulant sous l'endos de l'entreprise

046.

ENGAGEMENTS DONNES POUR PRETS CONSENTIS 0461. Pr‚ts consentis non encore vers€s 0469. D€biteurs pour pr‚ts consentis non encore vers€s

048.

AUTRES ENGAGEMENTS DONNES 0481. Autres engagements donn€s 0489. D€biteurs pour autres engagements donn€s

05.

ENGAGEMENTS REÄUS 051.

AVALS, CAUTIONS ET GARANTIES RECUS 0511. Avals, cautions et garanties re…us 0519. Cr€diteurs pour avals, cautions et garanties re…us


055.

BIENS DETENUS EN GARANTIE PAR L'ENTREPRISE 0551. Biens d€tenus en garantie par l'entreprise 0559. Cr€diteurs pour biens d€tenus en garantie par l'entreprise

056.

ENGAGEMENTS RECUS SUR DETTES DE FINANCEMENT 0561. Emprunts non encore encaiss€s 0569. Cr€diteurs pour engagements non encore encaiss€s

057.

ENGAGEMENTS RECUS SUR TRESORERIE 0571. Montant non utilis€ des d€couverts autoris€s 0572. Plafond d'escompte non utilis€ 0579. Cr€diteurs pour engagements re…us sur tr€sorerie

055.

AUTRES ENGAGEMENTS RECUS 0581. Autres engagements re…us 0589. Cr€diteurs pour autres engagements re…us

06.

ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL 061.

REDEVANCES DE CREDIT-BAIL RESTANT A COURIR 0611. Redevances de cr€dit-bail restant ƒ courir 0619. D€biteurs pour redevances de cr€dit bail restant ƒ courir

062.

REDEVANCES RECUS POUR UTILISATION EN CREDIT-BAIL 0651. Engagements re…us pour utilisation en cr€dit-bail 0659. Cr€diteurs pour engagements re…us pour utilisation en cr€dit-bail

08.

AUTRES COMPTES SPECIAUX 081.

AUTRES COMPTES SPECIAUX 0811. Autres comptes sp€ciaux 0619. Contrepartie des autres comptes sp€ciaux

32.FONCTIONNEMENT Apr•s avoir recens€ les diff€rents types d'engagement, il conviendra de pr€senter la logique de leur enregistrement comptable. Les comptes principaux "04" et "05" et leur subdivision enregistrent respectivement la situation d€bitrice ou cr€ditrice vis ƒ vis des tiers, leur contrepartie €tant constat€e dans des comptes d€biteurs ou cr€diteurs portant un "9" en quatri•me position.


Illustration La soci€t€ INFOSAT utilise les comptes de la classe "Z€ro" pour enregistrer ses engagements. Au 31/12/199N, la soci€t€ communique les informations suivantes relatives ƒ certaines op€rations : 1. Caution accord€e ƒ la soci€t€ CREDILIUS en garantie d'un pr‚t octroy€ ƒ une filiale d'INFOSAT 2. Garantie personnelle donn€e ƒ une banque par le PDG de la soci€t€ INFOSAT pour un d€couvert accord€ 3. un contrat de cr€dit-bail finance l'acquisition d'un immeuble dans les conditions suivantes :  valeur d'acquisition HT au 01/01/N-2  dur€e d'amortissement par la soci€t€ de cr€dit-bail  montant HT des 24 semestrialit€s payables d'avance  d€p†t de garantie 4. Montant des effets escompt€s non €chus

200.000 360.000

750.000 20 ans 50.000 40.000 250.000

Enregistrement dans la comptabilitÅ des engagements de la sociÅtÅ INFOSAT : 1.

la caution accordÅe constitue un engagement de garantie donnÅ

0419 0411

D€biteurs pour avances et cautions donn€s Avals, cautions et garanties donn€s

200.000 200.000

2. la garantie personnelle accordÅe Ç une banque par le PDG Il s'agit d'un engagement donn€ par le PDG ƒ titre personnel et d'un engagement re…u par le banquier La soci€t€ INFOSAT n'est pas concern€e par cet engagement. 3. le contrat de crÅdit-bail fait naÉtre pour la sociÅtÅ INFOSAT Ç la fois : 

un engagement donnÅ : celui d'effectuer le versement dans 18 semestrialit€s restant ƒ €choir;



un engagement reÑu correspondant au droit d'utilisation de l'immeuble.

Il semblerait que la valeur de ce droit puisse ‚tre estim€e ƒ la valeur comptable nette de l'immeuble au 31

0619 0611

D€biteurs pour redevances de cr€dit-bail restant ƒ courir Redevances de cr€dit-bail restant ƒ courir (18 x 50.000)

900.000 900.000


0619 0659

Engagements re…us pour utilisation en cr€dit-bail Cr€diteurs pour engagements re…us pour utilisation en cr€dit-bail 750.000 –(750.000 x 5/100 x 3)

637.800 637.800

4. Les engagements rÅsultant des effets escomptÅs non Åchus Jusqu'ƒ leur €ch€ance, les effets sont g€n€rateurs pour la soci€t€ INFOSAT ƒ la fois :  

d'un engagement donn€ : l'engagement de tout signataire d'un effet de commerce, de payer le porteur en cas de d€faillance du tir€; d'un engagement re…u : engagement du tir€ ou des pr€c€dents signataires de l'effet de commerce d'assurer le paiement ƒ la soci€t€ INFOSAT en cas de retour contre elle du porteur impay€.

0459 0491

0511 0519

D€biteurs pour effets circulant sous l'endos de l'entreprise Effets circulants sous l'endos de l'entreprise

250.000

Avals, cautions et garanties re…us Cr€diteurs pour avals, cautions et garanties re…us

250.000

250.000

250.000

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